未按规定时限开具发票，有哪些风险？

编者按：在“以票控税”的征管模式下，增值税专用发票对于各市场交易主体均具有重要意义：对于付款方而言，发票是其进行增值税进项抵扣的法定凭证，也是企业所得税的税前扣除凭证；对于收款方而言，开具发票是其申报收入、计算销项税额的依据之一，未及时、足额开具发票的行为破坏了国家发票管理秩序，具有隐匿收入、偷逃税的风险。本文以案例展现的形式，剖析实践中未按规定时限开具发票的四类常见风险，供读者参考。01  何为发票开具的正确时限？

收款方及时、足额开具增值税专用发票是增值税抵扣链条正常运转的基础。《发票管理办法》第二十一条规定应当按照规定的时限开具发票。何为“规定的时限”，《发票管理办法实施细则》规定，“填开发票的单位和个人必须在发生经营业务确认营业收入时开具发票。未发生经营业务一律不准开具发票”，而《增值税专用发票使用规定》（国税发〔2006〕156号）第十一条则规定增值税专用发票应按照增值税纳税义务的发生时间开具。前述规定存在不一致之处，而《发票管理办法实施细则》所规定的“确认营业收入时”是采用税收口径还是会计口径也未明确，导致实践中存在诸多争议。下文将列举五起案例，解析延迟开票、提前开票的税务风险。02  风险一：延迟开票被认定为隐匿收入，补缴税款及滞纳金甚至定性偷税的风险

案例1：某企业延迟开票以享受税收优惠被认定偷税
国家税务总局深圳市税务局稽查局2022年一则《税务行政处罚决定书》显示，某企业将2019年9月至2019年12月的部分应税收入延迟到2020年申报，以享受疫情期间的增值税免税政策，造成少计增值税应税收入16093339.1元。稽查局对企业将部分应税收入延迟开票以享受免税优惠造成少缴增值税及附加税的行为认定为偷税，处少缴税款百分之五十的罚款。案例2：增值税与企税申报收入差额异常引发预警，某企业延迟开票隐匿增值税收入被追缴税款滞纳金一千余万中国税务报披露的一则稽查案例显示，某地稽查局接举报线索，对甲公司进行税务检查。检查人员发现，在2019年至2021年期间，甲公司每年申报的增值税收入均比企业所得税收入少，“两税”收入差额累计达到1.18亿元。甲公司主营广告制作，该行业的特点是技术成熟、市场竞争激烈，业务周期普遍较短，合同期均为3月之内，通常情况下增值税和企业所得税的收入存在长期大额差异的可能性较小。从申报信息看，甲公司确认了企业所得税收入，但长期未确认增值税收入，检查人员认为该企业具有迟开或不开增值税发票隐匿增值税收入嫌疑。甲公司财务人员则称，因买方的部分业务款项一直未支付，故公司未向其开具发票，因此未申报增值税收入，而所得税是按完成工作进度确认收入并结转相应成本费用，所以二者之间存在差异。但检查人员发现，财务人员所称该公司未收到应付款的金额，远远小于其未申报的增值税收入。从企业资金往来情况看，这些未申报增值税收入的业务均已收到对方的支付款项，并且时间上也超过双方合同中确定的付款日期，甲公司存在迟开或不开发票隐匿增值税收入的情况。最终，稽查局对其作出补缴追缴税款滞纳金1035.28万元的决定。在以票控税的征管方式下，开具发票是申报收入、计算销项税额依据之一，也是部分税收优惠的计算依据乃至适用前提，企业延迟开票行为可能会被认定为隐匿收入，存在被追缴税款及滞纳金乃至定性偷税的风险。03 风险二：以未开票收入缴税后仍被处罚的风险

案例3：中国税务杂志社披露的一则案例显示：乙公司系贸易公司，主营煤炭经销业务。当地稽查局在双随机抽查中发现，乙公司于2020年5月10日与某电力公司签订煤炭购销合同，合同约定采购金额为1000万元，增值税额130万元，合同签订后7日内先预付款项20%，货到后10日内支付余款。乙公司于2020年5月17日收到预付款200万元，并于6月1日发出货物。但是因电力公司的原因，双方商定7月份再开具发票，6月10日乙公司收到了余款。乙公司虽然没有开具发票，但是由于纳税义务已经发生，因此，其按未开票收入申报缴纳了增值税。稽查局认定乙公司未按规定时限开具发票，违反《发票管理办法》的规定，对乙公司处以罚款5000元。
本案中乙公司预收款和余款均已收到，货物也已经发出，根据《增值税暂行条例》及《增值税暂行条例实施细则》的规定，收讫销售款项的当天企业的纳税义务就已发生，对于预收款的情形，纳税义务发生时间为货物发出当天。乙公司未按规定在纳税义务发生时间开票，属于未按规定时限开具发票。因此，乙公司虽已依法纳税，也应按《发票管理办法》进行处罚。此外，企业以未开票收入申报纳税，后续又开具发票的，还存在纳税申报上的风险：在后续开票的所属期，企业须以开票收入进行申报，否则将导致申报收入与开票收入比对异常，导致当期无法正常申报。而对于此前已按照未开票收入申报的部分，则需要在未开票收入中申报负数以避免重复纳税。04  风险三：未按规定时限开票，买受方起诉要求赔偿未开票损失的风险案例4：2018年5月，原告丙公司与被告丁公司签订订购合同，丙公司向丁公司采购电子产品。丙公司已付款，丁公司已按约定供货。因被告丁公司迟迟未开具发票，原告诉至法院，要求被告赔偿其因未取得发票而导致的抵税损失。一审、二审法院均认定，现有证据足以证明丁公司未依约开具增值税发票的行为已致使丙公司既不能抵扣相应的进项税额，又需要缴纳无法抵扣部分所对应的附加税费，已构成违约。故原告请求被告赔偿因其未依约开具增值税专用发票造成的增值税及附加税费的税额损失并无不当。

收款方未及时开票，付款方能否提起民事诉讼主张抵税损失在司法实践中颇具争议，有观点认为收款方应当在规定时限内开具发票系其法定义务，若收款方未开具发票，应当由税务机关责令改正并可以加处罚款。即收款方可以通过向税务机关反映情况或进行检举等途径取得发票，收款方未能按照规定时限开具相应发票的行为并不必然导致付款方产生经济损失。而有的观点则同前述案例，支持买受方要求收款方支付未及时开票造成的损失。因此，发生应税行为而未按规定及时开具发票的，可能面临被买受人追责及被加处罚款的风险。05 风险四：提前开票被认定为虚开的风险

案例5：某地公示的一则税务行政处罚决定书显示，2019年11月，A公司与B公司签订项目施工协议，合同金额45639.26万元，建设工期550天。因2020年1月疫情爆发及项目实施区域规划临时调整，该工程建设项目暂停。2021年，项目重新启动实施，A公司因资金紧缺导致运转困难，随即向丁公司申请预支工程款。应B公司要求，预付工程款需提供发票，A公司便开具了20183万元发票。发票开具后，因市场变化及项目运营主体发生变更，该项目改由C公司负责实施，并将建设规模缩减至6000万元左右，A公司便将已开具的发票做红冲处理，且B公司未对红冲发票进行进项抵扣，项目变更后继续由丙公司承建，2022年5月项目竣工验收并交付使用。税局根据《发票管理办法实施细则》规定的“填开发票的单位和个人必须在发生经营业务确认营业收入时开具发票。未发生经营业务一律不准开具发票”，认为该公司在纳税义务尚未发生时便开具发票，以发票开具不合规为由对丙公司处以罚款。
提前开票的主要风险在于开具的发票可能与实际生产经营不符，引致虚开的嫌疑。前述案例中，A企业后续的承建工作及相关资料能够表明其有真实的业务发生，且对已开票未按约定履行的部分进行了红冲处理，故没有认定为虚开，而是以未按规定开具发票进行处罚。国家税务总局在对《关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第39号）的解读中举例指出，某一正常经营的研发企业，与客户签订了研发合同，收取了研发费用，开具了专用发票，但研发服务还没有发生或者还没有完成，这种情况下不能因为39号公告列举了“向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务”，就判定研发企业虚开增值税专用发票。因此，企业若在实际业务中确有需要提前开票的情形，应当留存好后续业务运作的资料，佐证有真实交易发生，对于因情势变更等造成无法全部或部分履行的，应当及时进行红冲处理，防范虚开的风险。从前述列举的案例可以发现，除部分故意迟开或不开发票隐匿收入、违规适用税收优惠的行为外，不少企业因未按纳税义务发生时间开具发票而被处以罚款。因此，企业应依据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1营业税改征增值税试点实施办法第四十五条之规定，正确把握增值税的纳税义务发生时间，做好发票开具的合规管理工作。——————【晶晶亮读后感】常见的税务风险，最严重的是虚开，其次是偷税骗税，最轻的是一般的发票或其他税务行政违法行为。一般来说，单纯未按规定时限开具发票，都应该归入第三类，但在上述案例1和2中却出现了定性偷税的违法行为，那是因为企业的延迟开票，和骗取税收优惠以及隐匿收入的行为结合到一起了，有主观少缴税款的故意。
案例3虽然延迟开票了，但没有少缴税，稽查局罚款5000元。因为这是双随机案件，企业运气不好被抽中了，估计检查后确实也没有发现什么大问题，所以这个小问题就浮现出来了，一般来说如果企业有较大的税务问题，稽查局很少会关注这么一个小的违规行为的。案例4的风险，是一起发票开具不合规引发的民事诉讼风险，其实完全可以避免，按理说买卖货物，开具发票天经地义，也许还有其他隐情纠纷。
案例5，提前开票并不必然认定为虚开，但提前开票了，且发生应税行为的证据不充分，是容易被认定为虚开的，这个风险一定需要高度重视。

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来源：华税；晶晶亮的税月简评

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封面图片来源于公众号：图说一分为Z  摄影师顾伯群授权本号使用