重庆土地增值税政策执行口径，明确三分法、转让在建工程、委贷利息等争议问题

财税评论Lawping注： 

重庆作为最大直辖市，土增政策除了三分法以外，其实很多规定还是比较宽松的，当然执行中还是相对严格，值得关注的主要有：

1、注释：

依据国家税务总局重庆市税务局公告2021年第3号 国家税务总局重庆市税务局关于企业所得税、财产行为税合并申报的公告，自2021年6月1日起本法规第一条第(五)项第3点同时废止。

依据重庆市地方税务局公告2015年第5号  重庆市地方税务局关于公布现行有效、部分条款失效废止、全文失效废止税收规范性文件目录的公告，第一条第(一)项“纳税人应于房地产项目开工前向主管税务机关报备已选择的清算单位。清算单位一经报备，不得调整；未按规定报备的，以工程规划项目清算单位”；第二条第（二）项第（2）中“支付凭据及其合同协议或司法文书”废止

综合文件解读和《重庆市财政局 重庆市地方税务局关于印发土地增值税等财产行为税政策执行问题处理意见的通知 渝财税〔2015〕93号》相关执行口径。

2、明确三分法。清算单位中建造多类房产的，应按普通住宅、非普通住宅、非住宅，确认计税收入、扣除项目金额，分别计算增值额和土地增值税

（可参考：从清算业态三分法看普宅免税的初衷是如何异化的）

3、转让、受让在建工程加计扣除问题规定比较特殊。转让方转让开发的土地、未竣工房地产项目“取得土地使用权所支付的金额”不能加计扣除不能加计扣除；受让方在完成房地产项目开发，进行土地增值税清算时，其取得土地、未竣工项目所支付的款项，可作为“取得土地使用权所支付的金额”，并适用加计扣除。

4、委贷利息视为金融机构借款利息。房地产企业向商业银行支付的委托贷款利息视为金融机构借款利息，按规定予以扣除。

5、明确印花税可扣除。和广东、深圳类似。重庆规定，房地产企业转让房产缴纳的产权转移书据印花税，纳入营业税金及附加核算的，作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除。

财会[2016]22号：财政部《增值税会计处理规定》，房产税、土地使用税、车船使用税、印花税不在管理费用列报，调整到“税金及附加”科目。

6、旧房政策时间规定比较宽松。房地产项目清算前，开发品转为固定资产或者投资性房地产再转让的，仍视为开发品转让，按规定预征和清算土地增值税。

房地产项目清算后再转让房产，凡已转为固定资产或投资性房地产五年以上的，应认定为旧房转让。

7、二次清算不允许，但给了折中处理方式。清算时因未取得合法有效凭证，而未能认定的成本项目，清算后取得合法有效凭证的，应分房产类型归集“后续成本额”，可在计算当期清算后转让房产应纳税额时后续扣除。

8、建造厂房也可以参照房地产开发加计扣除，这点很超前。建造标准厂房(都市工业楼宇)销售，对未达到土地增值税可清算条件的，在办理房产转移登记环节预征税款;达到可清算条件的，按房地产开发项目清算税款。

9、明确划转不征土增税，不设重组改制等模糊的前提。同一投资主体内部所属企业之间无偿划转（调拨）房地产，不征收土地增值税。“同一投资主体内部所属企业之间”是指母公司与其全资子公司之间；同一公司所属全资子公司之间；自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间。该款规定不适用于房地产开发企业。

10、明确红线外成本符合要求可扣除。因统一规划、整体开发需要，在相邻地域建造公共设施，经土地出让合同约定的，发生的建造支出可作为“取得土地使用权所支付的金额”予以扣除。

11、关于核定征收的。明确不同主体不同业态征收率。

个人转让住宅类房产适用土地增值税免税政策，以及单纯的土地转让不适用核定征收。

个人建造非自用住宅用于对外销售，土地增值税实行核定征收的，参照渝地税公告〔2014〕3号中单位转让住宅的核定率标准执行。

重庆市地方税务局关于土地增值税若干政策执行问题的公告

重庆市地方税务局公告2014年第9号

根据土地增值税暂行条例及其实施细则以及财政部、国家税务总局的相关规定，现就土地增值税若干政策执行问题公告如下：

一、房地产项目清算有关规定

（一）清算单位

房地产开发以规划主管部门审批的用地规划项目为清算单位。用地规划项目实施开发工程规划分期的，可选择以工程规划项目（分期）为清算单位。

纳税人应于房地产项目开工前向主管税务机关报备已选择的清算单位。清算单位一经报备，不得调整；未按规定报备的，以工程规划项目为清算单位。

本公告执行前，已开工的房地产项目未清算申报的，纳税人应于2014年8月底前向主管税务机关报备清算单位；已经清算申报的不再调整。

解读：税务总局《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）规定，“土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。”

为进一步明确认定口径，公告规定，以规划部门审批的用地规划或工程规划为依据划分清算单位，具体表现为规划部门发放的用地或工程规划许可证。纳税人选择划分方式，确定清算单位后，应按公告的规定向主管税务机关报备。

为确保政策衔接，公告执行前同一用地规划项目包括多个工程规划（分期），已分期清算申报的，不再调整；未清算申报部分，纳税人可选择继续分期清算或者合并清算，并按公告规定报备。

（二）清算分类
清算单位中建造多类房产的，应按普通住宅、非普通住宅、非住宅，确认计税收入、扣除项目金额，分别计算增值额和土地增值税。

解读：《土地增值税暂行条例实施细则》规定：“土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。”税务总局《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）规定，“开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。”
房地产项目开发品包括住宅类和非住宅类，其中住宅类包括普通住宅和非普通住宅。公告明确清算单位中包括多类房产的，应按普通住宅、非普通住宅、非住宅三类，确认计税收入、扣除项目金额，分别计算增值额和土地增值税。

（三）土地及房地产开发成本
分期清算或者清算单位中建造多类房产，土地成本纳税人可选择按照土地面积占比法或者建筑面积占比法计算分摊；房地产开发成本按照建筑面积占比法计算分摊，其中已明确对象化的设施、设备、装修等支出应直接计入对应房产的房地产开发成本。

该款所指“建筑面积占比法”包括“套内建筑面积占比法”。

不计算房地产项目容积率的地下车库不分摊“土地成本”。

上述土地成本包括“取得土地使用权所支付的金额”和“土地征用及拆迁补偿费”；房地产开发成本包括“前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、公共配套设施费、开发间接费用”。

解读：土地增值税条例实施细则规定，“ 纳税人成片受让土地使用权后，分期分批开发、转让房地产的，其扣除项目金额的确定，可按转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊，或按建筑面积计算分摊，也可按税务机关确认的其他方式计算分摊。”税务总局《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）规定，“属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。”

鉴于土地价值不仅与地块面积有关，也同时受地块上房产建筑密度、强度的影响，土地成本分摊计算时需考虑两者因素；而 “房地产开发成本”相关项目费用分摊相对科学合理的方式为与各类房产建筑面积挂钩，按建筑面积占比计算。为便于政策执行、公平税负，应统一和明确成本费用分摊方式，公告规定，分期清算或者清算单位中建造多类房产，土地成本纳税人可选择按照土地面积占比法或者建筑面积占比法计算分摊；房地产开发成本按照建筑面积占比法计算分摊。此外，对于已明确对象化的设施、设备、装修等支出，例如，专用电梯、中央空调、精装修费等，则需直接计入对应房产的房地产开发成本。

在非“净地”出让的情况下，“土地征用及拆迁补偿费”属于取得土地使用权而付出的代价，因此，将此项纳入土地成本。

（四）房地产开发费用

纳税人可选择按以下方法计算房地产开发费用，分期清算的只能选择使用同一种方法。

1.“利息支出”能够准确归集、分摊并提供金融机构证明的，可据实计算；“其他房地产开发费用”按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的5%计算。

2.“利息支出”不能准确归集、分摊或不能提供金融机构证明的，“房地产开发费用”按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的10%计算。

解读：税务总局《关于地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）规定了“房地产开发费用”计算的两种方式。
依照“利息支出”是否能据实计算扣除为划分标准，“房地产开发费用”计算，纳税人可选择适用公告规定的两种方式。其中，“利息支出”据实计算扣除的，应确保支付金融机构利息的真实性、合法性，以及分摊计算的合理性。

金融机构实际执行利率符合国家规定标准，向其支付的利息可予以扣除，但不包括支付的咨询费、代理费、手续费等。金融机构包括纳入人民银行金融机构编码的商业银行、非银行金融机构等各类金融单位。

同一房地产项目的利息费用一般具有整体性和连续性，为统一口径，避免任意调整利息支出计算方式，分期清算的，“房地产开发费用”计算只能选择使用同一种方法。

（五）查账征收清算后转让房产

1.查账征收方式清算后转让房产（简称清算后转让房产），应分房产类型确定单位建筑面积成本费用额，以此计算清算后转让扣除额，公式如下：

单位建筑面积成本费用额=清算成本费用额（不含转让房产有关税金及附加）÷清算可售建筑面积

清算后转让扣除额=单位建筑面积成本费用额×本期转让面积+本期转让房产有关税金及附加

2.清算时因未取得合法有效凭证，而未能认定的成本项目（简称未定成本项目），清算后取得合法有效凭证的，应分房产类型归集“后续成本额”，可在计算当期清算后转让房产应纳税额时后续扣除，公式如下：

单位建筑面积成本费用额=清算认定（或上期累计）“单位建筑面积成本费用额”+本期“后续成本额”÷清算可售建筑面积

清算后转让扣除额=单位建筑面积成本费用额×本期转让面积+本期转让房产有关税金及附加

纳税人在清算申报时应对“未定成本项目”进行附加说明，主管税务机关在清算审核时一并核实确认，否则相关成本不予以后续扣除。

3.[条款废止]清算后转让房产土地增值税应按月计算，于次月征收期内申报缴纳；清算后转让房产涉及上述后续扣除的，土地增值税应按月预缴、按年计算，于年度终了后十五日内申报，在主管税务机关规定的期限内缴纳。

土地增值税预缴申报、清算后转让房产土地增值税申报均实行按季申报缴纳，纳税人应当于季度终了之日起十五日内申报缴纳税款。

2016年起，对房地产企业所得税预售收入的计税毛利率由20%调整为15%，非普通住宅、商业、车库的土地增值税预征率由3.5%调整为2%，普通住宅土地增值税预征率执行1%。

自2018年7月1日起，对在主城区（含主城开发区）从事房地产开发经营业务的企业，其销售未完工开发产品的企业所得税计税毛利率由15%调整为20%。

自2018年7月1日起，对非普通住宅、商业、车库的土地增值税预征率由2%调整为3.5%。

解读：税务总局《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）规定，“在土地增值税清算时未转让的房地产，清算后销售或有偿转让的，纳税人应按规定进行土地增值税的纳税申报，扣除项目金额按清算时的单位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算。”

房地产项目以核定率方式清算的，清算后转让房产直接按原核定率标准计算税款。

查账征收方式清算的，清算后转让房产不涉及已清算结果的调整，应按清算时确认的各房产类型单位建筑面积成本费用额为扣除计算依据，单独计算税款。由于清算时的税金仅对应已销售房产部分，根据匹配原则，计算“单位面积成本费用额”时需剔除税金，在计算清算后转让房产扣除额时，再将实际发生的税金还原计入。

对于清算时因未取得合法有效凭证，而未能认定的成本项目，清算后取得合法有效凭证的，可后续扣除，即增加清算后转让房产当期的“单位面积成本费用额”（计算公式见公告）。

清算后转让房产涉及后续扣除的，税款按月预缴、按年计算，不涉及后续扣除的，则按月计算。

二、转让旧房有关规定

（一）旧房转让认定范围

以下情形房产，再转让属于转让旧房：

1.单位和个人对外取得（购置、接收投资、抵债、受赠、交换等）的房产；

2.房地产企业以外的其他单位和个人建造的房产；

3.房地产企业建造房产已转为固定资产或投资性房地产。

房地产项目清算前，开发品转为固定资产或者投资性房地产再转让的，仍视为开发品转让，按规定预征和清算土地增值税。

房地产项目清算后再转让房产，凡已转为固定资产或投资性房地产五年以上的，应认定为旧房转让。

（二）扣除项目计算

1.纳税人转让旧房计算房产扣除额可选择以下两种方式：

（1）由评估机构以“成本法”评估建筑物重置成本，乘以“成新度折扣率”，计算建筑物评估价格，同时提供取得土地支付价款的凭据，合并计入房产扣除额。

2）提供购置房产相关凭据（发票；支付凭据及其合同协议或司法文书），确定购置成本和购置年度，按购置成本额并每年加计5%计入房产扣除额。

“每年”指从购置月份起至办理权属转让手续月份止每满12个月计一年；超过一年，未满12个月但超过6个月的，可以视同为一年。购置月份按购置发票、契税证明以及房地产权证载明时间孰先原则确定。

2.纳税人转让旧房，以下费用项目可在计算土地增值税时扣除：
（1）转让房产时缴纳的营业税及其附加、印花税；
（2）因计算纳税的需要支付的房产评估费；
（3）取得房产环节契税（评估价格中已含契税的除外）。

（三）核定征收

纳税人转让旧房未能提供上述“评估价格”、“取得成本”，或者提供不实，不能计算房产扣除额的，应按规定核定征收土地增值税。

（四）计税单位

纳税人转让旧房应按照权属登记规定的基本登记单元为计税单位，计算土地增值税。

解读：根据土地增值税条例及其实施细则的规定，房产转让包括“新建房”和“旧房”转让两种类型；新建房的各项扣除项目指房地产开发项目发生的成本费用。

公告提出了旧房认定范围：房地产企业以外的其他单位和个人建造的房产初始确权后，房管部门即作为存量房，建造及转让不属于法定意义的房地产开发经营，应视为旧房转让；单位和个人对外取得（购置、接收投资、抵债、受赠、交换等）的房产，俗称“二手房”，再转让属于旧房转让；房地产企业建造房产已转为固定资产自用，或转为投资性房地产用于持有出租，属于“新建房”已使用，再转让应认定为旧房转让。

根据“旧房”转让计算土地增值税的相关规定，转让旧房扣除额确定包括“评估价格”、“购置成本”两种方式，由纳税人选择适用。其中，“评估价格”为房产重置成本，土地成本需单独提供支付凭据；“购置成本”仅适用于对外取得房产再转让，需提购置的凭据资料。

房屋登记及交易管理相关法规规定，“房屋以有固定界限，可以独立使用，有明确、唯一编号的幢、层、套、间为基本单元进行登记。”“房地产转让应当按照房屋基本单元进行转让。”鉴于一处旧房包括“幢、层、套、间”等多种形态，存在一次转让多套（层）房产的情形，土地增值税计税单位均统一为房管规定的“基本登记单元”。

三、无偿划转房地产有关规定

（一）同一投资主体划转

同一投资主体内部所属企业之间无偿划转（调拨）房地产，不征收土地增值税。“同一投资主体内部所属企业之间”是指母公司与其全资子公司之间；同一公司所属全资子公司之间；自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间。

该款规定不适用于房地产开发企业。

（二）行政性调整划转
经县级以上人民政府或国有资产管理部门批准，按照国有产权无偿划转的相关规定，国有企业、事业单位、国家机关之间无偿划转房地产不征收土地增值税。

解读：根据土地增值税条例规定，纳税人转让房地产并取得收入，构成纳税义务。

鉴于同一投资主体内部所属企业之间无偿划转（调拨）房地产，以及经县级以上人民政府或国有资产管理部门批准，按照国有产权无偿划转管理的相关规定，国有企业、事业单位、国家机关等之间无偿划转房地产，转让方未取得收入，因此不征收土地增值税。

同一投资主体内部企业之间的有偿转让、投资（增资）等不属于无偿划转范畴。

四、其他规定

（一）纳税人申报房地产转让收入明显偏低，且无正当理由的，税务机关应核定土地增值税计税收入。符合以下情形的房地产转让，收入即使偏低，视为有正当理由。
1.法院判决或裁定转让；
2.公开竞价拍卖转让；
3.按物价部门确定的价格转让；
4.拆迁安置售房；
5.个人转让给直系亲属或承担直接赡养义务人；
6.经税务机关认定的其他合理情形。

解读：公告规定了房地产转让收入偏低，但属于正当理由的情形。“法院判决或裁定转让、公开竞价拍卖转让、按物价部门确定的价格转让、拆迁安置售房”，属于特定的市场供求关系下转让，转让价格能够反映特殊条件下房地产的公允价值。“个人转让给直系亲属或承担直接赡养义务人”系家庭成员、直系亲属之间的转让，也应属于价格偏低的正当理由。

此外，转让给关联方、股东和管理人员，或者朋友之间转让等其他因素一般不得认定为正当理由。

（二）个人建造非自用住宅用于对外销售的，不适用个人转让住宅免征土地增值税政策，应按规定征税。

解读：《财政部总局关于调整房地产交易环节税收政策的通知》（财税〔2008〕137号）规定，“对个人销售住房暂免征收土地增值税。”，但应限于个人销售自用住房的对外销售，对于个人批量建造非自用住房，专门用以销售盈利的，应按规定征税。

（三）一方出部分土地，一方出资金，双方合作建房，出土地方取得货币性收入的，应对其取得收入部分按规定征收土地增值税。

合作建房中，出土地方取得除分回房产以外的收入的(货币性收入及其他经济利益)，应缴纳土地增值税，可扣除的土地成本为：取得土地总成本*收入/(收入+转让土地计税营业额)。

解读：根据规定，对一方出部分土地，一方出资金，双方合作建房共同确权，不征收土地增值税，但若出土地方收取货币价款的，则属于部分有偿转让土地，应按规定征税。

（四）以下类型的房地产项目，对住宅转让不预征土地增值税：
1.棚户区或危旧房改造安置房项目；
2.经济适用房项目；
3.政府实施的征地（拆迁）安置房项目；
4.符合国家规定的其他保障性住宅项目。

不预征土地增值税的房地产项目，应提供政府或者房管、建委等相关部门证明材料。保障性房地产项目向单位以及保障对象以外的个人转让住房应按规定预征土地增值税。

解读：棚户区及危旧房改造安置房、经济适用房等保障性住宅项目一般是普通住宅，利润率需控制在国家规定的较低水平，实际增值率不高，为做好政策扶持，对此类项目住宅转让不预征土地增值税，待达到清算条件后清算税款。

本公告自2014年8月1日起施行。

特此公告。

重庆市财政局  重庆市地方税务局

关于印发《土地增值税等财产行为税政策执行问题处理意见》的通知

渝财税[2015]93号

(一)预征管理

土地增值税实行按月预征，税款缴纳期限为次月的15日内。土地增值税预征的计税收入为房地产企业办理商品房预售许可后，依据商品房买卖合同实际取得的售房款项。

税务机关受理房地产企业清算申报后至清算结论下达前，企业再转让该清算单位中的普通住宅，暂不预征土地增值税;清算审核结论下达后，应按规定征收税款。

土地增值税预缴申报、清算后转让房产土地增值税申报均实行按季申报缴纳，纳税人应当于季度终了之日起十五日内申报缴纳税款。

(二)核定征收率

1.《重庆市地方税务局关于土地增值税核定征收率的公告》(渝地税公告〔2014〕3号)施行前，按照核定征收方式清算的房地产项目，在公告施行后再转让开发品的，核定征收率按照渝地税公告〔2014〕3号规定的标准执行。

注释：渝地税公告〔2014〕3号

纳税人转让房产土地增值税实行核定征收的，分类型适用核定征收率：

(一)单位纳税人转让房产：普通住宅为5%；非普通住宅及车库为6%；非住宅(车库除外)为8%。

(二)个人纳税人转让非住宅类房产为6%。

单位和个人转让房产(包括房地产企业房地产项目清算以及单位和个人转让旧房)，土地增值税实行核定征收的，适用公告规定的核定征收率标准。

公告自2014年4月1日起施行。以主管税务机关作出土地增值税核定征收认定时间为判定标准，2014年4月1日之前认定的，按原规定执行。“核定征收认定时间”是指主管税务机关作出核定认定并告知纳税人的时间(如房地产项目核定征收通知书下发时间)。

个人转让住宅类房产适用土地增值税免税政策，以及单纯的土地转让不适用核定征收，因此，对此两类情形不作核定征收率规定。

2.个人建造非自用住宅用于对外销售，土地增值税实行核定征收的，参照渝地税公告〔2014〕3号中单位转让住宅的核定率标准执行。

(三)相关扣除项目

1.房地产项目开发中，因统一规划、整体开发需要，在相邻地域建造公共设施，经土地出让合同约定的，发生的建造支出可作为“取得土地使用权所支付的金额”予以扣除。房地产企业应提供县级以上人民政府相关文件、决议以及规划证明材料。

2.房地产企业转让开发的土地、未竣工房地产项目，其“取得土地使用权所支付的金额”不能加计扣除;

承受土地、未竣工项目的房地产企业在完成房地产项目开发，进行土地增值税清算时，其取得土地、未竣工项目所支付的款项，可作为“取得土地使用权所支付的金额”，并适用加计扣除。

3.房地产企业向商业银行支付的委托贷款利息视为金融机构借款利息，按规定予以扣除。

4.房地产企业转让房产缴纳的产权转移书据印花税，纳入营业税金及附加核算的，作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除。

5.纳税人转让房产缴纳的地方教育费附加，可计入“与转让房地产有关的税金”予以扣除。

(四)几种特殊情况认定

1.可清算条件认定

根据《土地增值税清算管理规程》(国税发〔2009〕91号)第十条规定:“取得销售(预售)许可证满三年仍未销售完毕的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算。”即清算单位所取得的预售许可证中，房管部门核发的最后一个预售许可证时间满三年的，则达到可清算条件。

2.装修房销售成本认定

房地产企业销售已装修的房屋，其装修费用(包括固定设备)可以计入房地产开发成本。上述装修费用不包括房地产企业自行采购或委托装修企业购买的家用电器、家具、日用品、装饰用品等物品所发生的支出。

3.标准厂房销售征管

按照重庆市工业园区建设的有关规定，建造标准厂房(都市工业楼宇)销售，对未达到土地增值税可清算条件的，在办理房产转移登记环节预征税款;达到可清算条件的，按房地产开发项目清算税款。

4.改制重组政策

企业在整体改建、合并、分立、投资等改组改制活动中，土地、房屋的转让方和承受方一方属于房地产开发企业的，均不适用《财政部国家税务总局关于企业改制重组有关土地增值税政策的通知》(财税〔2015〕5号)文件的政策规定。

地方政策系列：

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