瑞华研究丨问题2-1-73（委托物业公司在“酬金制”物业管理模式下以其名义进行物业管理时的处理）

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问题2-1-73（委托物业公司在“酬金制”物业管理模式下以其名义进行物业管理时的处理）

问题：

如下文背景资料所述，在“酬金制”物业管理模式下，物业管理收支和相关盈亏均归属于业主（委托方），物业公司仅收取固定金额或比例的酬金。此时委托方是否将物业管理收支计入其自身损益？个别报表和合并报表层面对此问题的处理有无区别？

背景：

甲公司旗下拥有某栋大厦，其通过招投标方式选定A物业公司负责对该大厦进行物业管理并为大厦内入驻商户提供服务，签订的物业管理合同主要条款如下：

（1）乙方（A公司）以酬金制方式为本物业提供物业管理服务，合作期限为2018年1月1日至2020年12月31日。服务期限分为前期物业管理阶段、启动期物业管理阶段、全权物业管理服务阶段。物业管理服务包括：

①本物业前期物业管理顾问及启动期阶段服务，乙方应就本物业的机电系统设备设施图纸、物业智能自动化系统设置、楼宇设施/设备选型、能源收缴与计量控制、工程设施/设备施工与安装、物业广告标识系统、物业整体接管与验收、园艺绿化功能及配置、垃圾处理办法、公共区域标识导向指引系统等提出专业建议，此外还包括物业管理费成本分析、装修管理、编制文件制度、招聘选派物业管理人员、员工培训、入伙筹备等服务内容。

②本物业在业户入伙之后的全权物业管理服务，乙方应就本物业开展物业管理的一般事宜、财务管理、工程维护、清洁养护等全权提供物业管理服务。

（2）合作期间会以A物业公司名义开立银行账户作为物业管理账户，该账户仅用于双方合作的大厦项目的收支，且A物业公司会针对该账户单独设立账套；该物业管理账户收入主要来源于甲公司对其拨付的预算款以及向大厦内商户收取的物业服务收入，该物业管理账户的支出主要用于该物业相关服务人员的工资、大厦简单维修等费用。

（3）物业管理账户内所有的盈亏最终均归属于甲公司，如物业管理账户内的余额不足以支付运营费用，将由甲公司进行补足，如合作结束后账户存在盈余将归属于甲公司。

（4）A公司按季度制定物业管理账户预算，预算需经甲公司进行审批后方可实行，预算资金由甲公司拨付（甲公司账面以管理费用形式记录支出）。

（5）A公司仅在甲公司拨付的预算内收取一定金额的管理费用并从物业管理账户内提取，不承担物业管理本身的盈亏。

（6）A物业公司在为甲公司大厦服务期间，向甲公司收取的拨付款以及向商户收取的物业服务收入，均以A公司的名义开具发票，即该物业管理账户所有的收支均以A公司的名义开具发票。

（7）2018年甲公司已按照预算向物业管理账户拨付预算款并已取得发票。

（8）甲公司预计至合作结束，该账户存在盈利的可能性较小。

解答：

基于2006版收入准则（或建造合同准则）的处理意见：

与下文“基于2017版收入准则的处理意见”一致。

基于2017版收入准则的处理意见：

如物业管理合同第（1）条所约定：“乙方以酬金制方式为本物业提供物业管理服务”。本案例为近年来较普遍的酬金制物业管理模式安排，在这一模式下，物业管理公司（本案例中A公司）通常会根据不同的受托项目分别设立物业管理处，以便对该物业进行管理，且通常对该物业管理处单独进行核算。

在这一模式下，从物业公司的角度，实务中对酬金制物业管理模式形成了惯常的核算方式，主要有以下三种：

方式1、只将酬金确认为自身收入。将酬金制物业管理模式下的物业服务收支视作代收代付全部通过“其他应付款”或“其他应收款”进行核算。

方式2、物业项目结余即为酬金。即，根据收入－成本费用＝酬金的原则，将应付业主的结余作为成本费用，或应向业主收取的补足款作为收入，使得最终结余刚好等于合同约定的酬金；

方式3、将酬金支出视为项目成本支出。将酬金制物业管理模式下的酬金作为物业管理的成本之一，根据收入－成本费用（含酬金）＝结余的原则，完整反映了整体物业项目的结余和亏损情况。

对该三种核算方式的分析：

由于《企业会计准则第14号——收入（2017年修订）》定义的收入“是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”；《物业服务收费管理办法》（发改价格〔2003〕1864号）第十二条规定：实行物业服务费用酬金制的，预收的物业服务支出属于代管性质，为所交纳的业主所有，物业管理企业不得将其用于物业服务合同约定以外的支出。这一规定指出，对于物业管理处取得该等物业费收入，其并不具有所有权，有向甲公司支付的义务，因此对受托的物业公司而言，物业管理处取得的物业费并不符合收入的定义，因此物业管理处不能确认全额的物业费收入。从会计准则的角度来看，方式1是合理的，但其弊端在于会计收入与税务处理之间存在的巨大差异，由于实务中多是物业公司以其名义向入驻租户提供发票，因此为了与税务口径一致，可能采取方式2或方式3中全额确认收入的方式。在此基础上，方式2下更清晰地体现了物业公司可获得的收益；方式3则主要是基于物业公司应向委托方（如业委会或本案例中的甲公司）公开物业管理费等的结余情况，相当于是替委托方代理记账的结果。

而从物业所有者的角度，其会计核算在实务中未得到足够的重视，主要原因在于当其是业委会时，业委会通常不需要编制财务报表；当其是持有只租不售的商业地产的单一业主（如本案例中的甲公司）时，其物业管理费收入相较于租金收入而言通常是不重大的，因此也被忽略。

本案例中甲公司接受的A公司的物业管理服务，在不同阶段有不同的服务内容：

1、在前期和启动阶段，尚未有租户入驻，该阶段的主要业务是A公司利用其专业化物业管理公司的背景，接受甲公司委托帮其完成招租前的准备工作，在该阶段，甲公司是相关交易安排中的“客户”，A公司及提供有关设施/系统/服务的承办商均是相关交易安排中的供应商或服务商；因此，无论甲公司是接受A公司还是承办商提供的商品或服务，其个别报表都应该在取得相关商品或服务控制权时确认为一项资产（取得的商品符合资产的定义时）或计入当期损益（不符合资产定义时）；

2、在全权物业管理服务期限内，此阶段开始的交易安排中涉及到四方（甲公司、A公司、入驻该物业的租户、设施/系统/服务的承办商），但由于涉及到承办商的业务环节与前期或启动阶段并无不同，因此不再赘述。在剩余的三方中，显然入驻租户是享受物业服务的“客户”；在向客户提供物业服务的过程中，甲公司在该交易安排中是主要责任人还是代理人，决定了其财务报表中对物业管理费收入及相关成本如何核算。这一判断，应进一步取得甲公司或A公司或两者联合与入驻租户签订的物业管理合同条款，判断甲公司在该交易安排中的身份是否为向入驻商户提供物业管理服务的主要责任人。

实务中，酬金制物业管理模式下，与入驻租户间关于物业管理服务的安排主要包含以下形式：

1、房地产所有者与入驻租户签订物业管理服务合同，或者合同内容同时包含了物业管理与房产租赁成分，同时注明了由物业管理公司代收代付相关费用等。这种情况通常表明，房地产所有者是向入驻商户提供物业服务的主要责任人。

2、房地产所有者与入驻租户签订大物业合同，物业管理公司与入驻租户签订小物业合同。这种安排在某些商业地产，如入驻租户为商业店铺时更为常见。例如房地产商与入驻租户签订提供物业管理服务，按照每平方米每月20元的单价计收，由物业公司代收代付相关费用；同时物业管理公司与入驻租户签订提供物业管理或附加服务，按照每平方米每月10元的单价计收，则入驻租户实际承担的物业费是按照30元/平方米/月的单价计算。这种安排下，需要根据合同条款进一步分析。

3、房地产所有者不和入驻租户签订物业合同，而是由物业管理公司与入驻租户签订物业管理合同。此种情况下，需关注合同中是否向入驻租户明确了物业管理公司受房地产所有者委托，代理进行物业服务合同签订、物业管理服务收取等等内容，并不意味着房地产所有者未参与合同签订就一定不是主要责任人。

本案例中，如甲公司在与入驻租户签订的物业服务合同中是主要责任人（我们理解这种可能性较大），则甲公司应将该物业收入、成本费用（含付给A公司的酬金）均纳入甲公司个别报表，相应地，自然也都纳入甲公司的合并报表。

如甲公司在向入驻租户的物业服务合同中非主要责任人，而是由物业公司作为主要责任人向入驻商户提供的物业管理服务，则甲公司不应确认全额的物业收入和成本费用；此时，物业管理处作为提供物业服务的主要责任人，但基于前述分析，物业管理处取得的物业费不符合收入的定义，则这种情况下意味着甲公司和物业管理处均不属于主要责任人，显然这个结果并不合理。

综上，我们倾向于认为该交易架构更多地是委托代理的关系，甲公司作为委托方（被代理人）承担了所委托业务所有的法律后果，在其个别报表中就应全额核算该物业管理的收入、成本费用（含支付给A公司的酬金）以及因此而产生的债权债务。

相关合同可能明确了房地产所有者与承办商或入驻租户之间的法律关系存在，但是资金结算由物业公司代收代付。物业公司为完成约定的代收代付义务以其自身名义开立的该物业专用的银行账户内的资金，代表了甲公司作为业主对物业公司的一项要求权，故应列报为一项“其他应收款”。如果账户内资金不足，按约定需由甲公司补足资金的，则将应补足的资金确认为其他应付款。上述两项其他应收款和其他应付款如同时有余额的，应将两者余额相抵后按净额列报为其他应收款或其他应付款。同时，甲公司管理层还应合理确定除了该账户内的资金以外，与受托物业公司之间是否还存在其他债权债务或者往来关系，或者由物业公司代甲公司持有相关权益的情况，如有，应根据其性质作出相应的会计处理。

扩展及学习笔记：

1.《关于印发物业服务收费管理办法的通知》（发改价格〔2003〕1864号）第十二条规定：实行物业服务费用酬金制的，预收的物业服务支出属于代管性质，为所交纳的业主所有，物业管理企业不得将其用于物业服务合同约定以外的支出。

物业管理企业应当向业主大会或者全体业主公布物业服务资金年度预决算并每年不少于一次公布物业服务资金的收支情况。

业主或者业主大会对公布的物业服务资金年度预决算和物业服务资金的收支情况提出质询时，物业管理企业应当及时答复。

2.此问题主要还是总额法还是净额法确认收入的问题。请注意：1）应进一步取得甲公司或A公司或两者联合与入驻租户签订的物业管理合同条款，判断甲公司在该交易安排中的身份是否为向入驻商户提供物业管理服务的主要责任人。2）房地产所有者未参与合同签订就一定不是主要责任人。

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