京津冀、中南、西南三区域税务行政处罚裁量基准比较
《国务院关于进一步规范和监督罚款设定与实施的指导意见》（国发〔2024〕5号）明确：“鼓励跨行政区域按规定联合制定统一监管制度及标准规范，协同推动罚款数额、裁量基准等相对统一。”相邻省市区共同制定行政裁量基准，既可以根据当地情况制定相适宜的裁量基准，又有利于在较大范围内实现执法统一。
据笔者统计，截至2024年6月，各地发布了《京津冀税务行政处罚裁量基准》《长江三角洲区域申报 发票类税务违法行为行政处罚裁量基准》《长江三角洲区域登记 账证 征收 检查类税务违法行为行政处罚裁量基准》《东北区域税务行政处罚裁量基准》《西北五省（区）税务行政处罚裁量基准》《西南区域税务行政处罚裁量基准》《中南区域税务行政处罚裁量基准》7个区域裁量基准。为进一步分析区域裁量基准异同，笔者选取京津冀、最新发布的中南区域、最新修订的西南区域行政处罚裁量基准（以下简称《裁量基准》）进行比较。
主要内容基本相同
上述3个《裁量基准》所明确的各项税务违法行为处罚裁量具体标准，均是在法律、法规和规章等上位法规定的处罚种类、幅度内进行的细化、量化，如《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《中华人民共和国发票管理办法》《税务登记管理办法》《纳税担保试行办法》《非居民承包工程作业和提供劳务税收管理暂行办法》《税收票证管理办法》。
3个《裁量基准》的体例结构和基本内容，也是按照《国务院办公厅进一步规范行政裁量权基准制定和管理工作的意见》要求设置的，综合考量税务违法行为的事实、性质、情节以及社会危害程度，对法律、法规和规章规定的税务行政处罚裁量权进行细化量化，明确了各项税务违法行为的裁量阶次、适用条件和具体标准。
3个《裁量基准》涵盖了税务登记类、纳税申报类、账簿凭证管理类、发票及票证管理类、税款征收类、税务检查类、纳税担保类7大类税务违法行为，只是在项目上，京津冀《裁量基准》将7大类违法行为细化为53小项，中南区域《裁量基准》是细化为58小项，西南区域《裁量基准》是细化为54小项。
具体细节有差异
一是逾期未申报罚款金额裁量阶次。
3个区域均将纳税人划分为“个人（含个体工商户）”与“企业或其他组织”实施精确执法。例如，京津冀处罚个人分为5阶次：20元；30元；50元；2000元；10000元。针对企业处罚分为5阶次：200元；500元；1000元；2000元；10000元。中南区域处罚个人有3阶次：20元；200元；2000元。处罚企业有4阶次：50元；200元；2000元；10000元。西南区域处罚个人有3阶次：50元；2000元；10000元。处罚企业有3阶次：100元；2000元；10000元。
京津冀罚款金额裁量阶次明显多于中南、西南区域。京津冀、中南区域一般情况下对个人（含个体工商户）每次逾期未申报处每次20元罚款，西南区域处50元罚款。中南区域对个人（含个体工商户）造成较大负面社会影响或者有其他恶劣情节的逾期未申报处以最高2000元的罚款，低于税收征管法第六十二条规定的上限，即“情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款”。对于企业或者其他组织而言，中南区域处每次50元罚款，也明显低于京津冀与西南区域。
针对“每次”的解释，中南区域明确：按照自然月计算，原则上同一纳税人在同一自然月内存在的多个本项违法行为，视同一次。西南区域则解释得更加具体：逾期未申报次数按申报期计算，原则上一个月为一次（包括当月应申报未申报的所有税种的纳税申报和扣缴申报）。可以在多个月份申报的，计入最后月份。
二是逃税罚款比例。
3个区域均用3阶次划分逃税罚款比例，如京津冀、中南区域3阶次：50%以上1倍以下；1倍以上2倍以下；2倍以上5倍以下。西南区域3阶次：50%；50%以上1倍以下；1倍以上5倍以下。京津冀与中南区域罚款比例一致，均把“配合不配合税务机关检查”作为第一档“较轻”与第二档“较重”的区别标志，《裁量基准》中京津冀强调了“五年内首次”，中南区域强调了“在税务机关对其违法行为作出税务处理前主动补缴税款”。中南区域综合了两者强调部分，更加直观反映了三档之间的区别，“五年内首次发生，配合检查、调查，是否在检查、调查期间主动补缴税款的”作为第一档与第二档的区别标志，将“五年内发生两次以上，或者不配合检查、调查的，或者有其他严重情节的”作为第三档的适用条件。
三是虚开行政处罚裁量阶次。
发票管理办法第三十五条第一款中对于虚开发票的，由税务机关没收违法所得，再根据虚开金额1万元为界，并处5万元以下罚款或者并处5万元以上50万元以下的罚款，罚款金额为2阶次：小于5万元；5万元—50万元。如此处罚标准，裁量空间巨大，因此各区域均对此进行细化，压缩裁量空间，既防止随意执法，又保留一定裁量权限，确保税务行政处罚裁量权行使公平合理。
京津冀增加“虚开金额50万元”的界限，作为“10万元罚款”的界限，罚款金额划分为3阶次：小于5万元；5万元—10万元；10万元—50万元。西南区域划分为4个裁量阶次，虚开金额以1万元、50万元、500万元为界，罚款金额划分为4阶次：5万元；5万元—10万元；10万元—30万元；30万元—50万元。中南区域更是分为5个裁量阶次，虚开金额以1万元、10万元、100万元、500万元为界，罚款金额划分为5阶次：小于5万元；5万元—10万元；10万元—20万元；20万元—50万元；50万元。最后一档明确了“虚开金额在500万元以上（不含本数）的”即处以顶格50万元的罚款。
四是首违不罚。
《裁量基准》在全面落实国家税务总局“首违不罚”事项清单的基础上，对于违法情节相对较轻且及时改正的违法行为，确定了相对较低的处罚标准，将柔性执法理念融入其中，体现了处罚和教育相结合的原则。“首违不罚”的上位法依据源自行政处罚法第三十三条“初次违法且危害后果轻微并及时改正的，可以不予行政处罚。”这里的“危害后果轻微”“及时改正”均好理解并无争议，不同的是对于“初次”的解释，下面以“逾期未申报首违不罚”为例看看三者的异同。
京津冀：“一年内首次违反且危害后果轻微，并在税务机关发现前主动改正或者在税务机关责令限期改正的期限内改正的，不予行政处罚。”
中南区域：“在一个自然年度内首次违反且危害后果轻微，在税务机关发现前主动改正或者在税务机关责令限期改正的期限内改正的，不予行政处罚。”
西南区域：“纳税人五年内首次未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料，且危害后果轻微，并在税务机关发现前主动改正或者在税务机关责令限期改正的期限内改正的，不予行政处罚。”
京津冀称“初次”为“一年内首次”，“一年”字面含义较为模糊。中南区域称“初次”为“一个自然年度内首次”，概念明确。西南区域称“初次”为“五年内首次”，并明确“五年”指作出行政处罚决定之日（立案检查的从违法行为被发现之日）前60个月，较之于以上两大区域，使用条件更为严格。
通过以上比较，可以发现全国税务机关在采用“一把尺”统一税务行政处罚裁量基准方面做到了“精、细、密”。上述3个区域《裁量基准》均充分考虑了各类违法行为的发生频率、违法手段、危害后果、改正情况等因素，结合税收执法实践，合理划分了裁量阶次。特别是西南区域对照发票管理办法等上位法变化对裁量基准进行了全面准确修正，保证了税务执法的规范性。
随着全国统一大市场建设、税务执法区域协同，更大区域裁量基准的统一已箭在弦上。同时，随着行政裁量权的法治化规范已经从行政处罚领域向行政征收、行政许可、行政强制、行政给付等非行政处罚类行为推进，相信更大范围、更多类型的裁量基准也会陆续出台。
来源：中国税务报，2024年07月24日版次：08，作者：吴天如 曹磊，作者单位：国家税务总局安庆市税务局、阜阳市税务局
参考书目：《税务行政处罚工作手册》，该书由中国财政经济出版社出版，于2024年6月推出第1版，定价为88元。感兴趣的朋友们可以扫描下方二维码进行购买：