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陈艳：会计舞弊研究之路及对未来的思考

Original 2017-12-18

作者智库专家风采栏目

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东北财经大学会计学院、中国内部控制研究中心

陈艳教授、博士生导师

陈艳，女，管理学博士，东北财经大学教授，博士生导师，中国注册会计师，国家留学基金委公派美国访问学者和澳大利亚访问教授，国家级双语示范课程负责人，辽宁省优秀青年骨干教师，国家精品课程骨干教师，财务管理国家教学团队骨干教师，东北财经大学杰出女性和优秀教师。美国会计学会（AAA）会员、美国会计舞弊检查学会（ACFE）会员、中国会计学会资深会员、中国内部控制研究中心资深研究员和中德管理控制研究中心资深研究员等；并担任美国会计学会年会评审专家、国家留学基金委员会评审专家、国家社会科学基金评审专家、中国博士后科学基金项目评审专家、国内外多家顶级期刊的评审专家；曾任中国税务师协会理事、辽宁省总会计师职称评审专家、辽宁省政府、省科技厅和大连市科技局科研项目的评审专家等。

多年来一直从事会计舞弊、会计信息的分析与利用、内部控制、企业融投资行为研究。先后撰写和翻译十余部学术著作，主持国家级和省部级、市级及校级研究课题30余项。发表论文70余篇，其主要研究成果发表在《Journal of Business Ethics》、《会计研究》、《财政研究》、《审计研究》、《科研管理》、《财贸经济》等国内外顶级刊物，被SSCI、EI、CSSCI收录并被多次引用。参加国内外学术会议20余次，分别于2011-2013年受邀参加美国会计学会年会（AAA Annual Meeting）并发表演讲。多篇论文、专著和研究报告获得国家、省、市政府的不同等级的奖项。

会计舞弊研究之路及对未来的思考

所有权与经营权的分离必然导致上市公司的所有者与管理层存在着严重的信息不对称。而处于信息劣势一方的所有者往往只能将会计信息作为鉴别代理人管理能力和劳动付出的指示器（Aier，2008）和甄别企业财务状况、经营成果以及未来成长能力的风向标。因此，基于“投资者保护”这一命题的会计舞弊研究，具有强烈的现实需求和重要的理论意义。会计舞弊这一资本市场顽疾能否得到有效治理，将决定着新时期资本市场与实体经济有效对接的成败以及供给侧结构性改革下产业转型升级的效率效果。

21世纪初，在美国“安然事件”和国内“银广厦”等恶劣舞弊事件的影响下，上市公司会计舞弊的问题成为学术界的研究热点。怀着针砭时弊的职业使命感，我一直对财务报告舞弊、资产侵占和腐败等职务舞弊问题颇有兴趣，希望探究其发生的内在机理，这也促使我将大部分精力倾注于会计舞弊问题的研究，并一直延续到现在乃至整个研究生涯。

一、制度维度研究阶段

借鉴于国外会计舞弊研究文献，当时的国内学术界主要从制度维度去研究会计舞弊的影响因素。我也通过分析社会制度层面（比如政府监管、媒体监督、政治关联、审计市场和社会文化等方面）和企业制度层面（比如从董事会、监事会、内部控制和企业文化等方面）的结构与因素，试图探究会计舞弊的成因和治理问题，虽然就某些方面给予了有说服力的解释，但仍期待实质性的进展。

尽管人们如火如荼地研究会计舞弊问题，但是上市公司的会计舞弊问题仍然没有得到有效地遏制，反而具有愈演愈烈之势。这种“异象”促使了我对过往研究的反思：会计舞弊案件的频发的背后根源是什么？现有会计舞弊治理机制无法适应舞弊新常态的本质原因到底是什么？着眼于外部因素，一味地专注于惩罚力度和监管力度的舞弊治理机制是否有失偏颇？会计舞弊行为严惩的个案仅能治标，要想治本，如何进行长效的制度设计？如何将制度内化于心、外化于行，从源头上抑制会计舞弊行为的发生？

为了解决困扰我的这些问题，我开始着手研究寻找答案。人们普遍认为，犯罪是由压力引起的，或者是由过度贪婪和野心太大造成的，因而提出了许多不同的动因理论，但却往往没有具体的证据和支持。人们只是将关注点集中于成功的决策，却很少有人去思考到底是什么样的选择和决策致使行为人走向歧途！而要了解这些舞弊行为人所做出的决策，就需要我们从“人”的角度去了解他们——他们的个性、欲望，以及性情。偶然间，我与曾经的经济犯罪人谈及了他们的难忘经历，他们向我展示出了更为真实的动机、情绪和预期。

传统经济学认为，舞弊行为人的决策过程都是一个明确的成本与效益的计算过程，都是在既有知识水平下经过深思熟虑的论证过程。但这种解释是不符合现实的。事实上，很多舞弊者并没有刻意去权衡预期收益与预期成本。相反，他们几乎没有花费过多的精力去仔细考虑他们的行为后果，他们是非理性的，他们普遍缺乏对于行为后果的认知。

二、心理维度研究阶段

2007—2008年，在美国公派访学期间，我有幸接触到了一些行为经济学领域的专家，这为我的研究打开了另一扇窗户。我潜心地学习并借鉴诺贝尔经济学奖得主心理学家丹尼尔·卡尼曼（DanielKahneman）、实验经济学家弗农·史密斯（Fernon Smith）、行为经济学家理查德·塞勒（Richard H.Thaler）等学者的思想，试图找到会计学问题研究新的突破口。

访学回国后，我开始致力于将行为经济学的相关理论引入到会计舞弊的行为分析框架之中，从行为人的心理维度去探究会计舞弊的形成机理，我也有幸成为较早基于行为经济学的视角研究会计舞弊问题的国内学者。

近年来，我们与东北财经大学金融学院副院长、实验经济学实验室主任宗计川副教授进行了深度合作，并先后与对行为经济学做出了开创性贡献的加拿大荣休教授Jack L. Knetsch、与行为及实验经济学国际学者《Experimental Economics》期刊主编CharlesNoussair、新加坡南洋理工大学商学院殷华祥教授等，进行了广泛的交流和深入的探讨并达成合作的意向。我们从这些在实验与行为经济学领域享有卓越学术声望的顶尖学者身上学到了很多行为决策和田野实验的理论与方法，这为我们的进一步研究奠定了坚实的基础。

（一）行为经济学与会计舞弊

行为经济学的研究是以“人的行为”作为研究重点，借助心理学的分析方法，真正实现了经济学对于“人”的研究。会计舞弊可以被视为外部因素与心理因素相互作用的经济行为，而心理因素才是会计舞弊行为发生的内在主导变量。

从某种角度上说，基于行为经济学的舞弊研究不仅仅是以舞弊行为人为研究对象，也是对“我们大家”一个很好的警示。因为舞弊者所犯的错误也是我们所有人或多或少都可能犯的错误，我们常常投入大量的时间和思考去研究什么因素可以成就我们的事业和个人生活，却很少花时间去思考什么因素会破坏这些成就。

经过几年的研究，我的团队于2011年成功申请了教育部人文社科项目“基于行为经济学的会计舞弊形成机理及控制策略研究”，表明国内学术界对于这一研究视角的认可。在教育部课题的研究过程中，我们利用行为经济学的启发式理论、前景理论和时间偏好理论，系统性地分析了会计舞弊的形成机理，探究了过度自信、风险偏好、预期后悔情绪和时间偏好等心理因素对于行为人会计舞弊的影响。

这期间，我与团队成员发表或撰写了如下文章：“基于行为经济学的会计舞弊行为研究”、“行为人的舞弊心理及舞弊倾向的实证研究”、“风险偏好、过度自信与国有企业管理层职务舞弊倾向研究”、“过度自信、预期后悔情绪与国有企业高管职务舞弊行为的实验研究”、“高管团队背景特征与财务报告舞弊相关性的实证研究”、“高管团队垂直对特征与企业财务舞弊行为研究”等。

（二）行为认知偏差与国有企业CEO职务舞弊

随着对行为经济学的深入研究，我发现心理因素与职务舞弊相互作用的基础是心理因素所引发的认知偏差，正是在认知偏差的影响下，行为人的决策结果区别于“理性经济人”假设下的行为分析。基于这个考虑，在总结已有研究的基础上，进一步从认知偏差的视角探究了国有企业CEO的职务舞弊行为。在教育部课题研究的基础上，2015年我的团队又成功地申请了国家社会科学基金面上项目“认知偏差视角下的国有企业CEO职务舞弊行为研究”。我们突破了以往的研究视角，运用行为经济学的相关理论，构建了职务舞弊决策的信息处理框架。将认知偏差纳入国企CEO职务舞弊分析之中，为理性的经济分析提供被忽视已久的心理基石，丰富了职务舞弊的理论研究和方法体系。通过探究舞弊控制策略的新的心理法则，修正原有制度人性化的缺失，为完善国企CEO的监管机制、激励机制和惩处制度的改革提供经验证据。我们先后发表了“CEO权力强度、过度自信与财务报告舞弊”、“媒体关注、政治关联与财务报告舞弊”、“会计舞弊监管必须用强制手段吗？”、“决策信息心理加工、认知偏差与国有企业CEO职务舞弊行为”等论文。

（三）进一步研究

在会计舞弊行为研究中，我们也深刻体会到了行为经济学广泛的实际应用价值。近年来，我们也尝试向横向和纵向拓展，研究了其他会计行为问题。目前，在孔晨完成的博士论文“基于行为经济学的国有企业高管职务舞弊行为研究”的基础上，于洪鉴和孟冰岚也陆续完成了“CEO自恋与企业投资异化行为研究”、“基于认知偏差的会计职业判断研究”等博士论文。一些硕士生也已完成了“过度自信、CEO权力对并购溢价的影响研究”、“高管团队垂直对特征与企业财务行为研究”、“高管过度自信、股权治理与企业过度投资的实证研究”、“CEO自恋、内部控制质量与审计收费”、“CEO自恋、产权性质与企业盈余管理”等硕士论文，这些论文均获得了校内外专家的普遍好评，由此增强了我们的信心和使命感。

在我校，一批青年教师也将目光投向了该领域的研究，为团队的建设注入了新动力和新思维。如陈梅教授的“行为决策与企业战略研发投资风险的期权博弈管理研究”、刘媛媛副教授的“治理转型视角的国有企业非效率投资的战略性管控机制研究”，解维敏副教授“管理层薪酬支付与企业技术创新”，唐大鹏副教授的“行为经济学与国家审计”；于悦博士的“财务困境下供应链关系治理：维护阈值与策略选择”；王艳博士的“社会领域行为决策问题与认识神经科学”等，均在综合地运用行为经济学、组织行为学、认知心理学、社会学心理学等基础上探析了财务与会计行为问题。“风劲一帆悬”，一个积极进取的优秀团队正在不断地成长，并不断地创造新的辉煌。

三、未来的思考

行为经济学在20世纪曾长期扮演着经济学体系中的异端角色，但它却能够很好地解释现实的经济问题。日常经济生活中很多异象是严格的经济学假设所不能解释的，而诺奖得主塞勒却应用行为经济学对反常现象加以分析，正是这种新的研究视角使塞勒的研究成果具有独创性与开拓性。行为经济学在解释异常现象和进行预测等方面更加具有可操作性，也更符合人们对经济现象的直观理解。反观我国目前发生的一些热点问题，比如PPP融资模式的叫停，从表面上看似乎是制度上的瑕疵，管理层看对了病却抓错了药方，所以出现了不同程度的乱象和缺憾。但从行为经济学视角分析，PPP合同缔约的政府和社会资本方都是有限理性的，由于跨期选择的存在，政府在决策时往往产生短期行为，远期社会时间贴现率难以达到预期的效果。

总之，行为经济学更加深刻地洞察了人类心理动机的奥秘，探究了有限理性行为的规律。基于行为经济学的未来选题应该找准会计领域中的“行为决策”问题，如由于禀赋效应、现状偏见、损失规避、偏好反转、跨期选择、心理账户、锚定效应等所产生的认知偏差对会计决策的影响。

未来研究选题如下但不局限于：基于行为经济学视角去探讨会计信息质量影响因素的内在作用机理，如管理层心理因素所引致的认知偏差与会计信息失真、盈余管理、会计舞弊、盈利预测质量的关系研究；基于行为经济学的视角去探讨管理层管理决策影响因素的内在作用机理，如管理层心理因素所引致的认知偏差与企业投资（战略）决策、企业社会责任（慈善）、成本管理、预算制定的关系研究；基于行为经济学的视角去探讨审计师审计决策影响因素以及内部控制质量影响因素的内在作用机理，如审计师心理因素所引致的认知偏差与审计收费、审计质量以及审计意见的关系研究，管理层心理因素所引致的认知偏差与企业内部控制质量、内部控制评价过程以及内部控制评价报告质量的关系研究等。

新鲜事物一开始出现，往往会引起众人关注的目光。基于行为经济学的会计研究犹如异军突起，尚需时间的检验。从起初的被质疑，到现在的被同行广泛地认可和接受，这个过程是充满艰辛和挑战的，我与我的研究团队从未气馁，从未放弃，苦练内功，努力挖掘，在跨学科研究的沃土上不忘初心、砥砺前行。（注：陈艳教授为中会智库专家库成员，感谢陈教授）（完）

编辑 | 青岛科技大学在读会计硕士生王宏斌

审核 |西北师范大学在读会计硕士生杨阳

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2017年12月18日