拆迁补偿费的税务处理及思考
案例：某工业企业2010年购置土地的成本1000万元，车间建造成本500万元，2017年某房地产开发公司看中了该车间的位置，拟在这块土地上进行房地产项目的开发，经协商支付给该工业企业现金800万元，另外置换房屋20套，面积2000平米，市场价1200万元。房地产企业和工业企业分别应交什么税？税额是多少？如果被拆迁方是个人，又该交什么税？
一、房地产企业
（一）增值税及附加
营业税改征增值税试点实施办法（财税（2016）36号）第十四条规定：下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：
1、单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
2、）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
3、财政部和国家税务总局规定的其他情形。
房地产企业进行房地产项目开发，支付拆迁补偿费是其一项开发成本，按理不产生增值税的纳税义务。但在开发过程中置换了房屋，不是用于公益事业或者以社会公众为对象，故置换的房屋需做视同销售处理，应计算的销项税=1200÷（1+11%）×11%=118.92万元，当然在开发过程中取得的进项税，也可凭增值税专用发票进行抵扣。这里需要注意的是，支付给工业企业的现金，是拆迁支出，不是安置房（或回迁房）的收入，不应作为计算销项税的基数。计算出来实交的增值税后，在依据适用税率计算城建税及教育费附加。
在确定城建税的适用税率时，应根据属地原则，预交的增值税对应的城建税应按项目所在地的税率，申报的增值税对应的城建税应按房地产企业所在地的税率。由于我国没有税收基本法，缺乏税务处理的基本原则，随着经济的发展和税制改革的推进，不同税种之间政策不统一的问题越来越突出。城建税是1984年工商税制全面改革中设置的一个税种，附加于增值税（当时叫产品税）、消费税和营业税之上。上世纪八十年代，住房都是国家分配，不存在房地产开发业务，更不存在异地房地产开发，也不存在预交营业税和增值税的情形。现在异地房地产开发很普遍，一个在省城注册的房地产公司，很有可能去一个县城开发房地产项目，计算缴纳城建税时，是适用7%还是5%的税率？这个时候，就要适用属地原则了。在县城预交增值税时，不可能适用7%的税率，在省城申报补缴增值税时，也不可能适用5%的税率。当然，按照房地产开发企业的惯例，一般都是在项目开发地设立项目公司，也就不存在适用税率的问题，但建安企业在外地的工程仍然存在这个问题。
（二）城镇土地使用税
城镇土地使用税暂行条例规定，在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税(以下简称土地使用税)的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳土地使用税。房地产企业的开发项目土地基本都是坐落在城市、县城、建制镇、工矿区范围内的建设用地，在项目开发期间，当然要按照实际占用的土地面积缴纳城镇土地使用税。按照财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策的通知（财税〔2006〕186号）规定，以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。对应签订了合同或达到合同约定交付土地时间，由于拆迁未完成未及时拿到土地的，如果不进行税务筹划，照样缴纳城镇土地使用税。
根据国家税务局关于检发《关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定》的通知（（1988）国税地字第15号）规定，个人所有的居住房屋及院落用地，由省、自治区、直辖市税务局确定。房地产企业开发项目完成之后，要把房子卖给业主，此时房地产企业的纳税义务终止，改由业主承担，是否征收由省、自治区、直辖市税务局确定，不过一般都是免税的。这里面的问题是房地产企业从何时终止纳税义务，签订预售合同时？交房时？还是办理完毕小产证时？开发项目完成之后，项目公司注销，交由物业公司提供物业服务，开发小区的绿化用地、公配设施用地、道路用地的城镇土地使用税是找业主、开发商还是物业公司征收？这些都没有明确的规定。既然没有明确的规定，那么就有很大的沟通协调空间，或者说税务筹划空间。
（三）企业所得税
根据国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发〔2009〕31号）第7条规定，企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：
1、按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；
2、由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；
3、按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%,具体比例由主管税务机关确定。
房地产企业通过安置房或回迁房取得的土地使用权，应该属于将开发产品用于非货币性资产，做视同销售处理。收入应该是房屋20套的市场价1200万元，对应的计税成本=已实现销售的可售面积2000×可售面积单位工程成本。可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷成本对象总可售面积，支付的800万元的现金拆迁补偿费和置换房屋的建造费用，已经包括在了可售面积单位工程成本之中。
（四）土地增值税
国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知（国税函[2010]220号）第6条规定，
1、房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第三条第（一）款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。
2、开发企业采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋价值按国税发[2006]187号第三条第（一）款的规定计算，计入本项目的拆迁补偿费；异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。
3、货币安置拆迁的，房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。
《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第3条规定，房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产,其收入按下列方法和顺序确认：
（1）按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；
（2）由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。
根据上述规定，房地产企业为工业企业置换的回迁房，应按市价2000万元确定为土地增值税的应税收入。可以税前扣除的项目包括地价款、开发成本、加计扣除额和计算出来的开发费用。对应的800万元的现金拆迁补偿费和置换房屋的建造费用均可税前扣除。
（五）契税
契税暂行条例（国务院令第224号）第一条规定，在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳契税。
契税暂行条例细则（财法字〔1997〕52号）第六条规定，条例所称土地使用权转让，是指土地使用者以出售、赠与、交换或者其他方式将土地使用权转移给其他单位和个人的行为。土地使用权出售，是指土地使用者以土地使用权作为交易条件，取得货币、实物、无形资产或者其他经济利益的行为。第九条规定，条例所称成交价格，是指土地、房屋权属转移合同确定的价格。包括承受者应交付的货币、实物、无形资产或者其他经济利益。第十条规定，土地使用权交换、房屋交换，交换价格不相等的，由多交付货币、实物、无形资产或者其他经济利益的一方缴纳税款。交换价格相等的，免征契税。土地使用权与房屋所有权之间相互交换，按照前款征税。
土地使用权转让和房屋交换适用不同的计税方法，本例中到底是应该按土地使用权转让征收契税，还是按厂房换商品房处理？由于经历了房屋的开发过程且交换不同步，不能按房屋交换处理。契税的计税依据为房地产开发商获取土地支付的利益总额，即800万元的货币和2000万元的置换房的售价。对于工业企业来说，房地产企业将置换房屋交付时，也需要缴纳契税，计税依据为2000万元。
（六）印花税
财政部、国家税务总局关于印花税若干政策的通知（财税〔2006〕162号）第三条规定，对土地使用权出让合同、土地使用权转让合同按产权转移书据征收印花税。第四条规定，对商品房销售合同按照产权转移书据征收印花税。土地拆迁协议的双方当时人应按万分之五缴纳印花税。交付安置房时如果签有协议，也应该按万分之五缴纳印花税。
二、被拆迁企业（工业企业）
（一）增值税及附加
营改增之后，拆迁补偿收入是否缴纳增值税存在很大的争议。
一种观点认为要交，即企业拿到拆迁补偿款之后，把土地及土地上的房屋交付给了房地产企业，拆迁补偿款也就相当于卖地的地价款，况且不符合财税（2016）号文件中免征增值税的规定，也不符合不应视同销售的规定。对这个问题，湖北省国税局的解答是，纳税人将国有土地使用权交由土地收购储备中心收储，取得的建筑物、构筑物和机器设备的补偿收入征收增值税，取得的其他补偿收入免征增值税；北京是国税局的解答是，取得的拆迁补偿款（现金补偿和房屋补偿）按照转让不动产缴纳增值税。取得的补偿房屋若可以取得增值税专用发票，是可以抵扣进项税额的。认为交税观点基于以下3点理由：第一、政府的征收补偿行为具有商业性质，企业与政府之间补偿协议属于平等民事主体之间合同行为。第二、企业取得合理对价的补偿，属于有偿放弃所有权行为。第三：取得具有交易性质的补偿，对于资产所有权人来说与销售没有本质区别，与转让所有权没有根本区别，湖北和北京国税局的答复代表的是官方意见，具有一定的代表性。
另一种观点认为不交。增值税属于流转税，就流转额征税的一个税种。流转额是指在商品交换过程中发生买卖商品行为而形成的货币金额通常包括商品销售收入额、商品购销额、产品增值额和贸易成交额，简单说就是商品买卖交易金额。在拆迁补偿中，企业没有愿意与不愿意的选择，必须服从和配合，特别是政策性搬迁企业更要服从配合，企业取得拆迁补偿和正常销售行为具有本质差异，故不在征税范围之内。其次，《营业税改征增值税试点实施办法》第十条销售服务、无形资产或者不动产，是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产。“销售服务、无形资产、不动产注释”解释“销售不动产，是指转让不动产所有权的业务活动。”从该文件规定，销售不动产是有偿转让不动产的所有权。拆迁补偿属于房屋不动产所有权的消灭，并非转让！最后，《税收征管法》第三条规定“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行;法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。”基于税收法定主义，税目没有明确规定则属于不征税领域。在国家没有开征之前，税务机关及其他部门不得随意扩大征税范围，河北国税与北京国税相关解答涉嫌违反上位法，违反《税收征管法》第三条规定。
上述两种观点，都有站得住脚的地方。正是由于有不同观点的存在，才为税务筹划创造了空间。依据准确纳税原则笔者认为，如果是拆迁属于政策性搬迁，企业必须服从和配合，不能认定为企业的经营行为，则不应缴纳增值税及附加，如果不属于政策性搬迁，企业可以根据自己的意愿决定是否接受房地产企业开出的条件，则是企业的一项经营和营利行为，应按转让无形资产或不动产缴纳增值税及附加。
（二）企业所得税
国家税务总局关于发布《企业政策性搬迁所得税管理办法》的公告（国家税务总局公告2012年第40号）规定，企业在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可以暂不计入当期应纳税所得额，而在完成搬迁的年度，对搬迁收入和支出进行汇总清算。企业应在搬迁完成年度，将搬迁所得计入当年度企业应纳税所得额计算纳税。企业政策性搬迁，是指由于社会公共利益的需要，在政府主导下企业进行整体搬迁或部分搬迁。企业由于下列需要之一，提供相关文件证明资料的，属于政策性搬迁：
国防和外交的需要；
由政府组织实施的能源、交通、水利等基础设施的需要；
由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生、体育、环境和资源保护、防灾减灾、文物保护、社会福利、市政公用等公共事业的需要；
由政府组织实施的保障性安居工程建设的需要；
由政府依照《中华人民共和国城乡规划法》有关规定组织实施的对危房集中、基础设施落后等地段进行旧城区改建的需要；
法律、行政法规规定的其他公共利益的需要。
企业自行搬迁或商业性搬迁不属于政策搬迁，不能适用本公告的规定。工业企业拆迁收入2000万元，成本1500元，有搬迁所得，如果不属于政策性搬迁，需要交纳企业所得税。
（三）土地增值税
土地增值税暂行条例（国务院令第138号）第二条规定，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例缴纳土地增值税。第八条规定，有下列情形之一的，免征土地增值税：
纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的；
因国家建设需要依法征用、收回的房地产。
《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》规定：条例第八条（二）项所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税。符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。如果企业的拆迁行为不属于上述规定的免税情形，还有交纳土地增值税。
（四）其他税种
工业企业持有厂房期间，房产需要交纳房产税，土地需要交纳城镇土地使用税，土地和房屋转移给房地产企业之后，由房地产企业缴纳。契税有购买方缴纳，该工业企业买地时缴纳契税，转移给房地产企业时由房地产企业缴纳。印花税由签订合同的双方缴纳，土地拆迁协议及其他相关应税合同应缴纳印花税。
常勇详细解读拆迁补偿款税务处理（绝对实用）
最近经常有企业会计咨询有关拆迁补偿涉税处理问题，本人就此问题梳理：1、房屋拆迁补偿款营改增后是否征收增值税？2、免征土地增值税是否需要税务办理？3、个人独资企业以及合伙企业拆迁补偿款是否征收个人所得税？4、如何处理政府拨付拆迁款企业所得税需要继续缴纳企业所得税的问题？等等问题一一进行梳理，如下内容仅为各位财务人员提供多个角度或换个角度思考问题，如有歧义请遵照主管税务机关的规定执行。
一、相关财税政策
1、营业税以及增值税
国税函【2007】969号
《国家税务总局关于单位和个人土地被国家征用取得土地及地上附着物补偿费有关营业税的批复》规定：“对国家因公共利益或城市规划需要而收回单位和个人所拥有的土地使用权，并按照《中华人民共和国土地管理法》规定标准支付给单位和个人的土地及地上附着物（包括不动产）的补偿费不征收营业税。”
财税【2016】36号
《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》规定：土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者免征增值税。
2、土地增值税
《中华人民共和国土地增值税暂行条例》
第8条规定，因国家建设需要依法征用、收回的房地产，免征土地增值税。
《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》
第11条第三款规定，条例第8条所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税。符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。
3、企业所得税
国税【2012】40号《企业政策性搬迁所得税管理办法》
（1）拆迁补偿收入企业所得税处理原则性规定
企业的搬迁收入，扣除搬迁支出后的余额，为企业的搬迁所得。企业应在搬迁完成年度，将搬迁所得计入当年度企业应纳税所得额计算纳税。
（2）搬迁所得
企业的搬迁收入，扣除搬迁支出后的余额，为企业的搬迁所得。
（3）企业的搬迁收入
企业的搬迁收入包括搬迁过程中从本企业以外（包括政府或其他单位）取得的搬迁补偿收入，以及本企业搬迁资产处置收入等。
（4）搬迁补偿支出
企业的搬迁支出，分为费用类支出和成本性支出，即搬迁费用支出和搬迁资产处置支出。
（5）拆迁补偿企业所得税纳税期限
企业在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可以暂不计入当期应纳税所得额，而在完成搬迁的年度，对搬迁收入和支出进行汇总清算。
（6）搬迁完成年度
搬迁完成年度是指下列情形之一：
A搬迁规划已基本完成；
B当年生产经营收入占规划搬迁前年度生产经营收入50%以上;
C搬迁时间满5年（包括搬迁当年度）的年度。
4、个人所得税
财税[2005]45号《财政部、国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》
被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定标准取得的拆迁补偿款，免征个人所得税。
二、拆迁补偿款几个涉税实务问题
1、房屋拆迁补偿款营改增后是否征收增值税？
取得的房屋拆迁补偿款是否应该缴纳增值税，由于相关政策规定不明确，使得实操中存在不同的意见。
一种意见认为，除土地使用权补偿外，该公司取得的补偿款属于增值税征税范围。另一种意见认为，《财政部、国家税务总局〈关于全面推开营业税改征增值税试点的通知〉》（财税〔2016〕36号，以下简称36号文件）没有对房屋拆迁补偿缴纳增值税予以明确。由于税收法规不明确，因此对房屋补偿费不应征税。
有的省级税务机关对此情形作了明确，如湖北省国税局解答，纳税人将国有土地使用权交由土地收购储备中心收储，取得的建筑物、构筑物和机器设备的补偿收入缴纳增值税，取得的其他补偿收入免缴增值税。北京市国税局解答，企业的房产被拆迁，获得了另一处的房产补偿和一部分现金补偿，被拆迁企业取得的拆迁补偿款（现金补偿和房屋补偿）按照转让不动产缴纳增值税。取得的补偿房屋若可以取得增值税专用发票，可以抵扣进项税额。
建议
政策不明确造成执行中产生偏差，也可能导致征纳矛盾。为此，建议财税部门对此予以明确。不仅是房屋补偿，还有拆迁中的设备损失、停工损失、安置费等补偿要不要征增值税，如何征税，应予以明确，便于实务操作，规避涉税风险。
2、免征土地增值税是否需要税务办理？
《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第11条第三款规定，条例第8条所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税。符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。
3、个人独资企业以及合伙企业拆迁补偿款是否征收个人所得税？
财税[2005]45号《财政部、国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》规定被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定标准取得的拆迁补偿款，免征个人所得税。对于该文件是否适用个体工商户、个人独资企业以及合伙企业目前政策不明确，有地方明确适用，建议相关纳税人咨询相关主管税务机关。
来源：江苏省地税局网站问题
个人独资企业取得拆迁补偿免征个人所得税吗
答：根据《财政部、国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》（财税[2005]45号）的规定，被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定标准取得的拆迁补偿款，免征个人所得税。个体工商户、个人独资、合伙企业取得拆迁补偿在国家税务总局没有政策明确之前，可参照执行财税［2005］45号文件规定执行。
4、如何处理政府拨付拆迁款企业所得税需要继续缴纳企业所得税的问题？
案例
一企业与政府签订拆迁协议约定拆迁款5000.00万元，拆迁款企业所得税由政府承担，企业拆迁成本以及拆迁费用共计1000.00万元，问企业收到政府拆迁企业所得税1000万元继续缴纳企业所得税？如何规避？企业如何账务处理？
对此问题，我的观点需要交纳，那么如何规避，首先政府承担的企业所得税实际本质拆迁款，那么我们拆迁协议应约定5000.00万元为企业所得税税后拆迁款，差额拆迁款以纳税人企业所得税清算后结算。
如案例所述：假设拆迁企业所得税为X,那么我们用数学的方法求解X：
(5000+X-1000)*0.25=X
X=1333.33万元
企业清算企业所得税时点作出如下会计处理：
借：其他应收款（拆迁补偿款） 1333.33万元
贷：其他应付款（拆迁补偿款） 1333.33万元
收到企业所得税部分拆迁款
借：银行存款 1333.33万元
贷：其他应收款（拆迁补偿款） 1333.33万元
通过上述处理，纳税人可以规避收到企业所得税部分拆迁款后继续需要交纳企业所得税即我们经常说的拆迁补偿款“税中税”。
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