走近虚开发票中的“环开”和“对开”
一般来说，纳税人虚开发票的主要目的是为了少缴税款。但在形形色色的虚开发票类型中，有一种“虚开”出淤泥而不染，表现得格外另类。那就是“环开”和“对开”。
环开和对开，是关联公司没有真实经营业务循环开具发票、互相开具发票。
比如：在没有真实交易的情况下，A公司开给B公司5000万元，B公司开给C公司5000万元，C公司开给A公司5000万元；或者A公司和B公司之间互相开票5000万。
这种类型虚开发票，不会出现支付开票手续费得情况，而且每一个开票主体都会申报缴纳增值税，不会少申报缴税。
不了解内情的人，看到这种开票方式都会肃然起敬，这些公司简直是舍小家为大家啊！为了国家的GDP经济指标，真是殚精竭虑啊。
但这个世界上没有无缘无故的爱。这些公司这么做到底为了什么呢？他们一般是出于以下目的：为了虚增经营业绩；为了上市、融资授信；为了取得地方财政返还；为了应对绩效考核等等。
那么问题来了，虚开发票中的“环开”和“对开”，如果被查处了，会有什么法律后果吗？
先来看看行政处罚规定：
根据《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条 开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，并加盖发票专用章。任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。
从上述规定可以看出：环开和对开，已经除触犯了第22条关于虚开发票行为的定义，属于虚开增值税发票行为。
应该如何处理呢？根据《中华人民共和国发票管理办法》第三十七条 违反本办法第二十二条第二款的规定虚开发票的，由税务机关没收违法所得；虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款；虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。
对于环开和对开的企业来说，金额一定不会小，所以，在行政处罚中，一般能达到顶格50万元罚款。
另外，根据国家税务总局公告2012年第33号《关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》的规定：纳税人取得虚开的增值税专用发票，不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额。
按照举例中的环开5000万来说，如果开具的是货物，A、B、C公司各需要补缴增值税5000万×13%=650万元。
行政违法是肯定的。那么“不以偷逃税款为目的”的“对开、环开”增值税专用发票行为是否构成了犯罪，需要追究刑事责任呢？我们可以依据刑法理论来予以确定。
从目的犯的角度来看，对于虚开增值税专用发票罪的认定上行为人主观上须有骗抵增值税税款的目的。“对开、环开”增值税专用发票行为其主观目的并不是为了骗抵税款，且实际上也不存在骗抵税款的可能性，因此不应将“对开、环开”增值税专用发票的行为认定为虚开增值税专用发票罪。
从结果犯的角度来看，须以虚开行为实际造成国家税款的损失并达到法定数额才构成犯罪。“环开、对开”增值税专用发票的行为在增值税抵扣链条上并不存在造成国家税款流失的可能性，该罪所侵害的法益既国家税权，如果不存在法益侵害后果，就不应当认定为虚开增值税专用发票罪。
从行为犯的角度来看，认为只要实施虚开增值税专用发票的行为，不论数额大小均构成犯罪。虽然“对开、环开”增值税专用发票的行为不以偷逃税款的目的，但其存在虚开增值税专用发票的事实行为，在不考虑行为目的、法律后果的前提下，应当将该行为认定为虚开增值税专用发票罪。
目前学界及实务界较为统一的观点就是虚开犯罪需以行为人主观上具有骗取国家税款的目的，客观上造成国家税款损失为要件。最高院公布的典型案例“张某强虚开增值税专用发票案”中也强调了该观点。
2020年07月24日，《关于印发<最高人民检察院关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见>的通知》再次强调了该观点：
“三是依法慎重处理企业涉税案件。注意把握一般涉税违法行为与以骗取国家税款为目的的涉税犯罪的界限，对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以虚开增值税专用发票罪定性处理，依法作出不起诉决定的，移送税务机关给予行政处罚。”
通过上述分析，我们可以看到，在刑法上环开和对开不构成犯罪。
A、B、C公司的相关人员似乎可以放心了，长出一口气了。但是，企业费尽周折做这件事情，真的划算吗？
假设企业环开和对开，是为了贷款。上述A、B、C公司在费劲心思后如愿以偿，各自贷了5000万的贷款。但很不幸，被税务机关发现了。所以我们盘点一下为了这笔贷款需要付出的代价有：
1、正常的贷款利息，大约6%
2、行政罚款50万元
3、进项税650万元不能抵扣
4、纳税信用登记被直接判定为D级。
有很多人可能还不了解，税务机关对纳税信用评价为D级的纳税人有哪些特殊待遇：国家税务总局公告2014年第40号第三十二条规定：
（一）公开D级纳税人及其直接责任人员名单，对直接责任人员注册登记或者负责经营的其他纳税人纳税信用直接判为D级；
（二）增值税专用发票领用按辅导期一般纳税人政策办理，普通发票的领用实行交（验）旧供新、严格限量供应；
（三）加强出口退税审核；
（四）加强纳税评估，严格审核其报送的各种资料；
（五）列入重点监控对象，提高监督检查频次，发现税收违法违规行为的，不得适用规定处罚幅度内的最低标准；
（六）将纳税信用评价结果通报相关部门，建议在经营、投融资、取得政府供应土地、进出口、出入境、注册新公司、工程招投标、政府采购、获得荣誉、安全许可、生产许可、从业任职资格、资质审核等方面予以限制或禁止；
（七）D级评价保留2年，第三年纳税信用不得评价为A级；
（八）税务机关与相关部门实施的联合惩戒措施，以及结合实际情况依法采取的其他严格管理措施。
总的一句话，成为D级纳税人，感觉就像每到一个十字路口都是红灯，处处受限。
公司被行政处罚，成为D级纳税人之后，相关情况银行得知会怎样呢？银行肯定是会收回贷款的。至于该行为是否构成了诈骗罪，需要再根据实际情况看刑法的具体规定。这就不是今天本文讨论的内容。
贷款得而复失，除了留下不必要的经济损失和更严格的管理，环开和对开，并没有给企业带来任何收益，这样的结果，希望哪些准备开票的人，可以静心想想，真的值得吗？
END
本文得到袁润民老师的大力协助，在此表示感谢！
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