康美之殇（66）：独立审计的明天：瑞华之惑
康美之殇（66）：独立审计的明天：瑞华之惑
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2013年4月30日，原排名第六的中瑞岳华和原排名第九的国富浩华宣布合并，成立瑞华会计师事务所，挤掉安永华明和毕马威华振，一跃成为全国排名第三的本土会计师事务所，打破国际四大长期以来在中国的垄断格局。
作为会计所事务所行业做大做强战略的标志性事件，瑞华的成立，写满了本土会计师事务所的“九九归一”的合并进程，构筑起瑞华庞大躯体的各家事务所，也都不是行业里的等闲之辈，每一家都有着和中国独立审计事业发展历程交相呼应的坎坷故事。
以时光为序，慢慢梳理瑞华的故事。
瑞华会计师事务所最早源于五联联合会计师事务所，而五联联合前身为甘肃会计师事务所、宁夏会计师事务所、青海会计师事务所，分别隶属于各省财政厅，最早成立于1981年9月。
1998年12月，上述三家会计师事务所分别与甘肃、青海、宁夏财政厅脱钩，改制为甘肃五联、宁夏五联和青海五联。2000年9月，三家会计师事务所联合发起建立五联联合会计师事务所，注册地为兰州市。
2000年10月，财政部、中国证监会批准五联联合具有证券、期货相关业务资格，同年11月批准其金融相关业务审计资格。2004年收入达到3477万元，在全国排名第49位，在全国拥有近千家固定客户，负责31家上市公司的审计，按审计上市公司家数在当时全国排名第8位。
2005年11月，五联联合与北京方圆华信合并，更名为北京五联方圆会计师事务所。
2009年9月9日，北京五联方圆会计师事务所、万隆亚洲会计师事务所、中磊总部部分执业团队及其安徽、江苏、福建、广东佛山分所合并组建成立了国富浩华会计师事务所。
2012年8月，深圳鹏程（*1）与国富浩华合并，相关人员和业务一起并入其中。
2013年1月22日，利安达会计师事务所法定代表人黄锦辉与国富浩华首席合伙人签订《分立合并协议》，利安达总部8位股东及非股东合伙人与所属团队，连同利安达8个分所加入国富浩华。
国富浩华作为国富浩华国际成员所，具有遍及全球的执业网络，上市公司客户超50家，年收入超过1.6亿元。2010年至2012年，国富浩华在全国行业排名分别为第9、第7和第9位。
1993年07月24日设立的岳华会计师事务所，是我国首家批准集团化试点的事务所，属中国注册会计师协会、中国资产评估协会的理事单位，具有证券业务审计、评估资格，中国人民银行首批推选的金融机构审计资格等执业资格，拥有黑龙江、四川、辽宁、河南四家分所，合并前全国排名第6位。
岳华黑龙江分所：原黑龙江三江会计师事务所，前身于1990年底在佳木斯成立，1995年兼并黑龙江农垦审计事务所，1999年7月脱钩改制成立了黑龙江三江会计师事务所，是当时黑龙江最大的一家会计师事务所。2001年2月27日与岳华会计师事务所合并，成为岳华黑龙江分所；
岳华四川分所：原成都日月联合会计师事务所，是四川省第一家合伙制会计师事务所，是岳华在西南地区的分支机构；
岳华辽宁分所：原辽宁鑫城会计师事务所，该所于1999年12月由挂靠辽宁省国家税务局的辽宁鑫鑫会计师事务所和挂靠沈阳军区后勤部的沈阳金城会计师事务所经脱钩改制后发起设立的，2001年2月由北京岳华整体吸收设立分所；
岳华河南分所：原岳华集团(河南)会计师事务所，是岳华的紧密型成员所，1999年11月1日在郑州市登记设立。
中瑞华恒信会计师事务所是由原隶属于财政部、国家税务总局、国家电力部的三家大型会计师事务所（包括中瑞华夏、中瑞华、恒信）改组而成的，在中国注册会计师协会发布的2003年度会计师事务所全国百家信息中居国内所第三位，2005—2006年度全国排名均居于前十，常年审计、税务及管理咨询、评估的客户上千家，其中31家由国家国资委管辖的特大型企业，进入中国企业十强的就有5家企业。合并前的中瑞华恒信北京总部员工400多名，拥有9家分所，中注协综合排名第9位。
2007年12月12日，岳华与中瑞华恒信在北京宣告合并，成立中瑞岳华会计师事务所，成为当时本土规模最大的会计师事务所，同时加入罗美申会计师事务所，香港罗美申会计师行业成为中瑞岳华的香港分所。合并当年中瑞岳华拥有员工2800多名，其中注册会计师超千人，拥有香港、上海、天津等地18家分支机构，合并当年业务收入7亿元，全国排名第5名，是除国际四大以外最大的本土会计师事务所。
中瑞岳华是我国第一家转制的特殊普通合伙制会计师事务所，被财政部、证监会授予第一批H股审计资格。
为了积极践行“做大做强”和“走出去”的发展战略，实现“规模化、多元化、国际化、信息化、品牌化”融合目标，更好地维护国家经济安全、信息安全和金融安全，早在2011年9月，国富浩华和中瑞岳华双方管理层就开始接触，历经两年的接触和谈判，于2013年4月30日签订合并协议，合并后成立瑞华会计师事务所，沿用国富浩华的法律主体和中瑞岳华的人员，合并前两所业务全部转入瑞华。
2013年5月30日完成合并的各项法律手续，第二天即5月31日，在第二届京交会上宣布瑞华所正式成立。
国富浩华与中瑞岳华的合并，是我国会计师事务所行业发展史上里程碑式的标志性事件，此后越来越多的会计师事务所采用联合重组、吸收合并、跨地区兼并等多种方式实施市场化合并，从而掀起全行业的“第三次合并浪潮”。
两个全国排名前十的强者轰轰烈烈的合并，既有事务所做大做强的内在动因，也有行业政策的外因加持。符合“政通”的战略方向，但似乎缺乏水到渠成的“人和”。
对于瑞华的合并案例及合并效果的研究分析，有人从合并对审计质量的影响这一角度分析后认为：“两家会计师事务所在合并当年审计质量均未有显著变化，事务所规模扩大的同时短期内合并不一定能改善审计质量”、“从合并对审计质量影响长远趋势来看，对于本身就比较优秀的中瑞岳华会计师事务所，合并事项对其长远发展没有太大影响”（*4）。
有人从瑞华合并前后的市场地位角度分析相关数据后（*5），发现瑞华合并之后的品牌声誉度大幅提升、市场占有率有所提高、审计定价稳中有升。
会计师事务所之所以选择合并，除了响应国家政策和发展战略之外，很大程度上都是希望通过合并产生规模化效应和协同发展效应。同质化的合并仅能够增加合并后事务所的人员规模和收入数额，但会面临着同类业务的内部竞争和执业标准整合，对于执业质量的整体提升并非一蹴而就；而差异化的合并容易发挥双方的协同发展优势，相互吸收管理经验并形成合并后管理优势，从而保证更高的审计质量。
事务所合并不仅仅为了扩大规模，提高合并后事务所核心竞争力才是会计师事务所实施合并路线的终极目标。由于合并影响的滞后性，行政手段助推下的合并，更容易让合并后事务所承担潜在的执业风险。
因绿大地IPO造假案件的影响，深圳鹏城所赶在被财政部、证监会撤销证券业务资格之前，于2012年7月火速并入国富浩华（*1）。
在瑞华成立之后，业界及市场各方对于“业务随团队走”的资本市场审计服务模式可能给瑞华带来诸多麻烦。对于这些顾虑，瑞华于2014年9月23日发表《关于“绿大地虚假陈述案开先河，审计机构成第一被告”的声明》，指出：
“为绿大地提供上市审计服务的深圳鹏城注销清算之后，原来事务所的人员被多家事务所接收。（上市公司和公众）不用再将鹏城事务所和国富浩华联系起来，也更不会影响到瑞华事务所的执业。鹏城和瑞华是两所毫无关系的事务所，投资者可以放心选择瑞华，而不用担心存在风险。”
瑞华对于其未来，过于自信了。
于2013年5月乘风破浪，开启新征程的瑞华，在合并当年就创造了中国本土会计师事务所的历史。
2013年中注协发布的会计师事务所综合评价前百家信息显示，瑞华会计师事务所业务收入24.37亿元，首次超越安永华明和毕马威华振两大国际会计师事务所，跃居全国百强榜的第三位，同时力超行业老大立信所（17.73亿元），成为内资规模最大的会计师事务所。
合并之后的六年来，瑞华业务收入在2013-2015年保持稳定增长，于2015年实现业务收入40.3亿元的历史最好成绩，行业排名仅次于普华永道中天，全国排名第2位，收入超过德勤华永、安永华明和毕马威华振，同时也将立信、天健、信永中和、天职国际等国内大所甩在身后。
2016—2018年（*6），瑞华所业务收入开始呈现滑落趋势，2018年与2017年度持平，业务收入金额相当于合并第二年的2014年度同期水平，全国百强排名的位置也滑落到第6位，安永华明、毕马威华振以及立信实现反超，瑞华与立信的业务收入差距接近8亿元。
2016年起瑞华所出现业务萎缩和收入下滑，不是偶然，与其连续陷入的上市公司造假丑闻，市场信誉受到影响有密切关系，其中2017年1月还受到的暂停承接新证券业务三个月的行政处罚。
2016年瑞华服务的上市公司达406家，2017年度减少至347家，而到2018年再次减少至315家，客户流失22%，失去内资第一大会计师事务所的位置。
根据中国注册会计师协会发布的《2018年度业务收入前100家会计师事务所信息》，瑞华会计师事务所自2016年至今共受到5次处罚。
2015年6月，海南证监局对亚太实业涉嫌信息披露违法违规正式进行立案调查，2015年11月19日，证监会向亚太实业发出《行政处罚事先告知书》，认定亚太实业2010年--2014年连续五个年度的财务报告存在虚假记载。2016年1月26日，证监会做出处罚决定（*7），对亚太实业给予警告，并处以顶格罚款60万元；对23名责任人员分别处以3万元至30万元不等的罚款。
2017年1月6日，证监会发出行政处罚决定书（*8）指出，瑞华会计师事务所在审计亚太实业2013年年度财务报表过程中未勤勉尽责，被责令整改，没收亚太实业2013年度审计业务收入39万元，并处2倍罚款；对签字注册会计师秦宝、温亭水给予警告，分别并处罚款5万元。
2016年12月，深圳证监会做出行政处罚决定书（*9），对原国富浩华在键桥通讯2012年财务报表审计服务的过程中未勤勉尽责，责令瑞华改正，没收业务收入70万元并处一倍罚款，对签字注册会计师支梓、陈满薇给予警告，分别罚款10万元。
2016年11月14日，深圳证监局对瑞华所出具监管警示函（*10），对新三板挂牌公司海格物流2014年年报审计项目中存在的违反准则的行为，对瑞华所及李细辉、吴亚亚采取出具警示函的监督管理措施。
2016年5月，瑞华收到证监会调查通知书（成稽调查通字16027号），针对华泽钴镍2013-2014年年报审计过程中涉嫌违反证券法规进行立案调查。2018年12月29日，证监会对瑞华出具处罚决定书（*11），认定瑞华所在对华泽钴镍的审计过程中未勤勉尽责，出具了存在虚假记载的审计报告，依法对其没收业务收入130万元，并处以390万元的罚款。对三名注册会计师王晓江、刘少锋、张富平给予警告，并分别处以10万元的罚款。*ST华泽已被深交所终止上市，于2019年5月27日进入退市整理期交易。
2016年6月21日，中国银行间市场交易商协会非金融企业债务融资工具自律处分会议经复审决定，给予瑞华公开谴责处分，责令其及时改正，并暂停其相关业务一年。瑞华此次被处罚的原因是，交易商协会在针对绿地集团及上海云峰集团涉嫌信息披露违规等事项开展自律调查过程中，未按要求提供其在针对绿地集团年度报告审计工作中关于云峰集团的相关工作底稿，未履行会员应尽义务。
2017年3月13日，作为振隆特产IPO审计机构，瑞华对振隆特产2012年、2013年及2014年财务报表进行审计并出具了标准无保留意见的审计报告。瑞华在审计过程中未勤勉尽责，其所出具的审计报告存在虚假记载（*12），被证监会责令改正，没收业务收入130万元，并处以260万元罚款；对签字注册会计师侯立勋、肖捷给予警告，并分别处以10万元罚款。
2017年3月，瑞华因东莞勤上光电2013年年报审计项目未勤勉尽责，出具含有虚假记载的审计报告、关联方占用上市公司资金情况的专项审核报告，被证监会广东监管局没收业务收入95万元，并处一倍罚款，对签字注册会计师刘涛、孙忠英给予警告，并分别处以5万元罚款（*13）。
2015年11月，瑞华收到证监会调查通知书（*14），针对深圳零七股份2014年年报审计项目进行立案调查，目前此调查尚未结案，签字注册会计师为易永健、李泽浩。
由于瑞华所短短两个月受到两次行政处罚，2017年2月14日，财政部、证监会联合对瑞华做出自2017年1月7日起暂停承接新的证券业务（*15），要求瑞华两个月内完成整改。
2017年2月28日，瑞华完成整改，并向财政部、证监会报送了书面整改报告。经核查，瑞华在质量控制和一体化管理方面仍存在一些问题，客观上构成对执业质量和内部管理的风险隐患，财政部同意（*16）瑞华自2017年4月7日起恢复承接新的证券业务，并提醒瑞华“如发生新的重大风险，财政部、证监会将另行作出有关处理决定。”
然而，作为国内知名的会计师事务所，连续几年都因审计工作未尽责被罚，被暂停承接新业务三个月整改之后，2019年7月8日，又因康得新造假一事被证监会再次立案。
进入2019年以来，监管部门一直传递严打资本市场造假的举措，在此大环境下，曾经多次被监管部门“点名”处罚的瑞华，在康得新审计项目中受到的惩罚可能会更严厉。
康得新于2015年至2018年实际连续四年净利润为负，触及相关重大违法强制退市情形，公司股票很可能被实施重大违法强制退市。作为康得新的审计机构，瑞华在审计过程中并未发现康德新连续四年的利润虚增及其他财务问题，对康得新2015年至2017年报均出具了标准无保留意见的审计报告。直到2019年1月康得新因无法兑付20.8亿元的债券违约被疑财务造假后，瑞华才在其2018年的审计报告中给出了“无法表示意见”。
瑞华2018年共为324家上市公司提供审计服务，其中包括明星企业万达电影、美年健康、绿地控股及泰禾集团等，审计收入合计3.45亿元。在瑞华担任审计师事务所的上市公司中， ST企业共有8家。此外，由瑞华担任审计师的IPO企业也多达73家。
从瑞华被处罚的审计项目，不能发现其中潜藏的危险信息：零七股份、键桥通讯、勤上光电、华泽钴镍、康得新都有深圳鹏城挥之不去的阴影，这些都是鹏城被撤销证券资格之前的固定审计客户。
随着鹏城被撤销资格，鹏城所的大部分注册会计师合并进入国富浩华，随后又并吸收中瑞岳华组建瑞华，鹏城所原有上市公司客户其后陆续爆出财务造假，2001--2003年聚友网络、2002—2003年金荔科技、2004年大唐电信；就连跳槽到亚太会计师事务所的秦容延，摇身一变成为华泽钴镍的签字会计师，而这又给瑞华增加了520万元的罚款，和处罚记录。
康得新项目的最终认定以及承担什么样的责任，还需要等待。
一切都留给时间，就像瑞华成立之初业界对合并现象的分析一样，时间的沙漏，会证明一切。
据媒体报道（*17），在IPO现场核查大幕开启的同时，针对证券资格会计师事务所和资产评估机构的一轮现场检查、业务抽查也拉开帷幕，此次检查的重点是会计师事务所2018年年报审计工作。
6月11日，财政部公布了2019年度证券资格会计师事务所和资产评估机构检查名单，瑞华赫然在列，并由中注协直接实施现场检查。
截至7月16日，已有16个地区的证监局公布了42个抽查项目，涉及17家会所和8家资产评估机构。目前尚有一多半地区没有公布检查名单，估计全国范围内抽查的项目数量或要接近100个。
在已公布的抽查名单中，瑞华被抽中的项目数量最多，涉及湖南、天津、辽宁等6个地区，包括长城动漫、奥克股份等7家上市公司。
此次各地证监局采用双随机抽取方式，但在康得新案前后，瑞华的年报审计项目如此密集被监管层关注，希望只是巧合。
瑞华发展壮大是中国经济转型升级的一个映照，也是中国注册会计师行业发展的一个样本，有着强烈的时代背景（*18）。
“改革无止境，创新无壁垒，守旧无出路”，这是立志“祥瑞中国梦，风华专业人”的瑞华给自己谋求的发展之路。启程时的踌躇满志，现如今正经受着命运的考验。
6月28日上午，瑞华召开党委会，专题研究部署开展“不忘初心、牢记使命”主题教育（*19），党委书记杨剑涛在会议上强调：守初心、担使命，不是为了固步自封，而是为了弄明白为什么出发，如何更好地出发，最终还是要落脚在促进瑞华的改革与发展上。
作为会计师事务所行业的旗舰和标杆，瑞华的初心，是行业发展的决心，相信时下会有千万双眼睛聚焦瑞华，用何种方式找回出发时的豪迈与信心；瑞华的使命，也是所有的注册会计师们、所有的投资者内心的期许，做一只市场经济的啄木鸟，做一个公众利益的看门人。
别忘了，你为所有注册会计师的诚信代言；别忘了，你是中国的瑞华！
数据来源及引文参考：
康美之殇65：注册会计师的明天—鹏城的不死传奇，审计云，2019.7.21；
《习近平：在新的起点上推进新社会组织党的建设》，中国政府门户网站，2010.1.29；
百度“瑞华会计师事务所”词条；
《合并方式对会计师事务所审计质量影响的案例研究》，胡凤云，2013年6月；
《我国大型会计师事务所合并动因与经济后果研究---基于瑞华事务所合并的案例分析》，熊雪露，2015年6月；
中注协未公布2016年度全国会计师事务所百强信息，为保持图表数据的一致性，笔者按2015年度和2017年度的平均数，分别试算业务收入、注册会计师人数两项指标，可能与实际有较大出入；
中国证监会行政处罚决定书（2016）12号；
中国证监会行政处罚决定书（2017）1号；
中国证监会深圳证监局行政处罚决定书（2016）8号；
中国证监会深圳证监局行政监管措施决定书（2016）60号；
中国证监会行政处罚决定书（2018）126号；
中国证监会行政处罚决定书（2017）22号；
中国证监会广东监管局行政处罚决定书（2017）3号；
中国证监会深圳证监局调查通知书（深证调查通字15229号）；
《关于责成瑞华会计师事务所暂停承接新的证券业务并限期整改的通知》，财政部财会便（2017）3号，2017.2.14；
《关于瑞华会计师事务所整改工作核查情况及处理决定的通知》，财政部财会便（2017）12号，2017.4.7；
《IPO审计现场检查大幕开启：42项目被抽查，瑞华被重点关注》，腾讯财经，2019.7.17；
《瑞华，专业领跑的力量》，瑞华官网—所内新闻，2017.9.15
《瑞华召开党委会研究开展“不忘初心、牢记使命”主题教育》，瑞华官网—所内新闻，2019.6.30。
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