【精选答疑】土地增值税清算时，利息支出怎样扣除？
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问题六十四：土地增值税清算时，利息支出怎样扣除？
Q：
《企业产品成本核算制度(试行)》(财会[2013]17号)规定：符合资本化条件的借款费用计入开发成本。国税发[2009]31号文件规定：借款费用按企业会计准则的规定进行归集和分配，允许计入开发成本。但是，《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》(国税函[2010]220号)第三条规定：“土地增值税清算时，已经计入房地产开发成本的利息支出，应调整至财务费用中计算扣除”。请问，已经计入开发产品成本的利息支出在计算土地增值税时应当如何扣除?
A：
（1）自2000年1月1日起，房地产开发企业在开发产品过程中发生的借款费用计入开发成本。
《国家税务总局关于印发＜企业所得税税前扣除办法＞的通知》(国税发[2000]84号)第三十五条规定：自2000年1月1日起“从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工之前发生的，应计入有关房地产的开发成本”。
《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》(国税发[2009]31号)第二十一条第（一）项规定：企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。应当资本化的，计入开发产品成本。
新《企业会计准则第17号——借款费用》第四条规定，企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本。符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。
符合借款费用资本化条件的存货，主要包括企业(房地产开发)开发的用于对外出售的房地产开发产品、企业制造的用于对外出售的大型机械设备等。其中“相当长时间”，是指为资产的购建或者生产所必需的时间、通常为1年以上(含1年)。
国税发[2009]31号文件与企业会计准则趋同，借款费用准则已经规定房地产开发企业为购建开发产品，在购建期间发生的借款费用应当予以资本化，计入相关资产成本——“开发产品”的成本中。
从上述一系列文件可以看到，房地产开发企业自2000年1月1日起开始将为开发产品而发生的借款费用计入“开发产品”的成本，一直延续至今。
（2）《土地增值税暂行条例》及其实施细则中关于利息支出扣除的规定如下：
《土地增值税暂行条例实施细则》第七条规定，房地产开发费用，是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除；其他房地产开发费用，按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和的5％以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金和房地产开发成本之和的10％以内计算扣除。
在第七条的规定中包括了两层含义，利息支出能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除。否则，按5％扣除。
正因为土地增值税法规与企业会计准则、企业所得税法规的制定存在时间上的差异，在企业会计准则、企业所得税法规变化之后，土地增值税的法规没有随之改革。
为了防止利息支出的重复扣除，《土地增值税清算鉴证业务准则》(国税发[2007]132号)第三十五条规定：在计算加计扣除项目基数时，审核是否剔除了已计入开发成本的借款费用。
国税函[2010]220号第三条第(四)项规定：土地增值税清算时，已经计入房地产开发成本的利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。
（1）利息支出能够按房地产项目计算分摊并提供金融机构证明并且占建造成本超过5％的，将利息支出单独作为一个“房地产开发成本”的成本项目，据实扣除，使利息支出扣除大于5％。
（2）利息支出不符合上述规定的，土地增值税清算时，把利息支出从成本中提出，享受5％的加计扣除，使利息支出扣除等于5％。
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