致同提示 | 2020年度财务报表审计需关注的职业准则和监管要求

引言

受到近年来资本市场舞弊案件的影响，同时也由于新《证券法》实施后“注册制”、“备案制”的逐步推行，资本市场及社会公众对注册会计师审计质量的关注达到了前所未有的程度。2020年以来的监管热点集中于审计质量的提升和监督。

国务院、财政部、国资委、银保监会等监管机构先后下达文件，要求加强会计师事务所执业管理，切实提高包括上市公司在内的公众利益实体的审计质量。证监会和交易所则发布或修订和关于首次公开发行审核的相关监管要求，强化了对资金流水核查和信息系统测试的要求。

在注册会计师职业准则方面，中注协先后发布了修订后的《会计师事务所质量管理准则第5101号——业务质量管理》等三项质量管理准则和《中国注册会计师职业道德守则（2020）》，前者提出事务所应采用风险导向的质量管理新方法，运用内部控制理论，建立健全并有效运行全事务所统一的质量管理体系等多项要求；后者完善了职业道德概念框架，并细化了对“礼品及款待”、长期审计某一客户、关键审计合伙人任职及冷却期、为审计客户提供非鉴证服务等与独立性管理相关的规定。为了应对新冠肺炎疫情对审计工作的影响，确保审计质量，中注协还制定了《中国注册会计师协会关于在新冠肺炎疫情下执行审计工作的指导意见》，提示重点关注新冠肺炎疫情对持续经营能力评估的影响以及远程执行审计工作方式时的注意事项。

一、国务院、财政部、国资委等部门关于提升审计质量的要求

（一）

国务院发布《关于进一步提高上市公司质量的意见》

2020年10月5日，国务院印发了《关于进一步提高上市公司质量的意见》（国发〔2020〕14号，以下简称“国发14号文”）。这是继《国务院批转证监会关于提高上市公司质量意见的通知》（国发〔2005〕34号）发布以来，国务院全面深化资本市场改革、助力形成双循环新发展格局的又一重大举措。国发14号文的总体目标是：通过各方努力，使上市公司运作规范性得到提升，信息披露质量不断改善，突出问题得到有效解决，可持续发展能力和整体质量显著提高，努力建设规范、透明、开放、有活力、有韧性的资本市场，促进经济高质量发展。

国发14号文共提出了六个方面17项重点举措，这六个方面形成了有机统一的整体：提高上市公司治理水平是提高上市公司质量的基础，其中强调了公司治理和信息披露这两个核心点；推动上市公司做优做强和健全上市公司退出机制覆盖了上市公司在资本市场的整个生命周期，强调打通入口，畅通出口，完善优胜劣汰的良性市场生态，着力解决当前上市公司股票质押风险、资金占用、违规担保等“痛点”问题；敦促中介机构归位尽责，提高违法违规成本，凝聚各方形成工作合力。

（二）

《关于加强会计师事务所执业管理 切实提高审计质量的实施意见》

2020年9月25日，财政部、国务院国资委、银保监会三部门联合下发了《关于加强会计师事务所执业管理　切实提高审计质量的实施意见》（财会〔2020〕14号），为加强会计师事务所执业管理，切实促进提高会计师事务所审计质量提出了若干要求。

该文件要求监管部门树立质量优先导向，加快推动形成市场择优的体制机制，引导要素资源等向优质会计师事务所聚集，促进注册会计师行业发展壮大；在监管工作中，应以上市公司、国有企业及金融企业等公众利益实体审计作为监管重点，完善执业标准体系，维护国家统一审计准则的严肃性，促进形成规范统一的审计市场。

同时，该文件也强调加大会计师事务所信息披露力度，满足企业选聘会计师事务所信息需求，自觉接受社会公众监督。加强注册会计师行业诚信体系建设，研究推动对执业失信行为的联合惩戒；强化企业在选聘会计师事务所中的责任，企业应当有效发挥股东大会、董事会及审计委员会、监事会在选聘会计师事务所中的作用。

二、证监会及交易所监管要求

（一）

证监会《首发业务若干问题解答》

（2020年6月版）

2020年6月10日，证监会发布新的《首发业务若干问题解答》。修订后的《首发业务若干问题解答》共54条，增加了首发申报前实施员工持股计划、首发申报前制定并准备在上市后实施的期权激励计划、整体变更时存在未弥补亏损、主要通过互联网开展业务的申请首发企业信息系统核查和银行账户资金流水等五项解答；同时由于法律规律的修订，删除了对创业板“主要经营一种业务”的认定一项问题解答。其中，对于准备在上市后实施的期权激励计划、信息系统和资金流水，修订后的问题解答明确要求申报会计师发表核查意见。这对注册会计师的IPO申报财务报表审计工作在以前监管政策和中注协的相关审计准则问题解答基础上，提出了更高的要求。 

另外，本次发布的《首发业务若干问题解答》还有如下重要内容值得关注：

• 问题８中，分拆子公司上市的，要求保荐机构和发行人律师核查是否符合监管的相关规定并发表意见。

• 问题11中，被处罚主体为发行人收购而来且收购完成之前执行完毕的，原则上不认定为重大违法行为。

• 问题15中，对于控股股东、实际控制人控制的与发行人从事相同或相似业务的公司，要求披露未来对于相关资产、业务的安排，以及避免上市后出现同业竞争的措施。

• 问题26中，要求充分论证相关权益工具公允价值的合理性；对设定服务期的股份支付，股份支付费用应采用（此前为“可采用”）恰当的方法在服务期内进行分摊。

• 问题27中，增加工程施工业务在新收入准则下的处理要求。

• 问题28中，增加应收款项坏账准备在预期信用损失法下的计提要求；明确发行人不应以历史上未发生实际损失等理由而不计提坏账准备。

• 问题41中，财务内控不规范情形增加违反内部资金管理规定对外支付大额款项、大额现金借支和还款、挪用资金等重大不规范情形。

• 问题46中，对经销商模式下的收入确认核查，核查方法增加合同调查。

• 问题47中，要求关注劳务公司是否为独立经营的实体，发行人与其发生业务交易的背景及是否存在重大风险。

（二）

深交所《创业板股票首次公开发行上市审核问答》

2020年6月12日，深交所发布了《深圳证券交易所创业板股票首次公开发行上市审核问答》（深证上〔2020〕510号），本审核问答共32条，涉及持续经营起算、出资或改制瑕疵、五独立、持续经营能力、同业竞争、分拆上市及资产来源于上市公司、客户集中度、董事高管重大不利变化、实际控制人变更、股份权属清晰、工会持股、新增股东、对赌协议、三类股东、重大违法行为、上市标准选择、红筹企业营业收入快速增长的认定、无实际控制人时的股票锁定期、整体变更时存在未弥补亏损、共同投资、涉密信息披露豁免、申报前实施员工持股计划、申报前制定并准备上市后实施的期权激励计划、季度报表审阅、财务内控不规范、第三方回款、同一控制下的认定、会计政策/会计估计变更或会计差错更正、经销商模式收入确认、劳务外包、研发支出资本化，以及尚未盈利或存在累计未弥补亏损等。

其中，明确要求会计师核查的事项包括：持续经营能力、对赌协议、涉密信息披露豁免、期权激励计划、财务内控不规范、第三方回款、同一控制下的认定、会计政策/会计估计变更或会计差错更正、经销商模式收入确认、研发支出资本化、尚未盈利或存在累计未弥补亏损等十一项。其他涉及会计师工作的事项包括：新增股东、整体变更时存在未弥补亏损、共同投资、季度报表审阅、劳务外包等五项。

（三）

《监管规则适用指引——会计类第1号》

2020年11月13日，证监会发布了《监管规则适用指引——会计类第1号》，内容涉及股权投资、企业合并、股份支付、金融工具、收入、非经常性损益等26类、53个具体问题。会计类监管规则适用指引并非对会计准则的解释，而是针对具体问题如何执行会计准则的指导性意见，旨在推进会计准则在资本市场的有效、一致执行。

《监管规则适用指引——会计类第1号》涉及的问题包括：特殊股权投资的确认与分类、重大影响的判断、特殊事项下权益法的应用、子公司以未分配利润转增资本时母公司的会计处理、同一控制下企业合并的认定、同一控制下企业合并的会计处理、非同一控制下企业合并的或有对价、反向购买、控制的判断、集团内部交易的抵销、不丧失控制权情况下处置子公司部分股权计算子公司净资产份额时如何考虑商誉、集团内股份支付、一次授予分期行权的股份支付计划、与股权激励计划相关的递延所得税、按总额或净额确认收入、重大融资成分的确定、区分合同负债和金融负债、风险投资机构对联营企业或合营企业投资的分类、嵌入衍生工具的分拆与计量、债务重组收益的确认、资产负债表日后事项的性质与分类、权益性交易、政府补贴收入的性质和确认条件区分会计估计变更和差错更正、现金流量的分类、非经常性损益的认定等。

《监管规则适用指引——会计类第1号》可配合《上市公司执行企业会计准则案例解析》（2020）进行阅读。

（四）

证监会《再融资业务若干问题解答》

2020年6月10日，证监会发布新的《再融资业务若干问题解答》。修订后的《再融资业务若干问题解答》共31条，增加了资产负债结构和现金流、同行业对比等两项问题解答，删除了创业板公司前募使用进度与效果，同时对部分条款进行了补充完善和修订。

证监会发布的修订后《再融资业务若干问题解答》除对问题解答进行增加或删减外，对部分条款的补充和修订主要有：

• 问题21、补充流动资金和偿还银行贷款关于募集资金用于收购资产的，如本次发行董事会前已完成资产过户登记的，本次募集资金用途应视为补充流动资金；如本次发行董事会前尚未完成资产过户登记的，本次募集资金用途应视为收购资产（修订前募集资金用于支付收购尾款的，视同补充流动资金）。

• 问题25、收购资产及股权关于信息披露部分，删除了备考报表的要求，同时募集资金用于重大资产购买的，可以（修订前为应当）提供拟购买资产截止本会计年度末的盈利预测数据。

• 问题26、资产评估关注的评估细节中增加不以评估报告为定价依据，需说明收购定价的过程与方法。

（五）

深交所《创业板上市公司证券发行上市审核问答》

深交所于2020年6月12日针对实施注册制的创业板发布了《创业板上市公司证券发行上市审核问答》（深证上〔2020〕511号），就同业竞争、重大违法行为、土地问题、募集资金用途符合产业政策、募投项目实施方式、非公开发行股票认购对象资金来源、发行方案发生重大变化、募集资金拟投资于PPP项目、向特定对象发行股票注意事项、财务性投资、按章程规定分红、重大资产重组后公开申报时点、募集资金投向、补充流动资金和偿还银行贷款、募投项目预计效益、前次募集资金使用情况报告、收购资产及股权、资产评估、商誉减值、类金融业务、资产负债结构和现金流及同行业对比等22个问题进行了解答。

深交所发布的《创业板上市公司证券发行上市审核问答》与证监会发布的修订后的《再融资业务若干问题解答》相比，增加了发行方案发生重大变化、向特定对象发行股票注意事项等两项内容，同时不涉及关联交易、承诺事项、诉讼仲裁、上市公司对外担保、股东大会决议有效期、股份质押、可转债担保事项、分红计算口径、累计债券余额计算口径、业绩下滑和会后事项报送等十一项审核问答。另外，对部分审核问答的内容进行了补充和修订。例如：

• 问题1、同业竞争，创业板侧重于“重大不利影响的同业竞争”“显失公平的关联交易”的核查和披露。

• 问题2、重大违法行为增加了欺诈发行、虚假陈述、内幕交易、市场操纵等。

• 问题13、募集资金投向中删除了主要投向主营业务。

• 问题14、补充流动资金和偿还银行贷款中增加了，资本化阶段的研发支出不计入补充流动资金。

（六）

上交所、深交所同时修订退市相关业务规则

2020年12月14日，上交所和深交所就退市相关业务规则修订发布征求意见稿， 修订内容主要包括以下方面：

1. 退市规则体系精简：上交所将《上海证券交易所上市公司重大违法强制退市实施办法》和《上海证券交易所退市整理期业务实施细则》相关内容吸收入《上交所股票上市规则》；深交所将《深圳证券交易上市公司重大违法强制退市实施办法》《深证证券交易所退市整理期业务特别规定》等规则纳入《深交所股票上市规则》及《创业板股票上市规则》；

2. 优化交易类指标：一是优化目前的面值退市指标，将低于面值修改为低于人民币1元；二是进一步充实交易类退市情形，新增“连续20个交易日在上交所的每日股票收盘总市值均低于人民币3亿元”的退市情形；

3. 优化财务类指标：取消单一净利润为负数和营业收入低于1000万的指标，新增扣非前后净利润为负且营业收入低于人民币1亿元的组合财务指标；

4. 优化规范类退市指标：一是新增“信息披露或者规范运作等方面存在重大缺陷”的退市指标；二是新增“半数以上董事无法完全保证公司所披露半年度报告或年度报告的真实性、准确性和完整性”的退市指标；

5. 完善重大违法退市指标：新增造假金额加造假比例的量化指标，加大对重大违法公司的打击力度，结合近年来财务造假案例情况，从净利润、利润总额和资产三方面明确具体指标；

6. 简化退市流程，提高退市效率：取消暂停上市和恢复上市环节，简化退市流程；将退市整理期期限缩短为15个交易日，同时取消交易类退市情形的退市整理期设置。

根据修订后的股票交易规则，上交所和深交所均规定当上市公司被实施退市风险警示后，如果存在实施退市风险警示后的首份会计年度财务会计报告被出具保留意见、无法表示意见或者否定意见的审计报告时，或者在法定期限内披露年度报告等情形，交易所将决定终止其股票上市。（两个交易所的具体规定方式存在差异，但原则相同）

（七）

股转公司发布精选层挂牌审查问答（一）

2020年1月21日，全国中小企业股份转让系统有限责任公司发布了《全国中小企业股份转让系统精选层挂牌审查问答（一）》。本次发布实施的《精选层挂牌审查问答》共28条，主要包括三个方面：一是精选层进层条件方面，明确市值、研发投入、经营稳定性等条件的披露、核查及监管要求。二是发行主体方面，对行业、业务、主要资产和核心技术权属等明确披露、核查及监管要求。三是其他常见问题方面，对财务信息披露质量、同业竞争、关联交易、承诺履行等事项提出具体的披露、核查及监管要求。

《精选层挂牌审查问答》相比此前的《首发业务若干问题解答》《科创板股票发行上市审核问答》内容有所不同。一方面增加了某些问题，例如合作研发项目、公开承诺、境外销售、特殊经营模式、公司治理衔接准备、上市公司控制的发行人、申报后发生重大事项等。另一方面有些问题的措辞或要求不尽相同，例如：持续经营能力方面要求发行人或其控股股东、实际控制人、对发行人主营业务收入或净利润占比超过10%的重要子公司在申报受理后至进入精选层前不存在被列入失信被执行人名单且尚未消除的情形；业务方面要求发行人的主营业务、主要产品或服务、用途及其商业模式明确、具体，发行人经营一种或多种业务的，每种业务应具有相应的关键资源要素，该要素组成应具有投入、处理和产出能力，能够与合同、收入或成本费用等相匹配；行业方面优先支持创新创业型实体企业，暂不允许金融和类金融企业进入精选层；关联交易方面要求中介机构关注发行人报告期内关联方注销及非关联化的情况及非关联化后发行人与上述原关联方的后续交易情况，保荐机构、申报会计师及发行人律师在核查发行人与其客户、供应商之间是否存在关联方关系时，不应仅限于查阅书面资料，应采取实地走访，核对工商、税务、银行等部门提供的资料，甄别客户和供应商的实际控制人及关键经办人员与发行人是否存在关联方关系；业绩指标方面要求发行人最近一年（期）经营业绩指标较报告期可比期间最高值下滑幅度超过50%，如无充分相反证据或其他特殊原因，一般应认定对发行人持续经营能力构成重大不利影响；发行人依法取得的税收优惠，在《公开发行证券的公司信息披露解释性公告第1号——非经常性损益》规定项目之外的，可以计入经常性损益；现金交易方面要求当现金交易对象含自然人的，还应披露向自然人客户（或供应商）销售（或采购）的金额及占比；第三方数据方面要求说明第三方数据是否已公开、是否专门为本次发行准备以及发行人是否为此支付费用或提供帮助；同业竞争方面未要求当竞争方的同类收入或毛利占发行人该类业务收入或毛利的比例达30%以上的，如无充分相反证据，原则上应认定为构成重大不利影响；第三方回款方面未要求第三方回款最近一期通常不高于当期收入的15%；涉密信息方面不要求提交豁免申请，要求提交“发行人不予披露信息情况的说明”。

（八）

交易所修订上市公司续聘/变更会计师事务所临时公告格式指引

2021年1月8日，上交所发布《关于修订上市公司续聘/变更会计师事务所临时公告格式指引的通知》（上证函〔2021〕37号），深交所发布《深圳证券交易所上市公司业务办理指南第11号——信息披露公告格式（2021年修订）》（深证上〔2021〕27号），对上市公司拟续聘/变更会计师事务所公告格式进行了修订。

新格式要求披露的内容增加了事务所审计的同行业上市公司客户家数、近三年（最近三个完整自然年度及当年）因在执业行为相关民事诉讼中承担民事责任的情况、项目人员近三年签署或复核上市公司审计报告情况等。并列举了拟变更会计师事务所的具体原因，对会计师事务所及其从业人员近三年因执业行为受到处罚的披露增加了示例。

三、注册会计师职业准则及相关问题解答

（一）

中注协修订五项审计准则问题解答

2020年1月8日，中注协正式发布了修订的五项审计准则问题解答，包括《问题解答第1号—职业怀疑》《问题解答第2号—函证》《问题解答第4号—收入确认》《问题解答第6号—关联方》和《问题解答第12号—货币资金审计》，于2019年12月31日施行。

近年来，随着财务报告环境的日益复杂，企业管理层舞弊手法的不断创新，注册会计师审计面临着日益严峻的挑战。大力提高审计质量、有效防范和化解审计风险、服务经济社会健康发展，已成为注册会计师行业当前和未来一段时期改革发展的重要任务。为了加强对注册会计师执业的指导，帮助其识别、评估和应对因舞弊导致的财务报表重大错报风险，提高审计质量，中注协有针对性地选择了职业怀疑等五项审计准则问题解答进行了修订。

此次修订的五项审计准则问题解答具体包括：

1. 《中国注册会计师审计准则问题解答第1号——职业怀疑》。明确了注册会计师遵循职业道德基本原则和保持职业怀疑的关系，强化要求注册会计师在整个审计过程中保持职业怀疑，克服认知偏差，对舞弊风险和迹象保持高度警惕。

2. 《中国注册会计师审计准则问题解答第2号——函证》。针对近年来函证可靠性存在的问题，对注册会计师控制函证过程、评估函证结果可靠性提供进一步指引，提示替代程序的局限性；针对函证实务中对回函差异调查处理不到位的问题，提示注册会计师对回函差异进行恰当的调查处理；对信息技术环境下注册会计师实施函证程序的创新方式提供进一步指引。

3. 《中国注册会计师审计准则问题解答第4号——收入确认》。针对近年来资本市场收入舞弊案例，对被审计单位实施收入舞弊的新手法进行了归纳和补充；对注册会计师有效识别收入舞弊风险迹象予以方法上的指导；对延伸检查程序的含义、需要实施延伸检查程序的情形、延伸检查程序的具体实施以及无法实施延伸检查程序时的处理进行了详细阐述。如果识别出被审计单位收入真实性存在重大异常情况，且通过常规审计程序无法获取充分、适当的审计证据，注册会计师需要考虑实施“延伸检查”程序，即对检查范围进行合理延伸，以应对识别出的舞弊风险。

4. 《中国注册会计师审计准则问题解答第6号——关联方》。增加了对存在具有支配性影响的关联方的指引；对被审计单位通过关联方实施舞弊的手法及隐瞒关联方关系或交易的迹象予以提示；为注册会计师识别和应对与关联方关系及其交易相关的舞弊风险提供细化指导。

5. 《中国注册会计师审计准则问题解答第12号——货币资金审计》。充实了注册会计师在货币资金审计中需要关注和保持警觉的事项或情形；对注册会计师应对货币资金舞弊提供进一步指引；对网络银行业务和第三方支付业务情形下注册会计师需要关注和考虑的事项提供指引；对注册会计师如何审计银行账户资金池安排提供了细化指引。如果被审计单位存在资金池业务，注册会计师需要了解和评估被审计单位加入资金池业务的合法合规性、资金池资金在各企业之间和集团层面的集中方式、是否采取了适当措施保证资金安全等。在资产负债表中，如被审计单位通过资金池业务向其他关联公司提供融资，已上存资金余额可能并不符合货币资金的定义，不应在货币资金列报，而应列报为其他应收款等相关项目；在现金流量表中，已上存资金余额可能并不符合现金及现金等价物的定义。

（二）

中注协发布修订后的业务质量管理相关准则

2020年12月，财政部发布《会计师事务所质量管理准则第5101号——业务质量管理》（修订）、《会计师事务所质量管理准则第5102号——项目质量复核》（拟订）以及《中国注册会计师审计准则第1121号——对财务报表审计实施的质量管理》（修订）。对于从事证券服务业务的会计师事务所，应于2023年1月1日起执行本批准则；对于不从事证券服务业务的会计师事务所，应于2024年1月1日起执行本批准则；允许和鼓励提前执行本批准则。

《会计师事务所质量管理准则第5101号——业务质量管理》规范整个会计师事务所层面如何管理业务质量。本准则要求事务所采用风险导向的质量管理新方法，运用内部控制理论，建立健全并有效运行全事务所统一的质量管理体系，并详细规定了该体系的具体内容和事务所领导层等相关人员的具体职责。

由不参与项目执行的合伙人对重要项目进行独立复核，是事务所质量管理的一种强有力措施，这种独立复核被称为项目质量复核。《会计师事务所质量管理准则第5102号——项目质量复核》对其进行详细规范。本准则明确了项目质量复核的目标和定位，针对项目质量复核人员的专业技能、权威性、客观性等方面提出了更高的要求，同时还对项目质量复核人员的具体复核工作和工作底稿要求作出了细化的规定。

《中国注册会计师审计准则第1121号——对财务报表审计实施的质量管理》规范了在项目组层面如何管理财务报表审计项目质量。本准则着重强化和细化了项目合伙人在审计业务质量管理方面的责任，要求项目合伙人应当充分参与整个审计过程，并对其指导、监督和复核项目组成员的工作作出细化规定。

（三）

中注协发布修订后的职业道德守则

2020年12月17日，中注协发布《中国注册会计师职业道德守则（2020）》和《中国注册会计师协会非执业会员职业道德守则（2020）》，以规范中国注册会计师协会会员的职业行为，进一步提高职业道德水平，维护职业形象，保持与国际职业会计师道德守则的持续动态趋同。

本次修订是对《中国注册会计师职业道德守则（2009）》和《中国注册会计师协会非执业会员职业道德守则（2009）》进行的全面修订。其中，修订后的《中国注册会计师职业道德守则（2020）》具体包括《中国注册会计师职业道德守则第1号——职业道德基本原则》《中国注册会计师职业道德守则第2号——职业道德概念框架》《中国注册会计师职业道德守则第3号——提供专业服务的具体要求》《中国注册会计师职业道德守则第4号——审计和审阅业务对独立性的要求》和《中国注册会计师职业道德守则第5号——其他鉴证业务对独立性的要求》。

本次修订的主要内容如下：

1. 完善了职业道德概念框架。职业道德概念框架的作用是为注册会计师提供解决职业道德问题的基本思路和方法。本次修订强化要求注册会计师应当运用职业道德概念框架来识别、评价和应对对职业道德基本原则的不利影响。全面梳理了原守则中关于应对不利影响的防范措施，对原守则中不具有针对性的防范措施进行了修改，用举例的方式列举可能能够应对不利影响的防范措施，更加强调不利影响与可采取的防范措施之间的对应联系，使防范措施与不利影响能够更好地匹配起来。

2. 扩展了与“礼品和款待”相关的规定。将原守则中“礼品和款待”部分改为“利益诱惑”部分，将该部分的适用范围从礼品和款待扩展到包括娱乐活动、捐助、工作岗位、商业机会、特殊待遇等多种利益诱惑，还针对注册会计师的近亲属提供和接受利益诱惑作出了规范。本次修订进一步明确了注册会计师能够提供和接受利益诱惑的适当界限，阐明应对利益诱惑的基本思路。针对非执业会员职业道德守则，也作出了与注册会计师职业道德守则类似的修订。

3. 增加了与应对违反法律法规行为相关的规定。针对注册会计师如何应对客户的违反法律法规行为，按照职业道德概念框架的要求提供了基本思路，并分别就执行财务报表审计时和提供其他服务时应对违反法律法规行为提出具体要求，强调采取符合维护公众利益的应对措施。针对非执业会员职业道德守则，也增加了应对违反法律法规行为相关的规定，并重点强调处于高级职位的非执业会员的责任。

4. 强化了与会计师事务所长期审计某一客户相关的规定。为保证独立性原则得到有效遵循，守则规定，会计师事务所应当制定政策和程序，对本所连续为公众利益实体审计客户执行审计业务的年限实施监控，识别和评价因长期连续为某一公众利益实体审计客户执行审计业务可能对独立性产生的不利影响，并采取适当的防范措施应对该不利影响。

5. 修订了与关键审计合伙人任职及冷却期相关的规定。为强化独立性原则，修改了原守则中冷却期统一为2年的规定，将关键审计合伙人分为三类：项目合伙人、项目质量复核人员、其他关键审计合伙人，分别将冷却期规定为5年、3年和2年。

6. 增加了与为审计客户提供非鉴证服务相关的规定。进一步明确了非鉴证服务中涉及管理层职责的范围，同时为注册会计师如何避免承担管理层职责提供了更加详细的指引，提高了守则的可操作性。增加了注册会计师提供行政事务性服务与独立性相关的规定。

7. 细化了非执业会员在编制和列报信息方面的规定。更全面地规定了非执业会员在编制和列报信息方面应当遵守的要求，以提升基础会计信息质量。规定非执业会员在运用职业判断以编制或列报信息时，可能需要运用自由裁量权，但自由裁量权的运用不得有意误导他人或者不当影响合同或监管结果。

8. 增加了与非执业会员面临违反职业道德基本原则的压力相关的规定。明确非执业会员不得因面临其他人员施加的压力违反职业道德基本原则，也不得向其他人员施加压力使该人员违反职业道德基本原则。增加帮助非执业会员应对压力的指引。

（四）

《中国注册会计师协会关于在新冠肺炎疫情下执行审计工作的指导意见》

2020年3月20日，中注协为指导会计师事务所在新冠肺炎疫情下做好2019年度财务报表审计工作，确保审计质量，制定了《中国注册会计师协会关于在新冠肺炎疫情下执行审计工作的指导意见》。本指导意见包括以下九个方面内容：

一是关于执行审计工作的基本原则。明确会计师事务所和审计项目组在新冠肺炎疫情下执行审计工作时，需要遵循的基本原则，包括统筹疫情防控和年报审计工作、在审计准则框架下合理审慎地利用现代信息技术以非常规审计手段有序推进审计工作、严格按照审计准则的要求确保审计质量。

二是关于如何高效地组织和管理审计工作。本部分提示会计师事务所和审计项目组需要根据本事务所和审计业务的实际情况，考虑在事务所层面统筹安排审计人员、加强与被审计单位的沟通、加强项目管理和技术支持。

三是关于调整审计计划和审计方法。本部分提示审计项目组需要积极研究疫情对审计工作可能产生的影响，考虑是否需要对初步评估的重大错报风险以及初步制定的审计计划和审计方法进行调整，以及如何调整。

四是关于采用远程方式执行审计工作的局限性和额外风险。本部分探讨了采用远程方式执行部分审计工作的可行性、远程方式的局限性以及可能给审计工作带来的额外风险，提示审计项目组需要特别关注的事项，例如如何评价以电子方式获取的审计证据的可靠性。

五是关于实施函证程序的特殊考虑。能否有效实施函证程序，对审计质量至关重要。由于疫情的影响，审计项目组实施函证程序受到一定程度的限制，如某些疫情较为严重地区的银行无法回函等。本部分举例说明了审计项目组在新冠肺炎疫情下实施函证程序时可能遇到的常见困难以及可以考虑采取的应对措施。考虑到我国的企业网银系统较为成熟和普遍，本部分阐释了审计项目组通过远程视频方式实时观察被审计单位人员登录网银并检查相关资料的可行性、具体操作方法、需要考虑和注意的事项以及相关风险等。

六是关于通过远程实时视频方式实施存货监盘、检查实物资产、访谈相关单位或人员等审计程序的特殊考虑。本部分主要探讨了通过远程实时视频方式实施存货监盘、检查实物资产、访谈相关单位或人员等审计程序的可行性和风险，提示审计项目组需要特别考虑和关注的事项。

七是关于对被审计单位持续经营能力的影响。本部分提示审计项目组如何考虑新冠肺炎疫情可能对被审计单位持续经营能力造成的影响，以及在审计中如何应对该影响。

八是关于对审计报告的影响。本部分提示审计项目组如何考虑新冠肺炎疫情可能对审计报告（包括审计意见）产生的影响。

九是关于在审计工作底稿中记录采用远程方式执行的审计工作和获取的审计证据。本部分提示审计项目组如何在审计工作底稿中记录采用远程方式执行的审计工作和获取的审计证据，以及如何将以电子或其他介质形式存在的审计工作底稿进行归档。

（五）

中注协修订《注册制下创新试点红筹企业财务报告差异调节信息和补充财务信息审计指引》

2020年6月19日，中注协发布了《关于印发<注册制下创新试点红筹企业财务报告差异调节信息和补充财务信息审计指引>的通知》。

主要修订内容如下：一是将名称修改为《注册制下创新试点红筹企业财务报告差异调节信息和补充财务信息审计指引》，并将指引中与“科创板”相关的表述修改为“注册制下”，以扩大指引的适用范围；二是删除关于“证券期货资格会计师事务所”的表述；三是进行了一些文字修订，以与最新的中国注册会计师审计准则中的相关表述一致。

（六）

中注协《关于做好上市公司2020年年报审计工作的通知》

2021年1月11日，中国注册会计师协会发布了《关于做好上市公司2020年年报审计工作的通知》，对从事证券服务业务的会计师事务所做好上市公司2020年年报审计工作做出了要求。

中注协通知要求事务所严格遵守职业道德要求、着力完善质量管理体系、重点关注风险较高的行业和业务领域、及时做好年报审计业务信息报备。通知要求注册会计师关注审计风险较高的行业与公司，包括：受疫情影响较大的上市公司，文化教育行业上市公司，房地产行业上市公司，可能存在与持续经营相关的重大不确定性的上市公司，业绩异常波动的上市公司。通知还要求注册会计师关注高风险审计领域，包括：收入、信息系统审计、货币资金、金融工具和集团审计等。

注册会计师还应关注业绩常年处于盈亏临界点、变更会计政策和会计估计、频繁变更事务所或临近年报披露日期变更事务所、可能触发股票暂停交易和退市条件、被交易所实施风险警示等情形的上市公司年报审计风险，以及发债企业的年报审计风险。此外，注册会计师还应重点关注资产减值、预计负债、政府补助以及存货等相关领域的审计风险。

（七）

北注协发布系列专家提示

2020年度北京注册会计师协会专家委员会陆续发布了11项专家提示，内容涉及：金融准则新旧衔接中注册会计师的特别关注、采用远程审计方式的特别考虑、对新金融准则下减值准备的关注、非持续经营的审计关注、注册会计师参与反舞弊调查、经济责任审计与违规责任追究、穿透检查在防范财务舞弊中的适当应用、对联合国可持续发展目标收入贡献的有限保证鉴证、国有境外资产检查、注册会计师执行财务共享咨询的提示和上市公司重组需关注事项等方面内容。

2013年以来，北注协共发布了87期专家提示。2020年各期专家提示的主要内容如下：

序号	标题	主要内容
1	[2020]第1号—金融准则新旧衔接中注册会计师的特别关注	对首次执行新金融准则的考虑； 与金融资产分类和列报相关的重大错报风险； 无活跃市场的“三无”股权投资公允价值计量的重大错报风险及应对； 对于应收票据减值的特殊考虑。
2	[2020]第2号—采用远程审计方式的特别考虑	对远程审计工作方式的定义和条件的理解； 远程审计工作方式的基本原则； 远程审计工作方式注意事项。
3	[2020]第3号——对新金融准则下减值准备的关注	对减值准备合规性、适当性的评价； 采用减值矩阵模型计提应收账款坏账准备的关注； 针对其他应收款计量预期信用损失的关注。
4	[2020]第4号—非持续经营的审计关注	对财务报表编制基础适当性的考虑； 对财务报表列报适当性的考虑； 审计报告的出具。
5	[2020]第5号——注册会计师参与反舞弊调查	财务舞弊的产生； 反舞弊调查业务的概念及类型； 反舞弊调查的主要程序； 反舞弊调查报告的拟写； 案例分析。
6	[2020]第6号—经济责任审计与违规责任追究	相关文件梳理； 经济责任审计与违规责任追究的关系； 对经济责任审计与违规责任追究常见问题的认识
7	[2020]第7号——穿透检查在防范财务舞弊中的适当应用	穿透检查需要考虑的因素； 穿透检查的规划； 穿透检查范围的确定； 穿透检查执行人的确定； 穿透检查程序的性质、时间及地点； 穿透检查运用举例。
8	[2020]第8号——对联合国可持续发展目标收入贡献的有限保证鉴证	可持续发展现状； 可持续发展相关鉴证业务作用； 可持续发展目标收入贡献的有限保证鉴证业务案例分享； 案例启示。
9	[2020]第9号——国有境外资产检查	国有境外资产检查的制度背景； 国有境外资产检查重要业务领域及检查要点提示； 国有境外资产检查一般常见问题和风险提示。
10	[2020]第10号——注册会计师执行财务共享咨询的提示	财务共享的作用和注册会计师提供的服务； 财务共享服务建设目标； 财务共享服务建设原则； 财务共享服务建设内容； 提供财务共享咨询的服务内容。
11	[2020]第11号——上市公司重组需关注事项	上市公司重组形式及法律依据； 上市公司重组需关注的财务事项； 上市公司重组需关注税务事项； 上市公司重组需关注评估事项。

（八）

资产评估协会陆续发布系列专家指引

2021年1月4日，中国资产评估协会发布了《资产评估专家指引第11号——商誉减值测试评估》（中评协〔2020〕37号）及《资产评估专家指引第12号——收益法评估企业价值中折现率的测算》（中评协〔2020〕38号）。《资产评估专家指引第11号——商誉减值测试评估》涉及商誉减值测试评估业务接受委托关注的事项、商誉减值测试评估对象和评估范围、现场调查和核查验证、评估方法、评估参数、报告披露等方面的内容，为资产评估机构及其资产评估专业人员执行企业商誉减值测试评估业务提供参考。《资产评估专家指引第12号——收益法评估企业价值中折现率的测算》涉及收益法评估企业价值中折现率测算中基本遵循原则、无风险利率、市场风险溢价、贝塔系数、其他参数以及具体的披露要求，为资产评估机构及其资产评估专业人员在使用收益法评估企业价值时合理测算预期收益的折现率提供指导。

2015年至2020年，中国资产评估协会陆续发布了12项专家指引，内容涉及：金融企业评估中应关注的金融监管指标、金融企业首次公开发行上市资产评估方法选用、金融企业收益法评估模型与参数确定、金融企业市场法评估模型与参数确定、寿险公司内部精算报告及价值评估中的利用、上市公司重大资产重组评估报告披露、中小评估机构业务质量控制、资产评估中的核查验证、数据资产评估、在新冠肺炎疫情期间合理履行资产评估程序、商誉减值测试评估、收益法评估企业价值中折现率的测算等内容。

注：本专题是致同对监管法规的理解，实务中应以监管机构的规定和监管要求为准。《致同研究之资本市场系列》不应视为专业建议。未征得具体专业意见之前，不应依据本系列专题所述内容采取或不采取任何行动。

本文转载自微信公众号：致同官方微信公众号

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