【摘要】基于数字化与智能化的背景，讨论会计职能迭代的过程，认为数字化与智能化的应用是会计职能不断迭代的结果，具体表现为财务数字化转型与智能财务。通过对数字化与智能化概念的讨论，进一步阐释财务数字化转型与智能财务之间的关系。分析发现，以财务共享服务数字化转型、数据中台建设、管理会计工具应用为内容的数字化转型是智能财务实现的基础，为智能财务的实现搭建了数据基础、组织基础与技术基础。
【关键词】下一代财务；数字化；智能化；财务数字化转型；智能财务
一、引 言
当前，数字化、智能化正成为新一轮全球生产力革命的核心力量。以数字化、智能化为核心的新一轮工业革命也正处于由导入期转入拓展期的关键阶段[1] 。由数字技术衍生的数字经济作为一种新的经济形态，成为经济增长新的动力源泉和转型升级的重要驱动力，也称之为“新经济”。无论新经济的提法是否严谨，推动其产生与发展的原动力为信息技术革命已成为共识。2016年G20杭州峰会发布的《二十国集团数字经济发展与合作倡议》认为，数字经济是指以使用数字化的知识和信息作为关键生产要素、以现代信息网络作为重要载体、以信息通信技术（ICT）的有效使用作为提升效率和优化经济结构的重要推动力的一系列经济活动。移动互联网、云计算、大数据、人工智能、物联网、区块链等技术的突破与融合发展最终促进了数字经济的快速发展。其中，人工智能（Artificial Intelligence，AI）作为社会发展和技术创新的产物，正成为新一轮科技创新和产业变革的核心驱动力，对世界经济、社会进步和人民生活产生深刻影响。
人工智能具有重新调整行业竞争秩序的潜力[2] ，现阶段发展的主要任务和未来方向在于替代人类完成特定工作，专家们在界定人工智能的内涵时更加关注系统思维能力和自主决策能力[3] 。2017年国务院发布的《新一代人工智能发展规划》标志着我国人工智能的发展进入新阶段，引发新一代人工智能相关学科发展、理论建模、技术创新、软硬件升级等工作的整体推进。翁杰明[3] 认为，当前云计算、大数据、区块链、人工智能、移动互联网等基础性技术和前沿热点技术加快迭代演进，深度融入社会各个领域，不断迸发创新活力，使得信息化日益成为推动经济社会发展的先导力量，数字经济正成为全球产业变革和经济增长的核心要素[4] 。为了跟上数字化技术发展的步伐，各行各业都在推进新技术、新方法的应用，数字化、智能化对会计、审计也产生了重大影响。
二、会计职能迭代：数字化与智能化的动因
在经济发展不断推动会计职能演进的同时，信息科技的进步也极大地改变着会计处理和财务报告的方式，进而影响到会计职能的发挥。会计职能的历史演进如图1所示。
图1 会计职能的历史演进
1. 早期古代会计时期。在会计发展的早期，会计环境中经济发展因素成为人们认识其职能的主要依据。在自然经济时期，产生价值的主要因素在于生产，以满足自给自足的目的，而非市场交换，故而会计作为一项“核算工具”，是为了获得与生产经营活动相关的计量信息，以满足自身对收支状况及结果的信息需求[5] ，这是人们对会计核算职能的最初认识。随后，不论是早期民间商业、手工业对个体经营情况的记录，还是国家对财政收支状况的记录，都体现出“核算”这一会计基本职能，此时会计更多地被称为“簿记”。
2. 自1494年开始的近代会计时期。随着经济与生产力的发展，特别是资本主义经济关系的萌芽，人们对会计职能的认识逐渐丰富。1494年，卢卡·帕乔利在《数学大全》中第一次完整地描述了“复式记账”方法，开创了世界会计发展的新时代，把古代会计推进到了近代会计的历史阶段。这不仅是会计核算方法的升级，更是人们对会计职能认知升级的开始。尤瓦尔·赫拉利在《人类简史》中感叹，“在过去500年间，人类的力量有了前所未有的惊人增长”，新的生产关系、科学技术在这500年间蓬勃发展，而这一发展历程始终伴随着会计职能的演变。
从大航海时代的开启到第一次工业革命时期，在资本主义市场经济体制的支配下，以荷兰东印度公司为首的股份公司逐步实现经营权与所有权的分离。所有者不参与公司的日常经营，但需要获得公司经审计的资产负债表来监督公司的经营情况，因此所有者权益也成为管理所关注的目标。人们逐渐意识到会计除了核算职能，还应在监督上发挥作用。此外，投资者也需要有关公司的各种信息，以决定是否对其股票进行交易，会计职能逐渐从仅为经营者提供核算信息，发展到为不参与日常经营的所有者和潜在投资者提供信息。在委托代理关系形成的背景下，会计所生产信息的使用群体、信息需求范围和内容都不断扩大，信息提供成为会计区别于其他行业发挥本质功能的重要体现。
在第一次和第二次工业革命相交之际，马克思在《资本论》中指出：“会计是生产职能的一种附带性工作，主要作用是过程的控制和观念的总结。”其中，“过程”是包括生产、分配、流通和消费各个环节的生产总过程。近代以来，传统的会计学理论一般把会计的职能分为核算和监督，也是源于马克思关于“簿记”是过程控制和观念总结的启发[6] 。会计基本职能在经济环境的发展中逐渐显现，同时会计职能也在技术进步的环境变化下不断扩展和演进。
3. 第二次工业革命现代会计时期。与第一次工业革命不同的是，在第二次工业革命中自然科学理论在技术方面起到了直接的指导作用，管理学发展成为比较完整的体系，并服务于工业化的进程。同时，技术革命甚至打破了原有的市场体系，让崇尚自由竞争的资本主义社会面临技术专有带来的垄断，出现了很多技术和资本垄断的“巨无霸”企业集团，技术开始成为企业发展的核心推动力[7] 。此时，公司这一生产组织形式日趋成熟，并与科学管理理论的发展相辅相成。20世纪初，科学管理之父泰勒的“劳动定额”和“标准劳动方法”等理论促进了管理的现代化[8] ，会计的职能也因此面临着派生的问题。如何强化组织绩效管理、提升组织价值，成为管理层关注的重要问题。会计需要提供管理决策所需要的相关信息，会计“管理”职能的延伸开始凸显，并逐渐产生“财务会计”与“管理会计”的分离。
美国会计学者奎因坦斯在其著作《管理的会计：财务管理入门》中首次提及管理会计的术语。此后，对会计管理职能的研究和应用进入了快速发展阶段，逐渐成为会计职能实现的主流和转型方向，并产生了会计职能的三职能、四职能甚至多职能说。当前学者们认为，会计的基本职能是核算与监督，派生职能是评价企业的经营业绩、预测经营前景、参与经济决策等管理职能。
4. 第三次工业革命时期。第三次工业革命是包括电子计算机在内的信息控制技术革命。计算机技术的革命对会计职能的影响更为广泛和直接。
电子计算机的应用提升了核算和监督这两项基本职能的规范性和效率。对于核算职能，从会计工具和信息介质来看，计算机的应用实现了会计信息处理、信息储存和运算的电算化，并将一部分纸质的凭证、报告等资料搬到了线上，使得核算更准确，将会计人员从繁琐的手工填制账本账簿的工作中解放出来，提高了核算工作的规范性。从核算工作的处理流程来看，虽然电算化的会计工作与传统纸质化的会计工作在流程上差别不大，但前者相对高速且自动化的记账、转账和结算、生成报表等功能，大大提高了会计核算工作的效率，提升了核算质量，为会计职能的拓展奠定了基础[9] 。对于监督职能，电算化的会计环境使得会计数据更加难以篡改，还可以利用计算机程序处理的标准化特征，对错误信息进行提示和控制，实现会计的自我监督和对经济业务的监督。同时，外部监管者对会计账目的审查更加方便，进一步加强了监督职能。具体如图2所示。
图2 第三次工业革命对于会计职能的发挥所带来的影响
但现有的会计电算化信息系统并未突破手工会计核算方式的框架，仅仅是手工会计业务流程的高度仿真，即：先由会计人员手工收集数据、编制记账凭证，再将记账凭证输入计算机，然后由计算机自动登记账簿生成会计报表。这种业务流程与手工会计业务流程相似，只是将会计业务流程中许多不必要（如编制试算平衡表）和无效的中间环节(如期末账项调整)交由计算机程序完成，其作用的发挥主要是在会计核算环节。
当然，在这一阶段企业管理也随着信息技术的发展，从最核心的生产制造环节开始了信息化进程。这主要得益于20世纪50 ~ 80年代“系统论”“控制论”“信息论”等系统科学的广泛应用[8] 。在上述核算和监督职能得以发挥的情况下，会计职能随着信息化的深入开始扩展，逐渐走向管理和控制。此时，管理会计的作用进一步显现，体现在以内部成本管理与控制为核心的成本控制上，通过运用成本会计、全面预算管理等手段，实现会计的管理和控制职能。
在信息技术不断进步的环境下，管理会计的相关职能开始超越会计的基本职能，并逐渐成为信息化环境下会计职能发展的主要目标。尤其随着ERP系统的实施，业务、财务逐渐朝着一体化发展，物流、资金流和信息流开始实现集成和统一。信息化的深入应用使得企业内原本独立的各个子系统相互连接，企业内部管理的重心逐步从传统成本管控向全面内部管理和战略管理转移，会计的管理职能也从单纯的成本管控向全面的企业内部管理渗透。在信息化背景下的会计工作体现出的管理职能，不仅仅是单纯的财务管理，更是积极参与经营活动，通过为企业管理提供更加真实、完整、及时、有效的会计信息和决策依据，提高企业的经营效率和经济效益。具体而言，会计的职能范围已经扩展到参与企业的战略和计划制订、业务部门的决策过程以及对企业风险进行管控等管理职能。
但是，这一阶段的信息化建设仍然存在不完善之处，阻碍了会计管理职能的充分发挥。例如，许多与发挥管理职能相关的数据尤其是业务数据无法被会计信息系统采集并充分利用，且获取信息的种类十分有限。从某种程度上而言，这一阶段对会计职能扩展的需求使得人们开始主动关注新技术对会计职能扩展的作用或者说赋能，并且主动地期望通过运用信息技术推动会计信息化的发展，以进一步发挥会计的扩展职能。而新一代信息技术的发展所带来的变革为这一切提供了可能。
5. 第四次工业革命时期。进入21世纪，以云计算、大数据、人工智能、物联网等科学技术为标志的第四次工业革命悄然来临，技术环境与会计职能已不再是单纯的技术影响职能的单向联系，信息技术越来越具有“通用目的技术”的特征。通用目的技术是指能够同时被多个部门使用的技术。数字技术功能的发挥需要具体部门的技术和组织进行配套[10] 。此时，云会计、财务共享服务中心、管理会计信息化的优势逐渐显露，并将会计基本职能的发挥和延伸职能的扩展推向了新的高度，也逐渐由理论设计变成了现实。在这一阶段，数字化转型和会计职能的转型紧密相连，管理会计信息化已然成为会计信息化发展的主要趋势，其目标在于通过业财一体化在企业管理信息系统中的实现，以财务和业务数据为基础，借助现代信息技术手段，获取、加工、整理、分析和报告信息，为企业开展管理会计活动提供全面、及时、有效的数据支持，最终使得财务管理工作与企业战略目标充分一致，并支撑战略目标的实现。
综合以上分析，结合马克思关于生产力和生产关系的辩证关系，笔者认为，科学技术的发展推动了工业革命，工业革命的产生推动了社会经济和企业管理的深刻变革。也正是由于每一次的工业革命，新技术的应用总会升级企业的生产要素，创造出新的生产资源，从而不断解放人的生产劳动。每一次技术进步又会更新会计信息化的手段，影响会计职能的发挥，从而推进了信息技术在会计领域的研究和应用。会计环境尤其是科学技术环境的变化对会计职能的影响，紧紧围绕着基本职能的实现和延生职能的扩展两条路径展开。会计的核算、监督基本职能逐渐向管理会计的管理职能及其他派生职能扩展，也体现了技术加持下信息化的不断升级促进了会计职能的发挥，会计职能随着会计环境的变化而不断演进、不断实现的基本逻辑。
以往会计信息化的主要目标是通过跟进信息化的发展，专注于当时技术能力基础上的效率优化，即用信息技术承载原来低效的会计核算流程。会计信息化更多的是承担着支撑的角色，通过软硬件平台的构建，应用程序和网络轻松完成将大量手工会计信息的进行整理和传递的工作，从而优化会计核算的效率、降低会计工作的运营成本。但由于企业的生产方式与组织方式还没有发生根本性的变化，会计信息化并没有根本性地改变会计组织架构和会计职能。就像能力和效率之间的关系，当能力没有大的突破时，就依赖于不断优化效率来取得进步；当效率提升和积累到一定程度时，便会激发能力的飞跃，这种飞跃往往就是人们所说的颠覆性创新，但颠覆性创新需要新的科学技术的推动。
三、下一代财务：数字化与智能化的关系
如果将云计算、大数据、人工智能、物联网、区块链等技术称为“下一代技术”，那么基于数字技术与人工智能的财务可称为“下一代财务”，此时计算机从工具转换为解决问题的合作伙伴。
1. 数字化与智能化的区别与联系。人们对“数字化”“智能化”的内涵与关系的理解不尽相同，造成了实际应用中的混乱。秦荣生[10] 认为，将许多复杂多变的信息转变为可以度量的数字、数据，再基于这些数字、数据建立起适当的数字化模型，把它们转变为一系列二进制代码并引入计算机内部，进行统一处理，这就是数字化的基本过程。数字化是一种趋势，是运用数字技术将生活中的信息转化为数字、数据的过程，也是IT（Information Technology，信息科技）向DT（Data Technology，数据科技）转化的过程。人工智能则是实现智能化的主要途径。维基百科认为：人工智能是有关智能主体的研究与设计的学问，而智能主体是一个可以观察周遭环境并做出行动以达成目标的系统。英国学者玛格丽特·博登在《人工智能的本质与未来》一书中指出：“人工智能就是让计算机完成人类心智（Mind）能做的各种事情。”
针对数字化与智能化区别，刘卫国[11] 认为，凡是数据采集和录入由机器完成，在人工预设的规则下才能触发的自动化工作，都可称为数字化，但这并不是智能化。大数据的计算、分析和运用也都不是智能化，仍是数字化，因为最后依赖数据分析结果做出决策的还是人，至少大部分场景下是人，而不是机器。从感觉到记忆再到思维这一过程称为“智慧”，智慧的结果产生了行为和语言，将行为和语言的表达过程称为“能力”，两者合称“智能”。智能一般具有如下特征：一是感知能力，即具有能够感知外部世界、获取外部信息的能力，这是产生智能活动的前提条件和必要条件；二是记忆和思维能力，即能够存储感知到的外部信息及由思维产生的知识，并利用已有的知识对信息进行分析、计算、比较、判断、联想、决策；三是学习能力和自适应能力，即通过与环境的相互作用，不断学习、积累知识，使自己能够适应环境变化；四是行为决策能力，即对外界的刺激做出反应、形成决策并传达相应的信息。具有上述特点的系统则为智能化。
综上，笔者认为：数字化是智能化的技术基础，没有数字化所带来的数据化，就不会有智能化。智能化是基于数字化所形成的海量数据，结合计算机的算力，为客户或企业管理提供基于机器学习的算法推荐的最优下一步行动选择。数字化是对企业信息化所产生的数据进行分析后供企业决策或者运营使用，其目标就已经达成。因此，我们可以判断，智能化将是数字化的终极阶段。
2. 财务数字化转型与智能财务的关系。袁勇等[12] 认为，数字化转型是指通过利用现代技术和通信手段，改变企业为客户创造价值的方式，对企业价值进行彻底的重新定义。财务数字化转型是企业在财务领域运用云计算、大数据等技术来重构财务组织、再造业务流程，提升财务数据质量和财务运营效率，更好地赋能业务、支持管理、辅助经营和支撑决策[13] 。财务数字化转型的关键在于保证数据的真实性、完整性、实时性和有效性。智能财务是一种新型的财务管理模式，它基于先进的财务管理理论、工具和方法，借助智能机器（包括智能软件和智能硬件）和人类财务专家共同组成的人机一体化混合智能系统，通过人和机器的有机合作，完成企业复杂的财务管理活动，并在管理中不断扩大、延伸和逐步取代部分人类财务专家的活动[14] 。
关于财务数字化转型与智能财务之间的关系，笔者认为，财务数字化转型是智能财务实现的基础，为智能财务的实现搭建了重要的数据基础、组织基础和技术基础。正如能力与效率的关系一样，最初财务转型的目标并不是实现智能，而是不断优化会计核算效率，体现为会计信息质量的提升与管控能力的增强。基于会计集中核算的财务共享服务中心就是这一时期财务转型的重要工具。随着数字技术的应用，连接、共享、协同、数据中台的理念不断植入财务共享服务中心，尤其是当财务机器人（RPA）技术不断应用于财务共享时，财务共享服务的效率得到进一步提升，也让我们看到了智能财务的应用雏形。
财务机器人可以替代人工完成一些低附加值的工作，高效地完成一些重复性高且逻辑性强的工作，其效率和流程自动化的程度让我们看到了基于初级智能的财务共享魅力。但这还不是智能财务，因为业务的数据化程度以及大量烟囱式信息系统的架构阻碍了人工智能的进一步应用，在财务领域体现为财务共享服务的局限性。企业并没有在此基础上实现理想中的财务转型，管理会计的职能也因信息系统架构的局限性所引发的业财数据融合问题而难以实现。基于数字技术的发展，财务数字化转型的具体路径是：财务共享服务平台向采购、信息、人力、税收等大共享平台转变，融合管理会计工具，加强数据、算力、算法等方面的能力，不断为后台提供高质量的数据服务。此时，数据中台这一信息系统的整合理念恰好分离了前台业务和后台服务与决策，充当数据采集与转换中心（大数据中心）的角色。对此，王兴山认为，数据中台的作用是以关键业务要素为核心，打通多个系统的数据壁垒，整合建立业务关系的数据链集合，并封装为可对外提供的数据服务。
当更多的人工智能技术应用到数据中台时，智能财务又向前迈进了一大步。但必须看到，这仅仅是弱人工智能技术的产物。当效率提升与数据积累到一定程度时，颠覆性创新使得人工智能的应用产生更多的应用场景，这将为强人工智能技术的应用提供可能。王兴山[15] 将这种智能财务应用分为三个发展层次：一是基于规则的自动化，具体表现为财务机器人的自动对账、智能报告等；二是基于对话式用户界面（UI）的数字助理，语言交互、人机协作是其重要特征；三是基于深度学习的企业大脑，以大数据为基础的智能决策和风险内控是其典型场景。
财务数字化转型与智能财务的实现，不仅需要应用信息技术，还需要组织架构、业务流程的再造及集团管控模式的转变，更涉及思维理念与企业文化的转变。
原载《财会月刊》2020年第10期
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