“双碳”目标下我国车辆购置税和车船税的改革建议：国际经验与借鉴

作者：

陈旭东(天津财经大学财税与公共管理学院) 

鹿洪源(天津财经大学财税与公共管理学院) 

王培浩(上海财经大学金融学院)

为了减缓全球气候变暖的步伐，减排降碳日益成为世界各国解决环境问题的重要着力点。近年来，随着我国城市化进程的加快，碳污染问题也愈加严重。国际能源署（IEA）数据显示，2021年我国碳排放量超过119亿吨，占全球总量的33%左右，是世界第一大碳排放国。碳减排压力突显的同时，我国也在为应对世界气候变化而努力。我国提出了实现“碳达峰碳中和”（以下简称“双碳”）的具体目标和基本思路，充分体现出我国积极参与全球减排降碳的大国担当。汽车行业作为我国国民经济的重要战略性产业，也是我国二氧化碳等温室气体的重要排放源之一。作为专门针对机动车设立的两大税种，我国现有车辆购置税和车船税虽能间接控制汽车行业碳排放，但并未发挥明显抑制作用，当前的税制设计缺乏碳减排的针对性内容。本文通过梳理部分国家基于绿色低碳目标的机动车税制改革做法，分析其实践经验并与我国具体国情相结合，提出我国车辆购置税与车船税在绿色低碳方面的改革方案及改革推行的相关策略。

一、国外绿色低碳的机动车税制设计及对中国的启示

（一）国外绿色低碳的机动车税制及特点

欧洲和北美部分国家与地区较早开始绿色低碳方面的机动车税制改革，有着较为丰富的实践经验。例如，芬兰从2008年开始征收车辆税和车辆登记税，以调节汽车行业的碳排放，相似国家如丹麦，在征收汽车登记税和汽车登记附加税的同时，于2021年开征新机动车碳税，作为旧有机动车税种的补充。本文根据欧洲和北美部分国家与地区的实践经验，对国外绿色低碳的机动车税制与特点进行一般性总结。

1.融入型改革方式是完善机动车税制的主流方式。典型国家或地区基于绿色低碳目标的机动车税制改革大多采用融入型方式，即不单独设立机动车碳税或其他专门针对碳减排的税种，而是融入既有税种对机动车税制进行改造，并依据碳排放量征税，以实现调节机动车碳排放的目的。如瑞典的年度道路税、芬兰的车辆登记税和丹麦的汽车登记附加税等，均通过改革增加了原有税种的减排降碳功能。这种相对温和的融入型改革方式没有单独增加新税种，因此更容易被公众接受，实施阻力小，且具有简便性、可操作性、系统性等特点，实施效果相对较好。比如，车辆登记税的实施与改革，不仅提升了芬兰的绿色低碳程度，还为其成为欧盟可再生能源利用率最高的国家作出了重要贡献。

2.税率逐步提高并体现差异化特征。典型国家或地区在进行绿色低碳的机动车税制改革时，在税率设计方面，均充分考虑了不同发展阶段的差异性和经济与环境承载力，具体表现为两个明显特征。一是税率起点较低，后续逐步提高。在改革初期，为减轻企业和家庭税负、减少税收政策实施阻力，各国都将相关税种的初始税率设置在较低的水平，而后再根据国情渐进式地逐步提高。例如，芬兰车辆税和车辆登记税的税率一直保持小幅提升态势。德国和瑞典的机动车相关税种税率均经过多次调整，渐进式分阶段提高，并根据经济与环境等因素对税率进行及时调整。二是实行差异化的动态税率。例如：德国机动车税根据碳排放量的差异划分了七档税率，碳排放量越高，适用税率就越高；英国车辆税在首次纳税时根据碳排放量和燃料类型对机动车进行了区分，并规定了不同的税率。丹麦的新机动车碳税也依据所有乘用车和轻型商用车每公里碳排放量的不同，实行动态定额税率。

3.一次性征收和周期性征收相结合。在基于绿色低碳的机动车税制改革中，相关税种的征收模式主要分为一次性征收和周期性征收。不同征收模式下的机动车税种，其征税环节也有区别。前者征收环节发生在购置阶段，以机动车每公里碳排放量为依据进行征税，相当于购置时的附加成本；后者则在保有环节征税，以机动车使用过程的碳排放量为依据按年循环征收，相当于使用成本的一部分。经济合作与发展组织（OECD）成员国的机动车相关税种主要采用一次性征收和周期性征收相结合的方式。例如，芬兰的车辆登记税规定，在机动车购置环节，按照车辆的碳排放量实行差别税率一次性征收；车辆税则基于车辆注册信息，在车辆保有环节按年循环征收。英国购车者在车辆首次注册时需根据燃料类型和碳排放量进行缴税，此后，在保有环节以每6个月或12个月为周期按不同的税率缴纳车辆税。瑞典的年度道路税主要为周期性征收，规定车主每年在缴纳360瑞典克朗基准税的基础上，根据车辆每公里行驶排放的碳量再缴纳相应的定额税收。

4.以碳排放量为计税依据。作为矫正性税种，大多数国家选择以碳排放量作为绿色低碳机动车税种的计税依据。但受制于碳监测技术不完善的现实因素，部分国家曾经或仍以发动机尺寸、车辆价值或车辆重量等能在一定程度上间接反映碳排放量的指标作为计税依据。例如，芬兰依据车辆重量征收车辆税推进税，但减排效果不佳。丹麦汽车登记税的计税依据是汽车的价值，同时基于汽车碳排放量进行汽车登记附加税的征收。德国从2009年起进行机动车税改革，境内乘用车除考虑发动机尺寸外，更多地依据车辆行驶过程中的碳排放量征收机动车税，有效促进了减排。

5.坚持税收中性，发挥税收优惠政策的调节作用。考虑到以绿色低碳为目标的机动车税制改革初期会对汽车行业发展、经济增长以及社会福利产生一定的负面影响，在推行机动车税制改革过程中，各国均实施了一定的税收优惠，以更好发挥相关税种的引导作用。一是对积极落实减排降碳任务的纳税人给予税收减免或补贴优惠。例如：瑞典自2018年7月1日起对新购节能汽车和轻型卡车或公共汽车的车主，免征五年的年度道路税；德国对碳排放量不超过每公里95克的环保型车辆，给予每年30欧元的税收优惠，最长期限为五年，并对纯电动汽车免征机动车税。二是基于平衡整体税负考虑给予相关税收优惠。如OECD成员国多为高收入、高福利国家，其在针对机动车碳排放征税的同时，通过降低其他机动车税种、个人所得税、社会保障税（费）的税（费）率等方式，使相关纳税人的税收（费）总负担保持稳定，降低税收累退性对纳税人产生的负面影响，实现绿色低碳机动车税制改革的双重红利效应。

（二）国外绿色低碳的机动车税制改革对中国的启示

1.以融入型方式改革机动车税制。虽然单独设立新税种的矫正功能更强，更有利于完善税制体系，但考虑到社会公众接受程度以及我国当前税制设计情况，单独设立新机动车税种的阻力相对较大，立足于我国国情，相对温和的融入型改革方式更有利于我国税制“绿化”目标的实现。一方面，我国现有的车辆购置税、车船税为基于绿色低碳目标的机动车税制改革奠定了基础，减轻了改革阻力。另一方面，融入型改革方式仅将税负增加到现有税制当中，无须新的立法，既节约了行政司法成本，也降低了纳税人的理解成本。此外，相较于环境保护税、消费税等，车辆购置税和车船税涉及的行业更具针对性，对其进行改造更容易避免与相关税种之间的直接冲突，有利于协调我国机动车税种与其他税种的关系。

2.根据我国国情调整相关税种的税率。基于绿色低碳目标推行机动车税制改革的各国均未对相关税种制定统一的税率标准，且不同国家的机动车税种税率存在较大差异，但其税率变化均遵循初始较低、渐进式提高的规律。因此，我国车辆购置税和车船税改革后的税率设定应与经济社会发展阶段相匹配，低税率起步，确保税率设计具有动态性，使纳税人有充裕的时间进行调整和适应。这样既能避免纳税人税收负担过重，减少税制改革时的各方阻力，也能引导纳税人逐渐树立并培养减排意识，从而稳步建立起与我国国情相匹配的绿色低碳机动车税制。

3.以碳排放量为计税依据。理论上，实际碳排放量应作为绿色低碳机动车税种的计税依据。但由于实际碳排放量的监测能力和技术操作难度较大，会增加税务机关的征税难度和征管成本。而化石燃料燃耗是二氧化碳等温室气体的主要来源，因此，建议我国在车辆购置税和车船税改革初期，借鉴芬兰、瑞典等国家的早期经验，确定化石燃料的碳含量，然后通过科学合理的公式估算其可能会产生的碳排放量，并将估算碳排放量作为相关税种的计税依据，以从量定额的方式进行征收。这一方式更符合我国现阶段的国情。等到我国碳监测技术水平提高后，可再将计税依据变更为实际碳排放量。

4.配套实施税收优惠政策。为减少机动车税制改革对宏观经济和汽车行业企业的短期负面影响，国外在推进改革的同时制定了多项税收优惠措施。我国在改革车辆购置税和车船税过程中，也应实施配套税收优惠政策，如沿用车辆购置税和车船税对节能与新能源汽车的税收减免政策，适当降低其他机动车相关税种的税率，将碳减排纳入现行机动车税种的税收优惠认定标准等，注意与现行税收优惠政策的有机整合，不断提高低碳优惠政策影响力。

二、我国车辆购置税和车船税改革的基本思路

（一）税制改革原则

“双碳”目标下，我国车辆购置税和车船税改革在前期设计和后续实施过程中，要严格遵循几个税收基本原则。一是要遵守税收中性原则。为了最大限度地减轻改革推行中的实质性阻力，应尽量避免给纳税人带来额外负担，保持税收中性。许多国家在机动车税制改革初期会选择降低其他部分税种的税负，以避免短期内过多加重纳税人的负担，从而提高纳税人对改革的接纳程度。二是要遵守简便易行原则。在进行税制改革时应尽量简洁明确，尽可能利用好现有税收政策体系，减少政策运行成本和纳税人的理解成本，简化税制，以顺利推动改革落实。三是要兼顾公平与效率。机动车税制改革过程中，既要充分考虑公平和受益的原则，又要保障经济效率和行政征管效率，尤其要注重对负外部性的调节，防止税收负担的不合理分配，引导纳税人形成“排污多就要多缴税”的意识，进而促使纳税人调整消费结构，推动产业结构转型，最终提高整个社会的资源配置效率。

（二）基于汽车全生命周期的车辆购置税和车船税改革方案

汽车制造与使用的碳排放全生命周期主要涵盖车辆生产制造周期（以下简称“车辆周期”）与燃料消耗使用周期（以下简称“燃料周期”）两部分。综合看，机动车税制改革同时覆盖车辆周期和燃料周期才更为科学公平。因此，本文建议采用融入型改革方式对车辆购置税和车船税的部分税制要素进行改造，将“低碳”的因素融入其中，以实现对机动车碳排放量的调节。

1.车辆周期：将车辆周期碳排放纳入车辆购置税中加以调节。此方案下，原车辆购置税的纳税人、税基、征税环节与税收优惠等税制要素基本不变，只需按照动态税率的改革思路，将车辆周期碳排放量纳入动态税率确定适用的标准，便能在较小的税制变动下实现对车辆周期碳排放的调控。

第一，新车辆购置税的纳税人、税基、征税环节与现行车辆购置税基本一致，一方面可以节约税收征管成本，提高征管效率，另一方面也能降低纳税人的遵从成本，提高纳税人的税法遵从度。第二，新车辆购置税的税收优惠可沿用车辆购置税相关优惠政策，但从长期看，新能源汽车在市场中所占比重会逐渐提高，且新能源汽车的生产制造过程也会排放二氧化碳等温室气体，未来势必要将新能源汽车与传统燃油汽车一同依据碳排放量征收新车辆购置税。第三，新车辆购置税的税率设计应同时考虑财政收入的稳定性、减排降碳功能的发挥和纳税人的税负承受能力，因此，建议将现行车辆购置税的单一税率调整为动态税率，根据应税机动车在车辆周期产生的碳排放量划分不同的等级，适用差异化的税率。另外，相关部门在设计具体税率时，应尽量使纳税人改革前后的总体税负保持稳定。

2.燃料周期：将燃料周期碳排放纳入车船税中加以调节。该方案主要是考虑到燃料周期碳排放主要集中于燃料使用阶段，而车船税征收方式为在保有阶段向消费者按年循环征税，二者较为契合。此方案下，借鉴国外相关税种的改革经验，对车船税的税基、税率等税制要素进行改造，纳税人、征税环节、税收优惠均可借力现有车船税税制体系。考虑到现行车船税以发动机汽缸容量（排气量）以及整备质量吨位为计税依据，并未体现“碳”的因素，建议改变现行车船税的计税依据，从主要以排气量为标准改为以车辆使用过程中的碳排放量为标准。

第一，新车船税的纳税人、征税环节可继续按现行车船税的规定执行，避免因税制的较大变动增加纳税人的理解成本和遵从成本。第二，新车船税的税收优惠与新车辆购置税类似，适用车船税减免优惠的各类新能源车型在短期内可以继续减免新车船税。从长期看，电动汽车的燃料周期碳排放也不能忽视，这主要来自动力电池类电动汽车所使用电力的发电环节。考虑到我国电力来源多样，不同发电方式的碳排放量也不同，未来需要根据发电方式的差异重新调整税收优惠范围。第三，新车船税的税基。随着“双碳”目标的提出，车船税以排气量为计税依据的做法日益受到质疑，因此，新车船税的税基设计应该以实现减排降碳为前提，选择碳排放量为税基。第四，新车船税的税率应继续沿用动态税率的设计框架，充分体现差异性特征。在设计税率时，既要充分考虑不同类型燃料的碳排放量，又要对各类型车辆使用过程中的碳排放量进行测算，以总体上保持原车船税的税负基本不变为原则，并考虑通过减排杠杆实现汽车消费使用过程中的税收调节作用。

三、我国车辆购置税和车船税改革的具体方案

基于以上原则与思路，在借鉴国际经验的基础上，立足我国国情，本文提出调整既有的车辆购置税和车船税，使调整后的车辆购置税和车船税初步组成绿色低碳的机动车税制体系。本部分主要针对调整后的车辆购置税和车船税的税制要素作出说明。

（一）改革车辆购置税

1.纳税人。与现有车辆购置税一致，即在中华人民共和国境内购置应税机动车的单位和个人，为新车辆购置税的纳税人。应税机动车清单可在参考现有车辆购置税纳税人的基础上，考虑碳排放量最终确定。

2.计税依据。结合税制改革原则和实际可操作性，兼顾车辆购置税减排降碳、筹集资金、调节收入差距等功能，本文建议，新车辆购置税继续以应税机动车的不含增值税价格作为计税依据，以实现税制的渐进式过渡和财政收入格局的稳定。此方案下，纳税人的应纳税额为依据车辆周期的不同碳排放量确定的税率乘应税车辆的不含税价格。

3.税率。税率是决定纳税人最终税收负担的关键因素，对纳税人的行为决策发挥着重要引导作用。建议新车辆购置税由单一税率调整为动态税率，根据车辆周期碳排放量划分不同等级，以更好地发挥调节作用。考虑到减税降费的背景和税制改革的接受度，整体税率不宜过高，新车辆购置税带来的税负最好能与现行车辆购置税的税负保持基本一致。因此，建议新车辆购置税的最低档税率设置为7.5%，对应车辆周期碳排放处于行业最低水平的应税车辆，在此基础上，依据车辆周期的碳排放量提高税率等级，具体税率由税务部门联合汽车行业协会、环境部门等综合测定后得出。

4.征税环节。首先，从产品性质看，鉴于所有产品最终会归为消费品，而消费者又是碳排放的最终“买单人”，由消费者付费更能体现税收公平原则，同时在消费环节征收有利于强化消费者的减排意识，也更能体现绿色低碳机动车税制的制定初衷；其次，从税制改革的角度看，消费税征收环节由生产转向消费是未来税改趋势，符合经济发展要求。因此，建议我国新车辆购置税的征收环节与现行车辆购置税保持一致，设置为消费环节，直接对消费者进行一次性征收。

5.税收优惠。新车辆购置税实行初期，可沿用现行车辆购置税的优惠政策，即减免节能与新能源汽车的应纳税额，以促进新能源汽车的推广。但在新能源汽车主导汽车市场之后，应及时调整优惠范围，将生产制造环节碳排放量较高的新能源汽车移出优惠范围。

（二）改革车船税

1.纳税人。在中华人民共和国境内使用应税机动车的单位和个人，为新车船税的纳税人。此方案对仅保有但未实际使用应税机动车的单位和个人不征税，充分体现了税收公平原则。

2.计税依据。综合考虑新车船税减排降碳功能的有效发挥与当前我国汽车行业碳排放监测技术的限制，建议新车船税的计税依据由当前车船税的排气量和整备质量吨位等更改为估算碳排放量。估算碳排放量按照应税机动车使用过程中消耗的燃料及其碳排放系数计算得出，相关碳排放系数可在参考联合国政府间气候变化专门委员会（IPCC）和《中国能源统计年鉴》换算方法的基础上，由相关部门根据我国汽车行业的实际情况最终确定。

3.税率。新车船税实行差异化的动态税率。上文提到的德国机动车税根据碳排放量划分动态税率，在车辆保有阶段征税，与我国新车船税的设计理念相符。因此，建议新车船税税率的设计方案参考德国做法，着重考虑我国居民承受能力和碳减排效果，以碳排放量作为划分依据，实行差异化的动态税率，具体的税率设计由税务部门、环境部门、汽车行业协会等相关部门联合测算得出。

4.征税环节。新车船税在保有环节根据机动车的具体使用和碳排放情况按年循环征收。具体方式建议与现行车船税保持一致，即从事机动车第三者责任强制保险业务的保险机构为新车船税的扣缴义务人，在收取下一年度的保险费时依法代收代缴上一年度的税款。

5.税收优惠。新车船税可暂时沿用当前车船税对节能与新能源汽车的减免优惠，但考虑到发电来源的多样性，未来针对电动汽车，建议首先测算全国电动汽车不同发电方式和各类型电力来源的比例，以加权平均方式计算全国电力成本并核算碳排放量，然后以此为依据征收电动汽车的新车船税。此外，我国燃料电池汽车目前采用的发电系统主要为氢系统，燃料的碳排放量极低，应继续给予税收减免优惠。

四、我国车辆购置税和车船税改革推行的应对策略

（一）与相关税种衔接问题

当前我国的绿色税制体系主要包括资源税、环境保护税、消费税等税种，改革车辆购置税和车船税要充分考虑与相关税种的衔接。要在严格遵循税收中性原则的基础上，充分发挥绿色税制改革的双重红利效应，即在完善绿色低碳机动车税制的同时降低其他税费负担，达成生态环境保护和宏观税负稳定的双重目标，从而实现平稳过渡。第一，在调整车辆购置税和车船税的过程中，除了以上税制要素，还要充分考虑与原税种的收入归属、收入用途等方面相衔接。第二，除车辆购置税与车船税外，涉及对机动车征收的还包括成品油消费税以及以排气量为依据对小汽车征收的消费税等，考虑到消费税后移征收环节的改革趋势，为减轻消费者的税收负担，建议车辆购置税和车船税改革初期，适当降低成品油消费税与小汽车消费税的税率，后续再视情况逐步提高。第三，为鼓励企业通过支出资金、更新技术等方式促进自身碳减排，建议对企业用于提升节能减碳技术的研发费用，进一步提高税前加计扣除比例，对企业购进的用于节能减碳项目的机器设备，除设备投资额可抵10%企业所得税税额外，给予加速折旧的企业所得税优惠。

（二）社会公众接受程度

在消费环节和保有环节征收具有“碳税”性质的新车辆购置税和新车船税契合当下的税制改革趋势，但直接选择对消费者征收，还需充分考虑社会公众的接纳程度。碳税在收入分配上具有累退性，税负会通过价格机制转嫁给消费者，降低劳动者收入份额和居民消费水平。尽管新车辆购置税和新车船税能在一定程度上通过调节消费者行为起到减排降碳的作用，但若税率过高，必将产生消极影响。因此，在改革初期应实行较低的税率，并降低相关税种税负，以提高公众的接受程度，待时机成熟再逐步提高税率。同时，要加强对社会公众的税收知识宣传教育，提高全民税收素质和税法遵从度。

（三）收入分配与使用

调整车辆购置税和车船税的税制要素可能对现有中央和地方财力分配格局产生一定影响，因此，需综合考虑改革后车辆购置税及车船税的收入归属问题。建议将新车辆购置税作为中央政府收入，以保障车辆购置税收入的连续性与征收稳定性，并将其纳入一般公共预算，具体使用由政府预算统一安排，同时新车辆购置税的征收应与精准的减税改革相辅而行，以调和因碳排放作为税率划分标准导致的“增税”可能对经济社会产生的不利影响。而新车船税则由地方政府统筹使用，继续作为支持交通事业发展的收入保障。一方面，有助于更好地发挥其碳减排的功能；另一方面，也能避免财政收支格局的较大变动。此外，应将新车辆购置税和新车船税收入的用途与促进汽车产业的转型升级相对接。以两大税种收入的总量为标准，增加对企业清洁能源技术投资提供的补贴，奖励以新能源汽车的生产、销售与服务为主营业务和致力于汽车产品结构低碳转型的先进企业，引导汽车产业转型升级。

（四）新能源汽车配套措施问题

目前，我国新能源汽车配套基础设施建设以及相关税收优惠政策仍然不完善。提高充电基础设施的结构供给，构建统一、长期、有效的新能源汽车税收政策体系，对推动新能源汽车产业发展、降低汽车行业碳排放至关重要。首先，建议政府协同汽车企业进一步加快新能源汽车配套公共充电桩的建设，合理规划新能源汽车充电桩的地区分布，避免新能源汽车产业发展的区域差异阻碍新能源汽车的总体推广进程；其次，综合运用直接减税、投资抵免、设备加速折旧、留抵退税等各项优惠措施，为汽车产业的清洁用电和绿色制造提供税收政策支持；最后，加大对新能源车辆购买和保有的税收优惠力度，继续免征其车辆购置税和车船税，对出租、物流配送等行业中积极使用新能源汽车的主体给予部分所得税优惠等。

（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2023年第5期。）

欢迎按以下格式引用：

陈旭东，鹿洪源，王培浩.“双碳”目标下我国车辆购置税和车船税的改革建议：国际经验与借鉴[J].税务研究，2023（5）：84-90.

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