增值税“退、减、缓”税收优惠政策效应——基于佛山市南海区煤电企业的调研分析
作者：
李晓曼（国家税务总局税务干部学院（大连））
黄志纯（国家税务总局佛山市税务局）
张 蔚（国家税务总局佛山市南海区税务局）
2022年《政府工作报告》明确提出要实施新的组合式税费支持政策。本文聚焦2016年以来增值税留抵退税、税率下调、延缓缴税等增值税“退、减、缓”税收优惠政策效应分析，注重理论研究和实践调研相结合，通过走访、座谈、问卷调查等方式，重点对佛山市南海区（以下简称“南海区”）煤电企业实施增值税“退、减、缓”税收优惠政策的效果开展深度调研。南海区共有4户煤电企业，其中煤电企业1、煤电企业2和煤电企业3是南海区代表性的三大煤电企业，2016—2020年合计实现税收收入13.5亿元，其中增值税收入占全区煤电企业增值税收入的99.9%以上，近5年来每年成为南海区通报表彰的纳税超5 000万元大户，纳税信用等级均为A级。本文以南海区三大煤电企业为研究样本，重点采集三大煤电企业2016年以来的税收数据，分析煤电企业增值税“退、减、缓”税收优惠政策实施效应，并就未来政策完善提出建议。
（一）背 景
2019年之前，企业期末留抵税额不直接退还企业，但可以结转下期或以后纳税期继续抵扣，冲抵以后纳税期的销项税额，减少以后纳税期的应纳税额。2019年，国家出台《财政部税务总局海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部税务总局海关总署公告2019年第39号），自2019年4月1日起试行增值税期末留抵税额退税制度，符合增量留抵退税条件的企业可以退还一定比例的增量留抵税额，将原需要在以后纳税期才能抵扣的进项税额提前予以退还，目的是减轻市场主体的税费负担，直接为企业提供现金流，助力企业进行设备技术改造或科技投入，提升企业转型升级、高质量发展的信心和预期。2022年，面临新的经济下行压力，国家进一步加大增值税留抵退税政策力度，在3月出台了《财政部税务总局关于进一步加大增值税期末留抵退税政策实施力度的公告》（财政部税务总局公告2022年第14号），将电力、热力、燃气及水生产和供应业纳入政策范围，从增量和存量两方面入手为企业提供现金流，进一步缓解企业经营压力，推动企业技术改造和设备更新，助力企业转型升级和高质量发展。
南海区三大煤电企业中，煤电企业2此前已进行了部分技术改造升级，自2019年4月1日以来，由于资金等方面的原因没有发生大额技术改造设备购进。2020—2021年，只有煤电企业3留抵退税的减负效果显著，分别退还留抵税额1 395.07万元、2 331.46万元。2022年，留抵退税政策力度进一步加大，煤电企业1和煤电企业3分别申请退还留抵税额456.70万元和4 578.37万元。下面以煤电企业3享受留抵退税情况为例进行政策效应分析。
由于2022年留抵退税政策效果还未充分显现，图1（略）显示了2016—2021年煤电企业3进项税额、销项税额及留抵税额情况。可以看出：2016—2019年期间企业销项税额大于进项税额；自2019年4月1日起，符合增量留抵退税条件的企业可以退还增量留抵税额政策实施后，2020年和2021年煤电企业3进项税额均高于销项税额，进而使煤电企业3在2020年和2021年分别获得留抵退税额1 395.07万元和2 331.46万元。
（二）增值税“退”税政策效应分析
1.切实减轻了企业税收负担。比较煤电企业3留抵退税前后增值税负担率变化情况可以发现，相较2019年2.0%的税收负担率，2020年和2021年煤电企业3税收负担率显著下降，分别仅为-0.7%和-0.5%，充分显现留抵退税政策对煤电企业的减负效应。在新冠肺炎疫情和错综复杂的国际局势影响下，煤价持续处于高位，煤电企业采购成本高企。在这种背景下，增值税留抵退税政策切实减轻了煤电企业的税收负担，在一定程度上有效减缓了企业生产经营压力。
2.缓解了企业经营发展的资金压力，提升了企业设备技术改造、转型升级发展的积极性。进一步深入调研发现，煤电企业3从2019年开始购进的大额设备主要用于投产燃气发电机项目，建设3×100MW级燃气—蒸汽联合循环机组，以发展节能环保为目标，优化能源结构，促进企业转型升级。煤电企业3在燃机项目建设期间进项税额大于销项税额，常态化存在留抵税额，于2020年和2021年分别申请留抵退税1 395.07万元和2 331.46万元。留抵退税政策通过退还税额的方式，直接为煤电企业3带来了更多的现金流，企业将退税资金全部用于购进煤等原材料，有效缓解了企业经营发展的资金压力，同时提升了企业设备技术改造和转型升级发展的积极性。
3.污染减排的环境保护效应显现，推动传统企业绿色低碳转型。依据煤电企业3在2019—2021年缴纳的环境保护税税额（分别为108.62万元、96.62万元和70.91万元），可以得出2020年和2021年煤电企业3缴纳环境保护税分别同比下降11.0%和26.6%，呈逐年下降趋势。这充分显现了煤电企业3燃气发电机项目设备投产后，企业正在加速走向绿色低碳转型的高质量发展之路，反映了增值税留抵退税政策对促进传统企业转型升级、实现绿色低碳可持续发展具有重要的推动作用。
二、增值税“减”税优惠政策效应分析
（一）背 景
2017—2021年，增值税税率发生了三次调整变化。第一次变化是从2017年7月1日起简并增值税税率，取消13%的增值税税率，纳税人销售或进口农产品、自来水、暖气等低税率货物税率从13%降至11%，确保所有行业税负只减不增；第二次变化是从2018年5月1日起降低制造业、交通运输、建筑、基础电信服务等行业及农产品等货物的增值税税率，原适用17%和11%税率的应税销售行为或进口货物税率分别降至16%和10%，确保制造业等主要行业税负明显降低，助推经济高质量发展；第三次变化是从2019年4月1日起原适用16%和10%税率的应税销售行为或进口货物降为13%和9%，税率水平进一步降低，减税规模进一步扩大。
（二）增值税“减”税政策效应分析
1.增值税税率下调为企业带来“摸得着”的减免税额。煤电企业销售和购进项目种类较为固定，购进项目主要为各类煤炭，销售项目则主要为电力和蒸汽。以煤电企业1为例，2018年企业购进煤炭金额为72 184.09万元，占企业购进总额的87.1%；销售电力和蒸汽金额分别为82 188.37万元和10 394.46万元，分别占企业销售总额的78.9%和10.0%。煤电企业购进煤炭、设备以及销售电力增值税受第二次和第三次税率变化影响较大，从17%降至16%，再从16%降至13%；而销售蒸汽属于低税率货物范畴，三次政策调整变化均对其增值税税率产生影响，增值税税率历经从13%降至11%、再从11%降至10%、最后降至9%的变化。
增值税税率下调政策对企业增值税产生直接的影响，税率的连续下调为企业带来实际的“摸得着”的减税额。以2018年煤电企业1享受增值税税率下调的优惠金额为例，从2017年7月1日起，低税率货物增值税税率从13%下调至11%，企业2018年1—4月销售蒸汽的增值税税额329.62万元，销项税额较税率下降之前减少59.93万元。2018年5—12月，原适用17%和11%税率的应税销售行为或进口货物，税率分别降至16%和10%，税率为16%的电力等项目销售的增值税税额为9 844.81万元，税率为10%的蒸汽销售的增值税税额为739.79万元，合计减税837.24万元；2018年全年销项税额合计减税897.17万元（837.24＋59.93）。2018年5—12月，企业进项税额中税率为16%的进项税额7 830.99万元，合计增税489.44万元。因此，与增值税税率下调之前相比，2018年煤电企业1累计实现增值税净减税407.73万元（897.17－489.44）。同理，可测算南海区三大煤电企业2017—2021年因增值税税率下调形成的净减税额，如图2（略）所示。
由图2（略）数据可以看出以下政策效应。第一，2017—2020年煤电企业1和煤电企业2因增值税税率下调形成的净减税额大幅增加且呈逐年增长趋势。主要是因为从2019年4月开始，增值税税率下调的力度进一步加大，煤炭、设备和电力等货物增值税税率下调幅度由1个百分点提高至4个百分点，蒸汽增值税税率下调幅度则由2个百分点提高至4个百分点，使得煤电企业1和煤电企业2减税额大幅增加且呈逐年增长趋势。第二，2020年煤电企业3净减税额的下降较为明显。主要原因是企业在2020年购进大额设备，进项税额同比增长27.7%，而同期销项税额却同比下降12.1%，进销项弹性系数为-2.3，进项税额增长幅度远远高于销项税额增长幅度，导致净减税额减少。第三，2021年三家煤电企业增值税净减税额均有所回落。主要原因是新冠肺炎疫情和煤价持续上涨影响下，企业的增加值和利润空间进一步收窄，增值税税额下降幅度较大，因此享受到的增值税减税额相应减少。
2.增值税负担率大幅度下降。本文依据2017—2020年三大煤电企业增值税和销售收入数据，剔除缓缴税收政策和留抵退税因素，测算三大煤电企业增值税负担率及变化，反映2017—2020年企业增值税“减”税政策实施前后增值税负担率的变动情况，综合分析评价企业增值税“减”税政策效应。结果如图3（略）所示。
由图3（略）可知：2017—2020年，由于增值税税率连续下调，2020年增值税负担率较2017年下降了50.8%，煤电企业增值税负担率大幅度下降，企业减负效应充分显现。具体看，三大煤电企业2017—2020年的增值税负担率分别为5.1%、2.6%、3.2%和2.5%，同比变动分别为-3.8%、-49.1%、22.2%和-20.8%。2018年的增值税负担率仅为2.6%，同比下降了49.1%，下降幅度较大；2018年以后年度增值税负担率均低于3.5%，主要原因是，相较2017年增值税税率仅对13%税率相关货物进行税率下调的政策，2018年和2019年增值税税率下调力度显著加大，企业增值税减负效应充分显现；2019年增值税负担率变动率同比上升，提高了22.2%，主要原因是2018年煤电企业1连续多月存在留抵税额，使得全年增值税税额较少，对比基数相对较低，导致2019年增值税相对2018年增幅较大，增值税负担率变动率也随之有所上升，但较2017年增值税负担率5.1%，下降了37.8%，仍呈现明显下降趋势。
三、增值税“缓”税政策效应分析
（一）背 景
2021年，为了支持制造业中小微企业发展，《国家税务总局财政部关于制造业中小微企业延缓缴纳2021年第四季度部分税费有关事项的公告》（国家税务总局公告2021年第30号）规定，允许制造业中小微企业延缓缴纳第四季度部分税费。同时，为做好能源电力保供工作，《国家发展改革委工业和信息化部关于振作工业经济运行推动工业高质量发展的实施方案的通知》（发改产业〔2021〕1780号）规定，对煤电和供热企业2021年四季度的应缴税款全部暂缓缴纳。本文从宏观视角分析2016—2020年5年来煤炭价格变化趋势及持续上涨原因，探究煤电企业“缓”税政策背景及成因。
煤电企业具有投资规模庞大、建设周期长、大型设备投产初期折旧成本和财务费用负担较高等特点。在生产经营成本方面，煤炭作为煤电企业的最大成本，占比约为70%～90%，其价格变化直接影响企业的发电成本及进项税额；在销售方面，统一上网销售的发电量占煤电企业总销售电量90%以上，且由电网公司决定发电量和电价，煤炭的成本价格上涨无法直接传导至销售电价中。因此，煤炭价格波动变化直接影响煤电企业的工业增加值、利润及税收实现。由广州港煤炭指导价数据可知，煤炭指导均价由2016年1月的450元/吨上涨至2020年12月的730元/吨，增长了62.2%，整体呈上升趋势。根据秦皇岛动力煤价格数据，2021年前九个月的平均煤炭指导价格高达690元/吨，同比上升23.7%。进入2021年9月后，煤炭价格因入冬出现季节性冲高，第四季度及后期煤炭价格走势在900元/吨～1 000元/吨一带盘整巩固。总体而言，2021年煤价较往年偏高，呈现“前低后高”的走势。
煤炭价格持续上涨的原因主要有两个方面。一方面，供给减少。2017—2018年，去产能的调控政策促进了煤炭行业健康发展，但同时也出现煤炭供应阶段性偏紧的局面，导致煤炭价格有所上涨。2020年上半年以来，受新冠肺炎疫情影响，国内煤炭生产运输受限，煤电企业为了保供发电及满足疫情防控需要，大量采购进口煤填补煤炭供应缺口。但是，在迎峰度夏乃至迎峰度冬用煤高峰之际，国际煤炭市场由于受新冠肺炎疫情、煤价上涨等因素影响出现供应偏紧状况，导致煤炭市场供应进一步紧张，供需失衡局面扩大，煤炭价格由此开始了新一轮上涨。另一方面，需求增大。2017—2018年全国经济稳中向好，主要耗煤的火电、钢铁、化工建材等产能快速增长，导致煤炭需求量增大，而光伏、风电、太阳能等清洁能源又远不能满足总体能源供给需求。此外，疫情周期性、阶段性过后的经济快速恢复发展，使得煤炭需求大幅度增加，进而造成煤价居高不下。
根据上述分析，在新冠肺炎疫情影响和煤炭价格持续上涨的背景下，煤电企业发展出现了前所未有的困难，企业的增加值和利润空间进一步收窄，甚至处于亏损状态，抑制了煤电企业生产供给的积极性，导致电力供需缺口进一步扩大。在这种背景下，国家出台煤电和供热企业增值税“缓”税政策，积极为煤电和供热企业纾困解难。
（二）增值税“缓”税政策效应分析
由于2021年第四季度煤价高企，压缩了三大煤电企业增加值空间，同时由于大额设备购进等原因，导致煤电企业1和煤电企业3应缴增值税较少，合计缓缴增值税税额较低。据本文统计，2021年第四季度三大煤电企业合计缓缴增值税为142万元。但在煤电企业经营困难、资金紧张情况下，“缓”税政策仍然有效缓解了特殊时期企业经营压力，充分显示了增值税“缓”税政策为煤电企业纾困解难的初步成效。
剔除留抵退税因素，2020年、2021年三大煤电企业增值税负担率分别为2.5%、1.4%，2021年增值税负担率同比下降44.5%，增值税负担率较2020年大幅下降。一方面，充分反映了增值税“缓”税政策成效，切实减轻了企业的实际负担；另一方面，也反映了由于煤炭价格上涨因素导致煤电企业增加值减少，使得应缴增值税税额降低，造成实际增值税税负较低、下降幅度较大。
本文以煤电企业为研究对象，对增值税“退、减、缓”税收优惠政策效应进行分析。研究表明，增值税“退、减、缓”税收优惠政策成效显著，切实减轻了企业实际税费负担。增值税“退”税政策具有针对性和实效性，对期末未抵扣完税额的纳税人带来了更多的现金流，有力推动了企业转型升级和绿色低碳发展；增值税“减”税政策为企业带来“摸得着”的减免税额，税收负担下降明显；增值税“缓”税政策通过延缓企业缴税期限，直接为企业纾困解难，有效缓解了特殊时期企业发展困境，为促进经济社会平稳健康发展作出了税收贡献。当前，我国仍面临新冠肺炎疫情多地散发、国际局势错综复杂的局面，企业面临成本上升、需求萎缩等实际经营困难。为了确保增值税优惠政策发挥实效，加快推进助企纾困，促进经济平稳高质量发展，本文提出如下建议。
（一）不折不扣落实增值税期末留抵退税政策，助力企业绿色低碳转型和持续高质量发展
1.针对性开展留抵退税政策宣传，安排业务骨干对企业开展留抵退税最新政策专题辅导，加强下户调研与实地核查，及时全面掌握企业留抵退税进展情况，确保留抵退税优惠政策及时精准宣传到位、辅导到位、落实到位。
2.落实增值税期末留抵退税政策工作机制，实施清单式动态管理，形成企业可享受的增值税期末留抵退税政策清单和已落实的增值税期末留抵退税政策清单，加强全程跟踪问效，及时掌控退税进度，分类动态施策，确保留抵退税应退尽退。
3.完善留抵退税审核流程，充分发挥税收大数据作用。一方面，优化审核指引，精确识别资格身份，加快审核进度，高效为纳税人办理留抵退税，切实提高实际退税效率；另一方面，及时开展留抵退税风险评估，借鉴此前留抵退税风险案例，有效防控企业虚列进项、少计收入骗取留抵退税等问题。
4.强化后续管理，及时开展增值税期末留抵退税政策效应分析，全面跟踪企业享受留抵退税优惠政策前后生产经营和实际税负变化。例如，对于煤电企业应关注留抵退税政策是否有效缓解企业对节能项目投入的资金压力，及时掌握企业技术装备升级、节能环保设备购置及污染减排等绿色低碳发展情况，推动企业通过设备更新和技术改造实现绿色低碳转型升级和持续高质量发展。
（二）进一步加大税收优惠政策支持力度，促进经济社会平稳健康发展
当前，我国企业面临成本上升、需求萎缩、停工停业等实际困难，建议进一步加大税收优惠政策支持力度，助力行业、企业焕发生机，激发市场主体经济活力。以本文研究的煤电企业为例，当前国际能源形势依然紧张，煤炭价格仍将持续高位运行，将会影响煤电企业增加值和利润下降，甚至陷入较为严重的经营亏损困境，势必会影响能源电力保供和经济社会平稳健康发展。因此，有必要进一步推进实施支持煤电企业纾困解难的税收优惠政策。
1.适时加大对煤电企业的增值税“缓”税优惠政策力度。首先，应加强煤电企业税源分析预测，密切关注煤炭市场供求及价格变动等情况，探究建立煤价与增加值或营业利润的相关回归分析模型，依据回归模型系数揭示煤炭价格变化对煤电企业增加值和营业利润的数量影响关系。其次，当煤炭价格上涨幅度较大，超出一定的区间范围，煤电企业出现增加值、利润下降或严重的经营亏损时，应允许煤电企业延缓缴纳当季度或多季度增值税，切实缓解企业资金困难和经营压力。
2.适时推出对于煤电企业的其他税收优惠措施。由于煤电企业在销售中不具备主导权，当煤炭价格上涨到一定程度时，企业几乎没有增加值和利润空间，导致应缴纳的增值税很低，此时仅缓缴增值税可能无法有效缓解企业资金压力和实际经营困难。因此，建议经主管税务机关核实确认后，对确实存在经营困难的煤电企业缓缴环境保护税，并给予房产税、城镇土地使用税适当减免优惠。同时，参照对受新冠肺炎疫情影响较大的困难行业、企业实施的优惠政策，建议对煤电企业2021年度发生的经营亏损，最长结转年限延长至8年，有效督促税收优惠政策落实到位，确保税收优惠政策发挥实效，助力煤电企业平稳渡过亏损难关，充分发挥税收优惠政策在促进能源电力保供和经济社会平稳健康发展方面的重要作用。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2022年第7期。）
欢迎按以下格式引用：
李晓曼，黄志纯，张蔚.增值税“退、减、缓”税收优惠政策效应：基于佛山市南海区煤电企业的调研分析[J].税务研究，2022（7）：76-81.
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