会计核算和纳税义务、从价还是从租——谈重庆富力房产税案件和其他

会计核算和纳税义务、从价还是从租

——谈重庆富力房产税案件和其他

汪道平

一、重庆富力房产税案件

近日，重庆富力房地产开发有限公司与重庆市地税第二稽查局案件引起财税界尤为关注，其中，富力公司将涉案商业裙楼从“开发成本”和“库存商品”转入“投资性房地产”科目，结合该房产确认了公允价值变动损益，并分年度记入本年利润，从该会计信息反映出富力公司对上述房产已做经营性房产处置使用，并导致企业经营成果的改变，会计信息诸要素发生变化，该房产已不再属于开发产品。据此，稽查局认为该公司投资性房地产未出租部分应按账面原值计算缴纳房产税。

涉及该案的依据主要有：

1、根据《房产税暂行条例》第一条和《重庆市房产税实施细则》第二条的规定，房产税实行普遍征收原则，本案涉案房产位于江北区，属于应税房产的范围。同时，根据《关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发[2003]89号）第一条关于“房地产开发企业开发的商品房在出售前，对房地产开发企业而言是一种产品，因此，对房地产开发企业建造的商品房，在售出前，不征收房产税；但对售出前房地产开发企业已使用或出租、出借的商品房应按规定征收房产税”的规定，对房产税的缴纳只做个别减免。

2、财政部《企业会计准则第3号－－投资性房地产》第二条第一款关于“投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产”

评析：

1、会计是对企业经济活动进行记录的过程，相关账务处理体现企业经济意图，投资性房地产评估增值能满足企业利润要求，但另一方面又会触发房产税纳税义务。很多地方税局都明确，房产一旦在会计核算上从库存商品转固定资产或投资性房地产，就视为使用，触发房产税纳税义务。

2、会计和税务目的很多时候不能两全。企业基于利润或其他考虑，想确认房产公允价值增值或计提折旧，但另一方面就会触发房产税纳税义务。

3、基于税务优化考虑，如相关未出租或使用房产能与已出租房产单独办证，建议以库存商品核算。但如果一张产证，且已有部分出租，较大可能会被全部要求征税。

4、准确界定房产税的征税范围、征税对象、纳税义务人、计税依据等至关重要。在征税范围内，房产税以普遍征税为原则，减免优惠为例外。房产税纳税义务一旦产生，非特殊情况不会中断。

二、从租或从价的摇摆

1、渝财规〔2018〕4号《关于调整房地产开发经营业务计税毛利率等政策的通知》，明确“自2018年7月1日起，停止执行对投资性房地产房产税按就低原则选择从价计征或从租计征政策。”

相关政策可见渝府办发〔2016〕8号《重庆市人民政府办公厅关于进一步落实涉企政策促进经济平稳发展的意见》中规定，“对属于房地产企业的待售开发房产，未纳入自有固定资产管理且未使用、未出租的，不征收房产税；对投资性房地产房产税按就低原则选择从价计征或从租计征；对房地产企业纳入自有固定资产经营管理的车库（位），按房产原值从价计征房产税。”

1、从价或从租的选择，不同地段房产相差可能很大，如之前北京允许“企业、事业单位房产，不论自用还是出租均按征收月份前一个月的月末帐面房产原值，一次减除百分之三十后的余值，计算缴纳房产税。其他单位和个人出租的房产，以租金收入为房产税的计税依据”（已废止），对于地段不错的房产，很多由于原值可能不高，企业选择从价会更划算，税局征收难度也更低。

而重庆，2016年出台的允许企业按就低原则选择从价计征或从租计征，对很多企业也是一项利好。但可能也有悖于现行房产税政策。

2、然而，2009年的《重庆市房产税实施细则》又规定：“出租的房产，以房产租金收入为房产税的计税依据。租金明显偏低的，按照不低于以房产余值计算的房产税金额进行核定征收。”且部分税局认为租金明显偏低的判断依据为从租计算的房产税低于从价计算的房产税来判断。

对此，我认为相关解释是完全违背市场合理性的，位置不好区域的商铺、车库等房产，可能市场租金确实很低，而房产价值却不菲，简单粗暴的按从租计算的房产税低于从价计算的房产税来判断租金明显偏低，是对市场、对企业合理经营行为的背离。

3、最高院于2009年4月发布的法释[2009]5号文规定：对于合同法第七十四条规定的“明显不合理的低价”，人民法院应当以交易当地一般经营者的判断，并参考交易当时交易地的物价部门指导价或者市场交易价，结合其他相关因素综合考虑予以确认。转让价格达不到交易时交易地的指导价或者市场交易价百分之七十的，一般可以视为明显不合理的低价；对转让价格高于当地指导价或者市场交易价百分之三十的，一般可以视为明显不合理的高价。

征管法第三十五条规定，“纳税人有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额: ……纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。”其含义是纳税人申报的计税依据，与其相同或者类似的纳税人相比，明显偏低，但是该纳税人又不能作出合理解释的。这主要是针对有的纳税人采用各种方法减少应纳税额而作的规定。

而从租的房产税的计税依据很明确就是租金，而不是所谓的从租或从价计算的房产税简单粗暴的比较。

三、其他

1、物业管理、为小区业主服务的房产

（渝财税〔2015〕93号）：使用居民住宅区内业主共有房产进行物业管理、为小区业主服务的，不征收房产税。根据《财政部国家税务总局关于房产税 城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕186号）文件第一条规定，对居民住宅区内业主共有的经营性房产，由实际经营（包括自营和出租）的代管人或使用人缴纳房产税。

现实中，存在房地产开发公司持有（产权登记为开发企业）但用于物业管理、为小区业务服务的房产，该类房产似乎不符合业主共有房产的定义，这部分是否缴纳房产税有不确定性，重庆该规定是否可以适用？实操上一般不会强求缴纳房产税。

2、车库（位）的特殊规定

（渝财税〔2015〕93号）：对纳税人纳入自有固定资产经营管理的车库（位），按房产原值从价计征房产税。对属于房地产开发企业的待售开发品、未纳入自有固定资产管理的车库（位），在售出前出租的，从租计征房产税。

如果车库（位）未纳入固定资产管理，仅仅是房产公司存货，一般不会要求从价计税，但如果售出前出租的部分，需从租计征房产税。

 相关政策可参考：重庆税局50张PPT权威解读房产税、城镇土地使用税政策，或在本公众号回复“重庆”获取相关ppt。

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