蝼蚁般的注册会计师
生活，只有眼前的苟且……
周末的平静再次被行业的新闻刷屏，又是审计机构，又是瑞华！
7月26日，证监会在其官网发布了最新IPO排队情况，瑞华会计事务所负责审计的正在排队的29家IPO项目均被暂停，同时瑞华所在主板排队的10个项目、中小板排队的7个项目以及创业板正在排队的12家项目均处于“暂停”状态。
目前瑞华所手中除正常IPO企业项目外，还有科创板项目。除澜起科技、天准科技外，还有北京国科环宇科技股份有限公司、北京龙软科技股份有限公司、深圳市杰普特光电股份有限公司及洛阳建龙微纳新材料股份有限公司4家科创板申报项目由瑞华负责审计，而北京海天瑞声科技股份有限公司已终止了其科创板申请。
7月8日，瑞华因康得新造假事件被证监会正式立案调查。根据证监会《中国证券监督管理委员会行政许可实施程序规定》的要求，当证券中介机构及其从业人员因涉嫌违法违规被稽查立案后，暂不受理、审核与其有关联的行政许可项目。
昨天的郑州，正午的酷热温度高达40度，下午2点左右突降暴雨，郑州气象台同时发布高温警报和暴雨警报，有人神回复“这是在下开水”。
生活中难免会出现一些意外，有些可以一笑而过，有些总让人难以释怀。
刚刚收笔的《康美之殇》，余温未散，本想再读一遍《独立审计的明天：瑞华之惑》，还是改天吧，闲聊一下蝼蚁般的注册会计师吧。
关于审计责任，无论是准则的规定，还是公众的期望，一直以来都争议不断。
无能为力的注册会计师深知，对于自己不能改变的事实和结果，争论无益，抗辩无效，唯有默默承受着。
《会计法》与《注册会计师法》分别概要规定了针对企业编制的会计报表以及会计报表审计业务，所需要承担的会计责任与审计责任，只是这样的规定和表述过于笼统。
在会计师事务所出具的审计报告中，注册会计师按照执业准则的规定清晰地描述作为被审计单位的管理层和治理层应当承担的会计责任，以及作为审计机构、注册会计师应当承担的审计责任。
被审计单位根据国家会计工作的法律法规、企业会计准则进行会计核算，并编制会计报表，那么应当承担的会计责任就包括四个方面的内容：一是选择和运用恰当的会计处理方法包括会计政策和会计方法；二是对各项经济事项作出完整的记录；三是建立健全内部控制制度，保证财产的安全与完整；四是保证会计资料的真实性、完整性、合法性。
注册会计师在审计报告中明确表述被审计单位“管理层和治理层的会计责任”，其实意在提醒审计报告使用人正确理解会计责任的含义、内容和边界，包括被审计单位管理层应当依法承担的会计核算责任、内部控制责任、持续经营责任、核算和监督责任以及会计责任的承担。
被审计单位管理层和治理层对于应承担的会计责任与注册会计师无关，这些责任由管理层和治理层独立承担，会计责任不能强加、转嫁或者连带给审计人员。
如审计报告中“注册会计师对财务报表审计的责任”所述，注册会计师的目标是“对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，并出具包含审计意见的审计报告”，如果未能达到上述目标，注册会计师自然需要承担相应的审计责任。
注册会计师开展会计报表审计业务，是基于《注册会计师法》的法定许可，而开展审计工作的具体要求则由财政部颁布的中国注册会计师执业准则体系，这是判断和界定注册会计师执业责任的基础，是判断注册会计师法律责任的法定标准。
但，除了注册会计师，包括社会公众、司法部门、监管机构、新闻媒体，似乎都不这样认为！
社会公众包括监管机构、司法机关认为注册会计师应该具有相应的专业能力发现企业的所有舞弊行为。公众期望通过注册会计师发现企业存在的所有问题，避免可能产生的一切损失。一旦出现注册会计师未能发现企业舞弊行为的情况，报告使用者就会认为注册会计师没有尽到责任，应该承担责任。
审计报告的社会属性，预示着报告预期使用者的具体对象并不确定，使用者的数量无法事先预知，使用者的边界也被无条件地放大，甚至可以理解为“任何人”；即便是可预期的使用者，这些不同使用者的预期需求也大相径庭，在此预设条件下，要求注册会计师必须满足“所有预期使用者的合理需求”，也即意味着“预期使用者的所有需求”，其实是将注册会计师的审计责任无限放大，这样的法理，和准则规定，无疑是不公正的。
注册会计师认定的行业准则的专业标准，与社会公众对注册会计师的期望标准，二者之间存在的巨大差异，形成了注册会计师审计责任与公众期望的“责任鸿沟”。
基于对审计报告的不同理解、审计责任的不同认定，产生了巨大的审计期望差距，这种审计期望差距对于注册会计师来说是“不能承受之重”，和“无法自愈之伤”。
从以往监管机构的市场处罚案例来看，爆发财务造假事件以后，上市公司首当其冲被监管部门立案调查，紧随其后的就是为之提供审计服务亦被立案调查，正中珠江如此，瑞华亦如此，然而同为服务机构、甚至责任要大于注册会计师的保荐机构，却能傲然独立，在上市公司财务造假的链条上，似乎无需承担任何责任。
2005年10月《证券法》修订时增加了上市保荐制度，处于各证券服务机构核心地位和主导地位的保荐人，难道真的就如此出污泥而不染，在其保荐的上市公司发生重大财务造假恶性事件时超然度外，甚至连立案调查这样的责任核实前置程序都不需要？
企业是否能够成功实现IPO、用多长时间实现IPO、以及IPO的筹资规模和发行方式等核心决策，都有赖于保荐机构的市场判断和专业服务能力，保荐机构在发行人IPO过程中的核心地位、关键作用是不言而喻的，其他参与IPO过程的中介机构的工作都需要配合保荐机构的整体发行方案和时间进度，法律地位的平等不代表工作地位的平等，无论是律师、会计师、评估师的工作，都受制于保荐机构的统一协调和调度。
在目前IPO模式下，如果出现欺诈发行上市的，任何一家中介机构都难辞其咎。保荐机构与审计机构相比较而言，保荐机构因实施上市前辅导而更早接触拟上市公司的管理层，更多了解管理层的上市意图和企业经营管理的有效性；因IPO后连续三年的持续督导职责，更长周期保持与管理层的深层联络和跟踪观察，更容易综合评判上市公司是否存在造假动机和舞弊风险。相对于审计机构，保荐机构对上市公司管理层及实际控制人的了解程度，无疑是最充分的。
所有的财务造假案件中，除了造假者以外，保荐机构最终获得的利益也最大。
2018年，沪深A股共有105家IPO上市交易，募集资金总额1378.15亿元，IPO平均中介费6,315万元，其中保荐承销费5,236万元左右，占比83%；审计验资费666万元左右，占比10%；律师费411万元左右，占比6%。
从以上市场数据可知，承销及保荐费用占据了IPO上市发行费用的绝大部分，证券公司的保荐收入是会计师事务所、律师事务所收入之和的4.88倍，证券公司的佣金收入远远高于其他中介机构。
以康美药业事件为例，康美药业上市之后多次实施了增发、配股、发行优先股、公司债券、中期票据等股权融资和债券融资。经统计，康美药业净融资额近321亿元，保荐机构及承销商广发证券累计收取了约32,225万元的保荐及承销费用。
广发证券和正中珠江同样为康美药业连续服务了近20年，期间一直未进行更换，而广发证券的服务收入是正中珠江收入的8倍。
如今，正中珠江被立案调查了，而广发证券毫发无损！
如今，瑞华被立案调查了，而恒泰长财证券安然无恙！
造假利益生态链上，几无清白之人。
财务造假案件中如果注册会计师存在重大过失，自然该承担法律责任，但仅仅问责注册会计师，忽略利益链条上欲望最强烈、动机最充分，这已经不是罪与罚的边界问题，而是执法的尺度，以及法律不公的问题。
以“两康”为代表的上市公司财务造假事件，将多年以来屡禁不止的财务造假问题推向了巅峰，这其中的缘由绝不是一句“造假者可恶”而敷衍过去，是禁的不彻底，还是止的不及时？这些问题，以及未来的资本市场，都需要一个官方的认定、公正的裁决，和彻底的肃清。
资本市场既然需要注册会计师这一角色来担当信息披露的“看门人”，就需要公平厘定各方责任的界限与大小、公正对待每一个法制框架内的合法参与主体，以法律的正义本质来实施有效监管，共同构建规范、有序的资本生态和市场环境。
财务造假，是市场经济的毒瘤，也是审计行业深恶痛绝的执业环境恶化的顽疾。当我们以不同的视角来看待眼下的资本生态和审计行业制度安排，会发现一个眼里饱含泪水的“看门人”的卑微，蝼蚁般地苟且着。
注册会计师服务于市场经济建设，更在中国资本市场蓬勃发展的30年历程中发挥着自身的价值，但是，面对身外不断变迁、不断恶化的执业环境，注册会计师唯有默认承受，并心怀期待。
资本的贪婪本质，不具有天然的善意，资本市场需要的是有力的法制力量来维持社会的正义，冷酷无情的《萨班斯法案》彰显着监管的智慧取舍；
市场的自由属性，不需要过度的干预，市场经济追求的是平等的参与主体来创造公平的交易秩序，呼之欲出的《证券法》修订凝聚着法制的未来权衡。
迟来的正义不是正义，禁绝下一个“康得新”，唯有等待。
你的鼓励，是我的最大动力