瑞华研究丨问题2-1-56（购房者在收房时提出整改要求，商品房销售收入确认问题）

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问题2-1-56（购房者在收房时提出整改要求，商品房销售收入确认问题）

问题：

（3）房屋的成本能够可靠计量或合理预估；

（4）取得了买方按销售合同约定交付房产的付款证明（通常收到销售合同首期款及已确认余下房款的付款安排）；

（5）购房人已办理房屋交付及入住手续，或已向购房人发出书面通知、购房人无正当理由拒绝接收的，于书面交房通知确定的交付时限结束后即确认收入的实现。”

解答：

基于2006版收入准则（或建造合同准则）的处理意见：

《企业会计准则第14号——收入（2006年）》第四条规定：

销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：

（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；

（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；

（三）收入的金额能够可靠地计量；

（四）相关的经济利益很可能流入企业；

（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

根据《企业会计准则第14号——收入（2006年）》第四条关于销售商品收入确认条件的上述规定，结合A公司会计政策中对商品房销售收入的确认条件的规定，我们的意见是：

1、取得购房者的收房确认表明房屋所有权上的主要风险和报酬（包括房屋的毁损和灭失风险，以及公允价值变动风险等）均已转移给客户，是确认商品房销售收入的前提，因此对于“对小区配套、设计、建造标准等提出了整改意见，未签收交房确认单”的152户客户，不应确认收入。

2、对于已确认收到“交房通知书”但截至2015年末尚未过来办理交房手续的223户客户，应结合合同条款和相关行业惯例，以及最高人民法院《关于审理商品房买卖合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》（法释[2003]7号）第十一条等相关规定，判断是否已过“合理的收房时间”，因而其所有权上的主要风险和报酬是否已经转移给购房者。对此问题，应注意征求律师的法律专业意见。如果认为房屋毁损、灭失的风险在2015年底已经转移给购房者的，则与已确认收房的150户客户一并按同一原则（见下面第3点所述）考虑收入确认问题；如果风险尚未转移的，则不能确认收入。

（注：最高人民法院《关于审理商品房买卖合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》（法释[2003]7号）第十一条的原文如下：

对房屋的转移占有，视为房屋的交付使用，但当事人另有约定的除外。

房屋毁损、灭失的风险，在交付使用前由出卖人承担，交付使用后由买受人承担；买受人接到出卖人的书面交房通知，无正当理由拒绝接收的，房屋毁损、灭失的风险自书面交房通知确定的交付使用之日起由买受人承担，但法律另有规定或者当事人另有约定的除外。）

3、对于已经在规定时限内确认收房的150户客户，可以认为其房屋所有权上的主要风险和报酬已经转移给该等购房者，但在判断2015年末能否确认收入时，还需考虑其他条件是否已经满足。根据《企业会计准则第14号——收入（2006年）》第四条规定，销售商品收入的确认应满足的条件之一是“相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量”，而本次交房过程中有152户客户提出了整改要求，且目前A公司已根据客户的意见提出整改方案并组织整改，而整改成本同样也会影响到该批已确认收房的150户客户的房屋销售成本。根据这一情况，A公司应当对整改所需发生的成本进行谨慎的估计，只有当整改所需发生的成本能够可靠估计，且预计整改成本并不重大（例如占该小区开发成本总额的比例在5%以下）时，才能认为满足“相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量”的条件，相应地将该批已确认收房的150户客户确认销售收入（注：假设不存在其他影响收入确认的事项，如面积差异等，下同）。如果后续整改成本不能可靠估计，或者预计所需发生的整改成本是重大的，则即使购房者已经确认收房，也不满足收入确认的条件。

基于2017版收入准则的处理意见：

结合上述“问题2-1-55（预售模式下商品房销售收入的确认时点）”对房产开发商履约义务的履行和房产控制权转让时点的分析，针对本案例：

1、对于已经在规定时限内确认收房的150户客户，可以认为房屋的控制权已经转移，可在客户确认收房时确认房屋销售收入的实现。

2、对于已确认收到“交房通知书”但截至2015年末尚未前来办理交房手续的223户客户，应结合合同条款和相关行业惯例，以及最高人民法院《关于审理商品房买卖合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》（法释[2003]7号）第十一条等相关规定，判断是否已过“合理的收房时间”。如果已过“合理的收房时间”，则房屋毁损、灭失的风险已经在合理收房时间过后转移给了购房者的（对此应注意征求律师的法律专业意见），此时开发商不存在进一步的义务（合同约定的履约义务已经完成），且客户可以随时前往收房并按其自身意志使用、处置该房屋（即：客户能够主导该房屋的使用并能够获得几乎全部经济利益），则未按时办理交房手续的223户客户的房屋，应在“合理的收房时间”过后确认收入实现。

（注：最高人民法院《关于审理商品房买卖合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》（法释[2003]7号）第十一条的原文如下：

对房屋的转移占有，视为房屋的交付使用，但当事人另有约定的除外。

房屋毁损、灭失的风险，在交付使用前由出卖人承担，交付使用后由买受人承担；买受人接到出卖人的书面交房通知，无正当理由拒绝接收的，房屋毁损、灭失的风险自书面交房通知确定的交付使用之日起由买受人承担，但法律另有规定或者当事人另有约定的除外。）

3、对于“对小区配套、设计、建造标准等提出了整改意见，未签收交房确认单”的152户客户，这152户客户提出对房屋的整改意见，拒绝签收房屋，表明此时开放商尚有履约义务没有完成（按要求整改），客户尚不能够主导该房屋的使用并获得几乎全部经济利益，房屋的控制权没有转移，因此不能够确认该部分房屋的收入。

由于“对小区配套、设计、建造标准”的整改的受益人也包括已经确认签收的150户购房者（含“合理的收房时间”过后尚未收房的业主，下同），整改成本同样也会影响到该批已确认收房的销售成本。根据这一情况，A公司应当对整改所需发生的成本进行谨慎的估计，如果该成本能合理估计，则在确认已收房屋销售收入时，一并将分摊至已收房屋的整改费用结转成本。此时，对小区配套的整改应不影响已经签收的商品房控制权的转移，除非该整改比较重大，依据合同条款、或者法律条文有可能导致已经签收的业主反悔撤销签收。

如果整改成本不能合理估计（我们预计这种情况应很少见），但可以合理估计整改成本的影响显著不重大的，则基于重要性原则，可在其实际发生时，按照实际发生的金额分摊，分摊至已经签收房屋的部分直接结转成本，分摊至尚未签收房屋的整改成本，计入合同履约成本，待未来确认收入时结转成本。但是，如果预计此时的整改成本将影响重大的，则鉴于小区配套、设计、建造标准等已被一并列入购房合同，从而构成开发商需向购房者交付的整体“商品”的一部分，尚未完成整改也就意味着有部分对整体履约影响重大的“商品”尚未交付（即，这部分商品的控制权尚未转移给客户，而不论该整改是否直接影响由特定购房者独占使用并拥有所有权的部分），相应地，这一状况将可能影响到对商品房控制权转移时点和商品房销售收入确认时点的判断。

扩展及学习笔记：

1. 结合“问题2-1-55（预售模式下商品房销售收入的确认时点）”一起分析效果更佳。

2.对于已确认收到“交房通知书”但截至2015年末尚未前来办理交房手续的223户客户，应结合合同条款和相关行业惯例，以及最高人民法院《关于审理商品房买卖合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》（法释[2003]7号）第十一条等相关规定，判断是否已过“合理的收房时间”。此时，会计处理需要结合法律规定和行业惯例等综合因素，适当时对于法律法规可以咨询律师的专业意见。

3.如果整改成本不能合理估计（我们预计这种情况应很少见），但可以合理估计整改成本的影响显著不重大的，则基于重要性原则，可在其实际发生时，按照实际发生的金额分摊，分摊至已经签收房屋的部分直接结转成本，分摊至尚未签收房屋的整改成本，计入合同履约成本，待未来确认收入时结转成本。--这是基于重要性原则的应用。但是，如果预计此时的整改成本将影响重大的，则鉴于小区配套、设计、建造标准等已被一并列入购房合同，从而构成开发商需向购房者交付的整体“商品”的一部分，尚未完成整改也就意味着有部分对整体履约影响重大的“商品”尚未交付（即，这部分商品的控制权尚未转移给客户，而不论该整改是否直接影响由特定购房者独占使用并拥有所有权的部分），相应地，这一状况将可能影响到对商品房控制权转移时点和商品房销售收入确认时点的判断。

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