母公司拿地、项目公司开发存在风险和税筹处理！

余洋刘伟军地产财税圈 2021-12-10

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本文看点： 房地产开发实践中，往往存在母公司中标拿地，成立项目公司（子公司，下同）对中标土地进行独立开发的现象。该模式下，要实现项目公司对土地的独立开发，母公司名下的土地使用权必须过户到其注册成立的项目公司。如果操作不当，土地过户将被认定为母公司向子公司转让土地使用权的行为，面临较大的法律风险。即使变通处理，也必须要依法缴纳土地增值税、增值税和企业所得税，母公司将因此承受沉重的税收负担。

▶例：A公司是一家房地产开发公司。2016年6月，A公司中标拿地，与国土局签订国有土地使用权出让协议，支付5亿元土地出让金，取得出让金收据，土地证办在A公司名下，2017年3月，A公司设立全资子公司B作为项目公司（注册资本0.1亿元），将土地装入项目公司（此时该宗地评估价格15亿元）由B公司独立开发。

此例中存在什么样法律和税务风险呢？

1、土地作价入股是土地使用权转让的一种形式，依据《中华人民共和国城市房地产管理法》第三十九条规定，房地产企业以出让方式取得土地使用权后未按照出让合同进行投资开发，或者开发不足投资总额25%的，不能进行转让。因此在一部分地区，这种取得土地后未进行开发即以土地作价入股的做法是被禁止的。

2、实务中很多企业采取将土地投资全资子公司的方式进行变通处理，对于全资子公司，很多地方土地管理部门认定为同一控制人，在投资额未超过25%情况下也允许过户。这种情况下，母公司A向项目公司B转让土地使用权时，土地产生了10亿元溢价。母公司转让土地，需要缴纳增值税、土地增值税、企业所得税（本案例中子公司B契税可以免除，印花税金额小，分析时不予考虑），计算如下：

（1）增值税： 10/1.1*0.1= 0.91亿元

城建及教育费附加：0.91*12%=0.11亿元

实践中，部分地区根据现行的规定对房地产开发企业转让尚未开发的土地使用权，在计算增值税时，不允许扣除相应的土地价款。本案中假设土地出让金可以扣除。

（2）土地增值税：

（10/1.1-0.11）*50%- (5/1.1+0.11)*15%= 3.79亿元

（3）企业所得税 (15/1.1-5/1.1-3.79-0.11)*25%= 1.3亿元

A公司以土地作价入股B公司税负合计：

0.91+0.11+3.79+1.3=6.11亿元

如何规避以上的法律和税务风险呢？

本文就实务中成功案例的具体操作及原理与大家分享如下：

A公司在向国土部门提交土地中标申请书约定：①拟成立全资子公司B作为项目公司独立开发中标地块；②B公司的出资构成、成立时间; ③A公司代替拟成立B公司垫付土地出让金，土地出让金的收据等B公司注册成立后直接开给B公司名下等内容。

土地中标后，A公司与国土部门《国有土地使用权出让合同》。

在A公司办理完B公司注册登记手续后，再与子公司签订《国有土地使用权出让合同变更协议》；或者约定国土部门直接与B公司签订《国有土地使用权出让合同》。

经过以上税筹处理，土地使用证过户到B公司名下，就不视同房地产母公司将其中标的土地转让给其子公司的行为，而是认定为国土部门将土地出让给房地产母公司拟成立子公司的行为。

依据国土资发[2006]114号第十条第（二）款第6项和财税[2016]140号第八条的规定的规定，A公司拿地，B公司开发的行为没有任何法律障碍，也不缴纳任何税收。

法律依据如下：

（1）国土资发[2006]114号第十条第（二）款第6项的规定

根据国土资源部于2006年5月31日发布的《招标拍卖挂牌出让国有土地使用权规范（试行）》（国土资发[2006]114号）第十条第（二）款第6项“申请人竞得土地后，拟成立新公司进行开发建设的，应在申请书中明确新公司的出资构成、成立时间等内容。出让人可以根据招标挂牌出让结果，先与竞得人签订《国有土地使用权出让合同》，在竞得人按约定办理完新公司注册登记手续后，再与新公司签订《国有土地使用权出让合同变更协议》；也可按约定直接与新公司签订《国有土地使用权出让合同》”的规定，土地竞得人在提交的《投标（竞买）申请书》中约定成立新公司进行开发建设，并明确新公司的出资构成、成立时间等内容，在竞得人按约定成立新公司后，出让人与新公司签订《国有土地使用权出让合同变更协议》,以新公司名义受让国有土地使用权的，视同出让人将土地使用权直接出让给新公司，按出让国有土地使用权征收有关税款；否则，属于土地竞得人受让国有土地使用权后再将国有土地使用权转让至新公司的行为，应按转让国有土地使用权征收有关税款。

（2）财税[2016]140号第八条的规定

《国家税务总局关于明确金融房地产开发教育辅助服务等增值税政策的通知》（财税[2016]140号）第八条规定：“房地产开发企业（包括多个房地产开发企业组成的联合体）受让土地向政府部门支付土地价款后，设立项目公司对该受让土地进行开发，同时符合下列条件的，可由项目公司按规定扣除房地产开发企业向政府部门支付的土地价款。

（一）房地产开发企业、项目公司、政府部门三方签订变更协议或补充合同，将土地受让人变更为项目公司；

（二）政府部门出让土地的用途、规划等条件不变的情况下，签署变更协议或补充合同时，土地价款总额不变；

（三）项目公司的全部股权由受让土地的房地产开发企业持有。”

综合以上分析，我们可以看到，母公司中标拿地，项目公司独立开发，蕴含着较大的法律和税务风险，严重的，会直接影响到房开公司经营成果和战略目标的实现。我们在对相关法律法规进行认真的研究分析后，进行合规的税筹处理，相关的法律和税务风险得以有效控制，从而为房开企业项目的成功开发打下良好的基础。