干货|快速get金融资产定义的正确姿势（下）
上期我们对《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》中金融资产定义的前两款进行了注释。本期，我们继续对第（三）款和第（四）款进行解读。
小白
| 小Z老师，金融资产定义的前两款我已经完全掌握啦。但觉得第（三）款和第（四）款才是完全理解金融资产定义的关键，您能不能再指点一下迷津啊？ |
小Z
小case。按照惯例，我们先来看准则原文：
根据CAS22 第三条：金融资产，是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合下列条件之一的资产：
（一）从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利。
（二）在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利。
（三）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将收到可变数量的自身权益工具。
（四）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。其中，企业自身权益工具不包括应当按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》分类为权益工具的可回售工具或发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同。
小白
| 对于第（三）款，须用或可用自身权益工具进行结算，根据合同收到可变数量的自身权益工具，为什么就可以成为金融资产了呢？？？ |
小Z
这样的。要理解（三）和（四）内容，首先需要了解一下权益工具的定义。
根据《企业会计准则第 37 号——金融工具列报》，权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。
Tips：对于第（三）款中的非衍生工具（例如供应商对购货方的应收账款）而言，其合同金额通常是固定的。如果合同约定未来购货方可用所持供应商股票支付货款，且该供应商收到的股票数量在一开始已商定，便可被认定为权益工具。
小Z
| 相反，如果非衍生工具合同未来结算时收到的权益工具（股票）数量是可变的，则该金融工具的结算将对其他类型的权益工具所代表的剩余权益带来不确定性，也就不符合权益工具的定义，而是应当作为金融资产。 |
小白
| 好像有点明白了。是不是可以这样理解：对于非衍生工具合同而言，如果未来收到的自身权益工具数量固定，则为权益工具。如果未来收到的自身权益工具数量可变，则为金融资产。 |
小Z
可以这么理解。
小白
好开森。那实务中该准则是怎么应用的呢？
小Z
| 实务中，对于非衍生工具合同而言，“企业将收到可变数量的自身权益工具”往往表明企业将自身权益工具作为现金或其他金融资产的替代品，例如付款方将收款方自身权益工具作为商品交易中的支付手段。 |
小白
那这种情况下应该如何确定权益工具或金融资产呢？
小Z
| 若合同的价值固定，且合同约定付款方以结算时收款方权益工具公允价值作为应交付权益工具数量的依据，则收款方未来收到的自身权益工具数量是可变的，这将对企业的剩余权益带来不确定性，这样应确认为金融资产。 |
甲企业向乙企业赊销100万元商品，合同约定三个月后甲企业将收到乙企业所持有的甲企业普通股股票，收到的普通股数量由100万元除以三个月后甲企业单位普通股的公允价值来决定，即甲企业三个月后将收到可变数量自身权益工具，这种情况下，该结算条款使得该合同权利构成了甲企业的金融资产（科目为应收账款）。
小白
| 小Z老师，我明白了，企业自身权益工具的价格是变动的，非衍生工具的固定合同金额将导致未来收到的权益工具数量可变，即成为收款方的金融资产。 |
小Z
| 没错，类比来说，第（四）款的内容也比较好理解了。常见的衍生工具包括远期、互换、期货和期权，其特征之一就是其价值随标的变量（如股票价格）的变动而变动。 |
如果企业购入“以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同”，则类似合同不是企业的金融资产，企业为这种合同支付的任何款项都应扣减权益，这样的结算方式不会给企业的剩余权益带来不确定性，而是代表了企业的资产扣除负债后的剩余权益。
若企业购入一份以自身权益工具为基础资产的看涨期权，该股票期权赋予了企业以固定价格购买固定数量的自身股票的权利。该合同的公允价值可能会随着股票价格以及市场利率等的波动而变动。但是，只要该合同的公允价值变动不影响结算时企业将收取的自身权益工具的数量，则企业应将该购入的股票看涨期权作为一项权益工具的抵减。
小白
| 那么小Z老师，为什么本条第（四）款中阐明了自身权益工具不包括由《企业会计准则第37号——金融工具列报》规范的分类为权益工具的可回售工具或发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具呢？ |
小Z
这就涉及到我们的准则间联系了。
准则联系：本条第（四）款中阐明了由《企业会计准则第37号——金融工具列报》规范的分类为权益工具的可回售工具或发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，此类特殊金融工具符合金融负债的定义，但因为其具有某些特征，所以被分类为权益工具。
小Z
| 编者语：将以上两类工具分类为权益工具仅仅是金融负债定义的有限范围的例外，但不能推广到合并财务报表层面（详见《企业会计准则第37号——金融工具列报》第二十条），也不能作为自身权益工具适用本条“固定换固定”的原则。因此，以所发行的可回售工具或发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具结算的合同，不应包括在本条所述“自身权益工具”的范围之内。 |
小白
| 那么小Z老师，为什么本条第（四）款中阐明企业自身权益工具不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同呢？ |
小Z
| 编者语：本条所述自身权益工具不包括因符合“固定换固定”原则而被分类为权益工具的衍生工具合同，以该类权益工具为基础资产所形成的衍生工具合同（即“衍生工具的衍生工具”）不遵循“固定换固定”的原则，不能归类为权益工具，而只能作为金融资产或金融负债。 |
小白
太棒了小Z老师，我已经完全掌握了金融资产的定义啦！
小Z
| 很好很好。那今天就先聊到这里吧，下一次和你好好聊一下金融资产分类那些事儿。 |