新收入准则下的“税会差异”② || 合同履约义务
昨天我们已经与大家探讨了
一系列新收入准则下“税会差异”中的
# 合同成本 #
<戳👆图片回顾一下>
今天我们来聊聊另一个方面
# 合同履约义务 #
一个合同，两个履约义务
A公司为一家汽车4S店，2021年为促进汽车销售量，特推出销售XX款汽车赠送10万公里的免费维保，汽车售价含税40万，并开具机动车销售统一发票。新收入准则下，A公司如何进行收入核算，增值税及企业所得税如何缴纳？
收入“五步法”了解一下
识别合同
4S店与客户会签订书面的汽车销售合同，合同明确约定，买XX款汽车，售价40万元（含税），赠送10万公里的免费维保，在提取汽车前一次性全额付款。该合同作为收入确认的前提条件。
识别履约义务
从上述合同可以看出，A公司需提供两项履约义务，其一，提供汽车这项商品；其二：提供10万公里的维修保养服务。
确定交易价格
因该合同不存在其他影响交易价格的因素，且为现金对价，交易价格确定为40万元。
合同交易价格的分摊
因合同价格包括了两项履约义务，需要在合同开始日按照每项履约义务的单独售价分摊交易价格。
A公司按照之前的交易数据，对两项履约义务进行价格分摊，假设汽车单独销售不含税价为33万元，维保服务不含税价为3万元。
则该项合同中汽车销售应确认不含税收入：33万元/(33+3)万元*40万元/1.13=32.45万元
维保服务应确认不含税收入：3万元/(33+3)万元*40万元/1.13=2.95万元
确定收入确认时点
新收入准则以“控制权转移”取代了以前的“风险报酬转移”作为收入确认的判断标准，而且需要区分“在某一时段内”还是“在某一时点”确认收入。
该案例下，汽车销售符合在某一时点确认收入，维保服务满足在某一时段内确认收入。根据“控制权转移”的时点，汽车销售应在客户提货时确认收入，维保服务应是在该汽车10万公里的里程时间内，根据服务提供进度分段确认。
上述五步法分析后
A公司销售一辆汽车的账务处理如下
👇
收到款项时
借：银行存款 40
贷：合同负债（汽车销售） 32.45
合同负债（维保服务） 2.95
应交增值税-待转销项税 4.6（40/1.13*13%）
汽车销售确认收入
借：合同负债（汽车销售） 32.45
应交增值税-待转销项税 4.6
贷：主营业务收入（汽车销售）32.45
应交增值税-应交销项税 4.6
维保服务提供一次服务
根据预计维保次数进行分次确认收入，假设预计10万公里共需提供10次服务，则每次服务确认收入0.3万元。
借：合同负债（维保服务）0.3
贷：主营业务收入（维保服务）0.3
上述新会计准则下的账务处理，
大家是否发现：
为什么确认汽车销售时，销项税额是全部收入的销项税额，而在确认维保服务收入时，却没有相应确认销项税额？
这就是本案例中的第一个会计准则确认收入与增值税下的收入差异。
01
收入性质的差异
会计准则要求根据履约义务进行收入的分摊，但在实际开票过程中，因为40万元全部开具的机动车销售统一发票，故增值税下收入性质全部为汽车销售，且全部适用13%的增值税税率。
02
收入确认时点的差异
增值税下，采用直接收款方式的商品销售，在收到销售款或取得索取销售款凭据时确认收入。故A公司在收到款项，开具增值税发票时就已经全部确认收入并申报销项税额。
第二个：新收入准则与企业所得税下收入的差异
根据国税函〔2008〕875号文件规定，销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。从税收征管角度看，更强调保证税款征收的可靠性和规范性，在已经收到全部收入款项，且发出商品后，企业所得税为一次性全额确认收入。不过这只是目前的企业所得税操作口径，随着新收入准则的普遍实行，税收政策是否会适时调整我们拭目以待。
从上述案例中，我们可发现一个规律：
以后收入的“税会”差异会增多，会计收入的确认更多地强调主观判断，经验预估，而增值税更多地是强调“开票形式”，金额的直观性，这就导致财务人员不能直接根据财务报表上的收入来申报和复核增值税以及企业所得税的收入金额。
各位财务朋友们，履约义务带来的“税会”差异才只是新收入准则的冰山一角，未来在实际业务中发生的大量经营实质分析以及经营预估，那财务核算和纳税申报就真的要做“两套账”了？或者，至少要登记一套“税会”差异台账。
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