论坛 | 增值税立法：应融入对产业链供应链的考量

增值税是关涉产业链供应链规划与构建的主体税种，增值税立法应助力增强我国产业链供应链的竞争力和安全性。

全国人大常委会2023年度立法工作计划近日公布，提出继续审议增值税法等17件法律案。

增值税是对销售商品和提供服务的增值额课征的税收，在生产和销售链条的每一个阶段以最小合同交易单元课税。由此，增值税与产业链供应链直接“接壤”，是关涉产业链供应链规划与构建的主体税种。

党的二十大报告提出，着力提升产业链供应链韧性和安全水平。1月31日，习近平总书记在中共中央政治局第二次集体学习时进一步强调，增强产业链供应链的竞争力和安全性。增值税在立法中融入对产业链供应链的考量成为必然要求。

增强增值税法的确定性。

产业链供应链稳定畅通需要系统的顶层设计和长远的合作规划。增值税法的确定性与可预期性是规划产业链供应链的制度保障之一。增值税法的确定性也是落实税收法定原则的应有之义。梳理《中华人民共和国增值税法（草案）》，有十四个条文为授权性规定，不同情形分别授权国务院，国务院财政、税务主管部门，国务院税务主管部门。从增值税法确定性出发，笔者建议事关产业链供应链的规定应该授权国务院规定。

助力畅通企业内部供应链。

增值税立法中，需考虑保障企业内部供应链的货流畅通，节约企业成本。例如，现行增值税暂行条例实施细则第四条第三款规定，单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。此条规定对企业的货物内部移送也予以课税，比如专卖店之间、冰库与超市之间、工厂与仓库之间等的内部货物跨地区移送视同销售，需要开具发票与计算申报缴纳增值税。增值税法（草案）第四条对视同应税交易的情形列举中不再列出此条规定，有助于打通企业内部供应链，降低企业成本。

助力畅通企业外部供应链。

一是科学客观看待关联交易。在企业外部产业链供应链的构建中，极易出现关联企业群落。关联企业关联交易可提高企业竞争力和降低交易成本，但也会带来内幕交易、利润转移、税负回避等负面影响。在税收立法中，可参考民法典对关联企业只是限制其不当利用关联关系，客观科学看待关联交易。例如，在转让定价中，只要关联交易符合民法上定价规则，增值税法就不再规定进行价格干预和税收核定。二是考虑恢复增值税集团纳税模式。这一模式也称为增值税代表纳税模式，即所有成员企业作为单一增值税纳税主体，只填写一份增值税申报表，成员企业之间交易不需要开具增值税发票。我国曾经引进类似制度的增值税合并纳税模式，《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号附件1）第七条规定，两个或者两个以上的纳税人，经财政部和国家税务总局批准可以视为一个纳税人合并纳税。但该条文被《财政部 税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税〔2017〕58号）废止，增值税法（草案）也没有规定。增值税集团纳税模式是国际增值税的通行做法，这一模式遵从负担更低，有助于产业链供应链的构建，建议通过调整增值税收入分配模式，解决这一模式与增值税收入的地区间分配冲突的问题，在增值税立法中再度考虑纳入这一模式。

助力企业融入全球供应链。

虽然奉行中性原则，但不能忽视的是，增值税仍然是一种政策性工具。在经济全球化的背景下，国家和地区之间产业链供应链融合发展。我国需要增强产业链供应链的竞争力和安全性，对产业链供应链的弱项如科技研发和自主创新等领域，予以精准的增值税政策扶持，并继续在进出口环节给予增值税优惠，从而培育绝对竞争力而融入全球供应链。增强产业链供应链的竞争力，还需要关税立法、消费税立法与增值税立法协同协力。全国人大常委会2023年度立法工作计划中，关税法已被列为今年将进行初次审议的法律案。

降低交易成本。

构建有竞争力的产业链供应链，必须降低交易成本，鼓励交易。税收是民事行为的法定成本，增值税税负是制度性成本的体现之一。圣多美和普林西比民主共和国于2023年6月引进增值税，至此全球已经有175个国家实施增值税，比较而言，我国增值税标准税率低于国际平均税率。现今欧盟成员国的增值税平均标准税率是21.8%，经济合作与发展组织国家增值税平均标准税率是19.2%。笔者跟踪的161个实施增值税的国家与地区2023年6月数据发现，它们的平均标准税率是15.3%，我国现行增值税标准税率为13%。我国增值税采用三档税率，属于档次偏多的国家。161个实施增值税国家2023年6月的统计数据（不含零税率）显示，采用一档税率的国家或地区63个，采用两档税率的国家或地区38个，采用三档税率的国家40个，采用四档税率的国家10个。现今，国际上共有19个国家推行销售税，典型如美国，州和地方平均销售税税率为6.57%。值得关注的是，在国际产业链供应链竞争中，凸显出增值税存在优势的国家，如越南（10%）、印度（18%，12%）、泰国（7%）、印度尼西亚（11%）和墨西哥（16%）的增值税标准税率和低税率一般比我国增值税税率低。墨西哥增值税标准税率虽然比我国增值税标准税率高，但《美国—墨西哥—加拿大协定》第二章规定美国、墨西哥和加拿大之间进出口的许多商品适用零税率。

体现对企业现金流的支持。

建议借鉴国际增值税立法经验，重视对企业现金流的支持。良好的增值税制度可以助益于金融风险监测，保障产业链供应链金融安全，改善企业的现金流紧张。一是完善出口退税与留抵退税制度。增值税法（草案）已经为留抵退税立法预留了空间，具体体现在第十六条，“当期进项税额大于当期销项税额的部分，可以结转下期继续抵扣或者予以退还，具体办法由国务院财政、税务主管部门规定”。二是支持供应链金融的利息抵扣。增值税法（草案）第十七条“纳税人的下列进项税额不得从其销项税额中抵扣”的列举中，不再包括利息抵扣。三是应规定坏账损失处理制度。即按照权责发生制已经预先缴纳增值税，但事后发生坏账损失的，允许进行适度的增值税调整。四是应规定特定条件下的延迟纳税节省现金流制度。国际增值税立法经常有增值税延迟缴纳的特别规定。

增强交易便利度。

增值税法（草案）第三十二条规定，国家积极推广使用电子发票。毕马威跟踪报告显示，国际上有108个国家正在积极研究推行增值税电子发票。欧盟2022年发布数字时代增值税立法行动计划，宣布将以立法推进增值税电子申报和电子发票、平台经济的增值税处理、一次性增值税登记等。这些举措旨在增强交易便利度，打击逃避税行为，降低产业链供应链的增值税行政成本与遵从成本。

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本文来源于《中国税务报》2023年06月07日，版面06，作者：杨小强（中山大学法学院教授、博士生导师）。

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