华商研究 ▎浅析走私普通货物犯罪辩护要点

偷逃应缴税款是认定走私普通货物、物品罪与非罪、罪重与罪轻的重要因素，对走私犯罪的定罪量刑具有决定性意义。因此在偷逃应缴税款核定过程中，对于计税价格的准确把握、计核方法的正确运用，是走私普通货物罪被告权利得以实现的保障，也是走私普通货物罪刑事辩护的重中之重。

一

涉嫌走私的货物、物品偷逃税款概述

1.偷逃税款计核适用范围

根据《中华人民共和国海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》第三条的规定：“走私毒品、武器、弹药、核材料、伪造的货币、国家禁止出口的文物，国家禁止进出口的珍贵动物及其制品、珍稀植物及其制品、淫秽物品，国家禁止进境的固体废物和危险性废物等不以偷逃税额作为定罪量刑及认定走私行为、作出行政处罚标准的货物、物品，不适用本办法。”上述所列国家限制进出口、禁止进出口的货物、物品均不适用该《暂行办法》，也即该《暂行办法》仅适用于《刑法》第一百五十三条、第一百五十四条、第一百五十五条以及第一百五十六条规定的走私普通货物、物品罪及其共犯。

2.偷逃税款对定罪量刑的影响

根据《最高人民法院、最高人民检察院关于办理走私刑事案件适用法律若干问题的解释》第十六条规定:“个人走私普通货物、物品，偷逃应缴税额在十万元以上不满五十万元的，应当认定为刑法第一百五十三条第一款规定的‘偷逃应缴税额较大’；偷逃应缴税额在五十万元以上不满二百五十万元的，应当认定为‘偷逃应缴税额巨大’；偷逃应缴税额在二百五十万元以上的，应当认定为‘偷逃应缴税额特别巨大’。”又在第二十四条规定了单位犯罪主要责任人员的定罪量刑起点，为个人犯罪的偷逃应缴税额的两倍。上述偷逃应缴税额区间分别对应《刑法》第一百五十三条规定的主刑为三年以下有期徒刑或者拘役、三年以上十年以下有期徒刑、十年以上有期徒刑或者无期徒刑。

3.对个人及单位影响

根据《刑法》第一百五十三条规定，构成走私罪的，除判处自由刑外，还要并处偷逃应缴税额一倍以上五倍以下的罚金或者没收财产；单位构成走私罪的，对单位判处罚金。走私普通货物罪的量刑起点为偷逃应缴税额十万元，通常情况下应缴税额都非常巨大，由此产生的罚金数额也非常巨大，无论是个人被告还是单位被告能够全额缴交罚金的少之又少。根据《最高人民法院关于适用<中华人民共和国刑事诉讼法>的解释》第四百三十九条的规定：“罚金在判决规定的期限内一次或者分期缴纳。期满无故不缴纳或者未足额缴纳的，人民法院应当强制缴纳。经强制缴纳仍不能全部缴纳的，在任何时候，包括主刑执行完毕后，发现被执行人有可供执行的财产的，应当追缴。”也即，被判处财产刑随时都有被强制执行可能，即便是在主刑执行完毕后。在实务中，未缴纳罚金还会导致无法减刑，并被纳入失信被执行人名单。

由上可见，是否构成走私普通货物物品罪、罪轻与罪重均取决于“偷逃应缴税额”的大小；而偷逃应缴税额同样决定了海关缉私部门工作成绩的大与小。海关缉私部门代表国家查缉走私、深挖扩线、做大案件，扩大工作成果也是职责所在、情理之中的事；查处的案件逃应缴税额越大，成绩、功劳均会相应变大；相反，作为辩护律师，要站在维护当事人权益的角度，甄别、推敲相关证据，从证据客观性、关联性等角度审视，学会挤水分，尽可能扣除、排除算多、算大的部分。因此，正确把握计税价格确定方法、合理排除、扣减走私偷逃税款对定罪量刑影响之大毋庸置疑。

二

涉嫌走私的货物、物品偷逃税的计核

海关总署发布的《中华人民共和国海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》对涉嫌走私的货物、物品偷逃税款计核方法进行了规定。将偷逃税款的计核职责与权力单独赋予了海关的审单部门，由于该部门是海关内设部门、工作运行不接受外部的监督和制约；而计税结果又对定罪量刑具有决定性的意义。现实的司法实践中，很多走私罪案件在偷逃税款计核问题上一直都存在较大的争议，其争议焦点主要集中在计税价格的确定、确定计核价格的次序。

1.计税价格的确定

确定计税价格是正确认定偷逃税额的基础。《中华人民共和国海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》第十六条规定：“涉嫌走私的货物能够确定成交价格的，其计税价格应当以该货物的成交价格为基础审核确定。”第二十六条规定：“在核定涉嫌走私的货物计税价格时，应当包括货物运抵境内的运费、保险费。”

根据上述规定，涉嫌走私的货物应当首先考虑以实际成交价格作为审核基础，并在此基础上附加相应的运费、保险费作为其计税价格。

货物进口，其采购行为大多发生在境外，一旦案发，涉事的行为人和货物往往均被查扣，其他资料也可能因为涉案被扣押。当事人陷入对实际成交价格举证不能状态。作为律师，一定要利用会见机会，详细仔细了解实际成交价格情况，查找能反映实际成交价格的资料，并向缉私、公诉部门以及法院等部门提交和反映，力争以当事人所提供实际成交价格来计核应缴税额。在现实中，缉私部门或海关核税部门往往在无法确定实际成交价格时，采用海关所掌握的相同或类似进口货物的正常成交价格或市场评估价来确定成交价格，其理由不外乎：（1）当事人举证的材料涉及境外，无法查证属实；（2）当事人提供的资料真伪难辨；（3）采用海关价格或市场价格操作简便容易，法条上有相关的救济条款，不深入研究和推敲无法发现其有何不妥。但我们认为，涉及当事人实际成交价格问题，缉私部门应本着客观、实事求是的态度，主动查明并予以呈现，尤其相关资料被扣押的，要协助查找，主动附卷。对当事人或其家属提供反映实际成交价格的资料，也予以足够重视，调查核实；如办案部门未尽调查职责，或无法确定该资料虚假或伪造，根据存疑有利被告的刑事原则，该资料应视为实际成交价格，作为计核应缴税额的依据，而不能适用海关价格或市场价格来计核。

2.确定计核价格的次序

正如《计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》规定，在能确定成交价格时，应以实际成交价格为基础计核偷逃税款，在无法确定成交价格时，才应根据该办法第十七条的规定，依次审查确定计税价格：（1）海关所掌握的相同进口货物的正常成交价格；（2）海关所掌握的类似进口货物的正常成交价格；（3）海关所掌握的相同或者类似进口货物在国际市场的正常成交价格；（4）国内有资质的价格签证机构评估的涉嫌走私货物的国内市场批发价格减去进口关税和其他进口环节税以及进口后的利润和费用后的价格，其中进口后的各项费用和利润综合计算为计税价格的20％；（5）涉嫌走私的货物或者相同、类似货物在国内依法拍卖的价格减去拍卖费用后的价格；（6）按其他合理方法确定的价格。

需要注意的是，上述六点审查确定计税价格的方法与顺序区别于《中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法》第六条规定的完税价格的审查确定的方法与顺序。《计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》与《审定进出口货物完税价格办法》均是由海关总署发布的部门规章，效力上属于同一级别，但是前者明确了是“计核走私的货物、物品偷逃税款”，针对的是构成走私犯罪案件，核算出应缴税款与已缴税款之差，确定责任大小；而后者是海关日常货物监管的规范要求，目的是让申报者合法合规申报价格，偷逃税尚未发生，并明文规定了不适用涉嫌走私的货物计税价格的核定，在实务适用中应当加以甄别，避免混淆。

三

计税价格的辩护要点

1.坚持以实际成交价格作为计税价格

如前所述，实际成交价格作为计税价格的第一顺位，更为真实、客观，可以如实反映偷逃税款的数额。在走私犯罪中，往往伴随着大量单证如贸易合同、采购发票、订购单、发货单、付款记录、银行流水等。因此，厘清实际成交价格是走私犯罪辩护的重点也是难点。缉私部门出现将其中一项或两项价格较高的单证直接作为实际成交价格的，辩护人需要在其他单据中寻找对当事人有利或者价格更低的线索和单据并予以提出，通过核查和比对，还原出最为可信的价格。

2.出现多个价格数据时，应遵循“存疑有利被告”的原则

在通过订单、发票、付款等环节对碰价格数据时，有时会出现难以一一对应，从而出现多个价格数据的情况。笔者认为，这种情况不属于《中华人民共和国海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》第十七条规定的“成交价格经审核不能确定的”情形，依旧应当按照第十六的规定，只是需要再进一步核查确定。上述环节的价格数据不一致时，按照国际贸易惯例，考虑可能存在佣金、卖家折扣（如数量折扣、特别折扣、年终回扣等）、购买赠送、分期付款、附加费用等混杂其中，虽然存在不一致，但不排除成交价格就在其中；在选择计核价格时，应当遵循“存疑有利被告”的刑事原则，应当作出有利于被告人的价格选择，采取就低不就高的原则，以最低价格作为核算依据。

3.真实成交价格认定标准

按照实际成交价格作为计税价格是最符合客观事实的审定方法。但是在实践中会发生伪报、瞒报、藏匿、夹带、绕关、闯关等走私方式，这时难以确定实际成交价格，则需要适用《中华人民共和国海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》第十七条的规定。

该条提到了“货物的正常成交价格”，然而如何认定“正常”却并未明确。走私显然有别于正常国际贸易, 其境外采购渠道及交易价格也与正常国际贸易有很大差别。在实践中，走私行为人被查获后，为证明成交价格没有办案部门认定的价格高，通常愿意主动提供海关并未查获的成交单证，用以证明真实的成交价格，然而，由于所提供成交线索或资料显示价格显著低于“货物的正常成交价格”，无法让被侦办部门接受和认可。而事实上，有相当数量的走私货物实际成交价格确实远低于正常贸易价格；不接受、不采纳当事人提供参考价格的情况，也不局限于缉私办案部门，海关计核部门对此往往也是采取排斥的态度，他们会以远低于或偏离成本为由拒绝相关的价格资料作为计核依据；按海关常规监管来说，持这种观点来监管征缴关税一点问题都没有，但是作为追究走私罪，计核走私偷逃税，这样的观点显然站不住脚的。现行法律法规中，并未规定偏离生产成本的成交价格不得作为计核依据；现实中过季商品、破产倒闭清盘货物不计成本低价销售的情况十分常见，碰到类似情况的出现，同样应当遵循“存疑有利被告”的刑事原则，当事人举证价格，侦办部门不能证明虚假、伪造，该价格就应作为实际成交价格来采用，作为计核使用。

4.对海关计核结论要善于提出质疑

首先，在无法查明真实成交价格时，海关将根据《计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》规定的次序，以及所掌握的价格库中的相同或类似进口货物进行确定计税价格。然而海关价格库中的价格并非公开透明，它是基于海关一定时期市场调研收集而来，时间、渠道、角度均有一定的局限性，而在国际贸易中，价格波动巨大，海关的价格库无法保证价格时效性、准确性，最终价格的真实性也是无从保证。

其次，根据《中华人民共和国海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》第四条的规定：“中华人民共和国海关是负责涉嫌走私的货物、物品偷逃税款计核工作的法定主管机关，其授权计核税款的部门是负责计核工作的主管部门。”海关审单处作为海关的内设关税部门，负责缉私局内设处室和稽查处查办的涉及走私、违规的行政案件的偷逃税款的具体计核工作。但实际上，关税部门与缉私部门均是海关的业务部门，使得关税部门在对走私货物、物品计税价格的认定中在一定程度上受到缉私部门的影响，作出的鉴定结论往往带有一定的主观倾向性。而鉴定结论应当严格、严谨，具有中立性，松与紧对结果将产生决然不同的效果，控辩不对等在偷逃税鉴定结论上尤为突出。

根据国家发展和改革委员会《价格认定规定》《价格认定依据规则》的相关规定，价格认定机构可以对涉嫌刑事案件涉及的定案依据或者关键证据有争议时进行价格认定，但是对该价格认定结论仍旧可以提出异议，或者申请通过其他有资质的鉴定机构对价格重新作出认定。辩方可以在事实与法律的支撑下，大胆挑战其出具的鉴定意见，并且有权利要求补充鉴定或重新鉴定。

四

总 结

在走私普通货物、物品案件当中，偷逃税额最客观的认定方式，是缉私部门通过侦查手段获取足够证据证实成交价格、原产地、交易时间等尽可能详尽的货物资料。而在实践中，部分办案部门并未进行充分的调查取证，也未严格按照认定程序计核税款，导致很多问题悬而未决，势必导致证据效力的降低；不是确定无疑的证据及材料作为计核税依据使用，当事人的权益必将受损。从辩护的角度来说，偷逃税款的认定需要从多角度切入，其中计税价格的确定是重点、难点，需要细心审查、大胆质疑，为当事人争取合法权益。

注：该文转载自《中国律师》2021年第二期

徐立新

华商律师事务所

执委会主任

主要执业领域为进出口贸易合规、商品关税归类争议、海关稽查及行政处罚、走私罪及经济犯罪刑事辩护

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