如何审计一家公司的“前世今生”？—菜鸟的审计入门之路(十)
点击蓝字 ｜ 关注我们
行走的审计汪陪伴你的又一天
有哪些权益科目？
间隔好久，今天我们终于又开启菜鸟审计系列，聊一聊权益科目的审计。
权益科目主要包括实收资本（股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润，部分公司有库存股、其他综合收益、专项储备等具体项目。既然菜鸟系列，我们就从最基础的聊起。
实收资本（股本）是公司接受投资者投入的资本金。股份有限公司称之为“股本”。资本公积分为资本溢价和其他资本公积，资本溢价是核算企业收到投资者出资额超出其在注册资本或股本中所占份额的部分，而其他资本公积核实直接计入所有者权益的利得和损失。
盈余公积分为：法定和任意盈余公积，是企业从净利润中提取的公积金，用于公司发展储备。根据公司法规定，公司应该根据税后利润的10%计提法定盈余公积，达到注册资本的50%后，可不再计提。
未分配利润科目核算企业实现的净利润，和利润表和利润的分配密切相关。一般来说：
期初未分配利润+本期实现的净利润-本期计提盈余公积-本期分红=期末未分配利润
偶尔可能会存在其他项目的调整，但绝大部分都是满足上述等式的。
说清楚了这四个科目的核算明细和基本的会计处理后，我们就来谈谈，如何做好权益科目的审计？
02
审计目标是什么
老话常说，我们还是必须要清楚审计目标是什么，才能在审计过程中抓到重点。和资产、负债类科目不同，权益科目的审计重点在于搞清楚“它是怎么来的”。
首先，还是从基本概念上来说明下审计目标（以实收资本为例）：
1、资产负债表中记录的实收资本是真实存在的（存在认定）；
2、所有应当记录的实收资本均已记录（完整认定）；
3、实收资本已恰当记录（准确性）；
4、实收资本已记录于恰当账户（分类）；
5、实收资本已在财务报表中作出恰当的列报和披露（列报和披露）。
举例来说明上述认定：
首次承接客户A，从事饮料制造业，对其权益类科目进行审计时：
1. 需要关注报表中的实收资本金额是否由各股东真实投入（存在）；
2.投入有没有原始的单据为证；股东投入的资金是否已经全部记录？是否有部分仍挂往来，实际是出资款？（完整认定）；
3.实收资本的金额是否准确，如果存在外币等，是否按照投入日的汇率进行折算？如果存在非货币性资产，是否有投入日的合理作价依据？（准确性）；
4.所有投资者投入的资本均记录在实收资本科目中，而未记录在其他的科目中？（分类）
5.有关实收资本的金额及重要的变动事项，是否在财务报表中准确说明？（列报和披露）
前面也说到，由于权益科目的特殊性，初次审计时，一般工作量比较大，因为弄清楚“它是怎么来的”，需要花费较多的时间。当连续审计时，如果本期实收资本无变动，股东情况也未发生变动，我们只需要update公司的基本情况，获取其最新的资料即可。下面我们具体分科目来展开。
03
如何审计
实收资本如何审计？在报表中，实收资本给我们最直观的印象是：注册资本金。但随着目前认缴制度的发展，注册资本金不再要求及时缴纳后，就存在许多的公司实收资本并不等于注册资本，甚至较多的公司实收资本是0元。
实缴制到认缴制的转变，是契约社会的一次跨越。我们理应认为，当各个股东打算成立公司时，彼此是基于相互信任的，如果一定要以实缴去约束，可能会抑制许多想创业但实际却没有资金的情况。但认缴制度也存在弊端，就是空壳公司比较多，有些不合规的公司，成本更低了。
言归正传，实收资本的审计，在于搞清楚“它是怎么来的”。我们仍按部就班，解释我们的审计思路：
1. 编制实收资本分股东明细表，本期增减变动表，复核和报表是否一致，增减变动和总账是否一致；
2. 首次承接，需要查看公司从成立之日起至今的工商档案，编制实收资本演变表；
3. 连续承接，需关注本期实收资本的增减变动情况，并予以核实；
4.结合往来款审计，核实是否存在明股实债或明债实股的情况，要知道债务和资本金还是存在本质区别的；
5.如果存在非货币性资产出资的情况，需重点核实非货币资产是否办妥产权变更登记手续，是否已经在公司名下，出资的作价依据是否属实；
6.如果存在外币出资的情况，需核实是否按照交易日的即时汇率折算；
7.获取公司目前的最新情况，包括最新的营业执照和公司章程，相互核对信息是否一致；
8.其他有必要实施的程序。
这里补充2点，第一是实收资本演变表可按照下述推荐格式来：
第二，表格中的支持性文件包括哪些呢？我们根据最主要的两种演变情况来说明下：
核实实收资本演变的支持性文件：
1. 股权转让
和股权转让有关的股东会决议、董事会决议，如果需要政府审批通过的，还需要政府审批文件；
股权转让协议，如果是第三方股东，协议中需写明，原有股东放弃优先购买权的情况；特别了解股权作价的情况，如果是成本价，很有可能只是换“代言人”，并不是实质变更，或者是“阴阳协议”，为了避税；
转让变更登记手续，主要是工商档案，其中会有公司递交给工商用于办理此次变更登记的资料；如果工商没有办妥，法律意义上股权仍是原股东持有；
转让变更登记手续办妥后，公司的最新章程及营业执照等；
2.增资或减资（注册资本的变更）
和注册资本变更有关的股东会决议、董事会决议，如果需要政府审批通过的，还需要政府审批文件；
增资扩股协议（如有），一般如果公司引入新的投资者，一般都会有正式的增资扩股协议，用来规范投资者的利益；如果公司只是原有股东增加出资，很有可能无增资协议；
转让变更登记过程中的工商档案
验资报告（如有），出资款项对应的银行对账单和银行回单；
转让变更登记手续办妥后，公司的最新章程及营业执照等。
说完实收资本，发现留给资本公积的篇幅已经不多了，由于资本公积科目来源较为复杂，因此打算后续单起一篇展开，此处先说明盈余公积和未分配利润科目如何审计。
盈余公积科目算是比较简单的科目，实务中难点主要在于盈余公积如何正确计提。由于法定公积金是公司法规定计提的，任意公积金并不强求，目前实务中通常是计提法定公积金较多，我们就主要来讨论下法定盈余公积如何正确计提。
1. 未分配利润的分配顺序
① 先弥补亏损
② 计提法定盈余公积
③ 分红或留存
2.这里我们发现，未分配利润需要先用来弥补亏损，所以实务中就存在这样2种情况：
期初未分配利润为蓝字，本期盈利：
按照本期盈利*10%计提盈余公积，到达注册资本的50%后可以不再计提；
期初未分配利润是红字，本期盈利，期末未分配利润是蓝字；
按照期末可供分配的利润（本期弥补上期亏损后的结余）*10%计提盈余公积，到达注册资本的50%后可以不再计提；
另外注意，合并报表中，计提盈余公积应该以母公司的净利润为基数，因为盈余公积是法人主体的需求，而非会计主体。
未分配利润科目如何审计呢？我们还是要抓要点。我们仍引用下述公式来说明：
期初未分配利润+本期净利润-本期计提盈余公积-本期分红=期末未分配利润
该公司基本是恒等的，除了一些股权交易中，需冲减资本公积，但资本公积不足冲减时，冲减未分配利润的情况以外。
如何把未分配利润审好，主要工作在于，如何把这个变动过程核实清楚。实务中我们往往从以下三方面展开：
1.期初未分配利润
和去年审定的数字存在连贯性，因此需要核实和去年期末审定数是否一致，如果不一致，需要查找差异原因；有可能是因为企业过入去年的调整分录有误，此处可以详看审计调整分录如何过入的文章：一份审计汪必须有的调账指南
2. 本期计提盈余公积
可以详见上述盈余公积计提的重点说明；
3.本期分红
了解分红情况，获取分红协议和支付的分红单据。核实：分红是否出现超分配？给自然人的分红是否履行了代扣代缴义务？
04
如何剖析历史沿革？
在实收资本审计中，作为菜鸟，首先应将事实了解清楚。而当进阶为一名审计小能手时，必须要有足够的敏感意识，去剖析股权演变背后的真相，这也是我想说的，如何剖析一家单位的“前世今生”。
何为“前世”？大部分股份制有限公司，也就是上市公司的主体，都是由有限责任公司改制而来。有限公司就是这些上市主体的前世。
何为“今生”？这个公司主体项目下的历史沿革情况，包括股权变更、注册资本的变更、董监高的变更、营业范围和经营场所的变更，这些都能够说明很多的信息。
举个例子，最近尽调的一家小公司，在2019年发生了一次股权变更，是自然人A转让给自然人B。自然人A已持有一家规模较大的公司40%股权，是这家公司的创始人。同时这家公司和前述的小公司存在金额较大的关联交易。当看到这次股权变更，自然人A和自然人B名字又貌似是一男一女时，我就猜测可能是夫妻关系，股权只是转了一道，为了避嫌。后来实际询问后，确实是夫妻关系。
这只是个极其普通的小例子。实务中，纷繁复杂的历史沿革，可以让我们读懂很多商业背后的实际情况，这能够折射出人性，折射出经济社会的本质。我们可以从后续的招股说明中的历史沿革，来学习培养这一层次的职业敏感性。有兴趣的朋友欢迎积极关注。
05
结 语
对于菜鸟审计系列来说，可能我讲得有点太多了！但是如果从一开始，就追本溯源，搞清楚我们所做的事情的意义、原因，往往比直接扎进去做，更能学到东西，更能知其然而知其所以然。这也是这个系列的初衷和讲解的路径。
最后，如果您有对权益科目审计的问题，欢迎留言一起探讨！如果想要回顾之前的菜鸟系列，可以点击文章开头的专辑“菜鸟审计系列”。只要努力、坚持，我想每一只菜鸟，都可以遨游于天际。