非货币性资产投资的税务处理分析
来源：谢德明博士
非货币性资产投资的税务处理分析
谢德明
非货币性资产，是指现金、银行存款等货币性资产以外的资产，包括股权、不动产、技术发明成果以及其他形式的非货币性资产。非货币性资产投资，包括以非货币性资产出资设立新的企业，以及以非货币性资产出资参与企业增资扩股、定向增发股票、股权置换、重组改制等投资行为。非货币性资产的税务处理比较复杂，本文对此进行梳理分析，以期对实务工作有些帮助。
一、非货币性资产投资的增值税
（一）不动产投资涉及的增值税
在中华人民共和国境内的企业和个人以不动产投资的，按照销售不动产缴纳增值税。
《营业税改征增值税试点实施办法》（财税[2016]36号附件1）规定，销售不动产，是指转让不动产所有权的业务活动。不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物。构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。
根据《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局2016年第14号公告）和《财政部税务总局关于调整增值税税率的通知》（财税[2018]32号）的规定，纳税人转让不动产如何缴纳增值税，可以从以下几个方面来把握。
1、预缴税款
14号公告第六条规定，其他个人以外的纳税人转让其取得的不动产，区分以下情形计算应向不动产所在地主管地税机关预缴的税款：（1）以转让不动产取得的全部价款和价外费用作为预缴税款计算依据的，计算公式为：应预缴税款=全部价款和价外费用÷（1+5%）×5%；（2）以转让不动产取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额作为预缴税款计算依据的，计算公式为：应预缴税款=（全部价款和价外费用-不动产购置原价或者取得不动产时的作价）÷（1+5%）×5%。第七条规定，其他个人转让其取得的不动产，按照本办法第六条规定的计算方法计算应纳税额并向不动产所在地主管地税机关申报纳税。
就是说，其他个人以外的纳税人转让其取得的不动产需要预缴税款，税款预缴的方式分为全额预缴和差额预缴两种。预缴的增值税税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继续抵减。
2、一般纳税人转让其取得的不动产如何缴纳增值税
一般纳税人转让其取得的不动产，按照以下规定视情况缴纳增值税：
第一，一般纳税人转让其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产，可以选择适用简易计税方法计税，以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。
纳税人应按照上述计税方法向不动产所在地主管地税机关（现国、地税合并为一家，下同）预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。
换言之，一般纳税人转让非自建老项目，选择简易计税方法的话，预缴税款时是差额预缴，纳税申报时也是差额缴税，并抵减预缴税款，预缴税款地点为不动产所在地主管地税机关，申报纳税地点为机构所在地主管国税机关。
第二，一般纳税人转让其2016年4月30日前自建的不动产，可以选择适用简易计税方法计税，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法向不动产所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。
换言之，一般纳税人转让自建老项目，选择简易计税方法的话，预缴税款时是全额预缴，纳税申报时也是全额缴税，并抵减预缴税款，预缴税款地点为不动产所在地主管地税机关，申报纳税地点为机构所在地主管国税机关。
第三，一般纳税人转让其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产，选择适用一般计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额，按照5%的预征率向不动产所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。
换言之，一般纳税人转让非自建老项目，选择一般计税方法的话，预缴税款时是差额预缴，纳税申报时也是差额缴税，并抵减预缴税款，预缴税款地点为不动产所在地主管地税机关，申报纳税地点为机构所在地主管国税机关。
第四，一般纳税人转让其2016年4月30日前自建的不动产，选择适用一般计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用，按照5%的预征率向不动产所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。
换言之，一般纳税人转让自建老项目，选择一般计税方法的话，预缴税款时是全额预缴，纳税申报时也是全额缴税，并抵减预缴税款，预缴税款地点为不动产所在地主管地税机关，申报纳税地点为机构所在地主管国税机关。
第五，一般纳税人转让其2016年5月1日后取得（不含自建）的不动产，适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额，按照5%的预征率向不动产所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。
换言之，一般纳税人转让非自建新项目，选择一般计税方法的话，预缴税款时是差额预缴，纳税申报时是全额缴税，并抵减预缴税款，预缴税款地点为不动产所在地主管地税机关，申报纳税地点为机构所在地主管国税机关。
第六，一般纳税人转让其2016年5月1日后自建的不动产，适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用，按照5%的预征率向不动产所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。
换言之，一般纳税人转让自建新项目，选择一般计税方法的话，预缴税款时是全额预缴，纳税申报时也是全额缴税，并抵减预缴税款，预缴税款地点为不动产所在地主管地税机关，申报纳税地点为机构所在地主管国税机关。
3、小规模纳税人转让其取得的不动产如何缴纳增值税
小规模纳税人转让其取得的不动产，除个人转让其购买的住房外，按照以下规定缴纳增值税：
第一，小规模纳税人转让其取得（不含自建）的不动产，以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。
换言之，小规模纳税人转让其非自建的不动产，不管是新项目还是老项目，差额预缴税款，差额纳税申报，抵减预缴税款。
第二，小规模纳税人转让其自建的不动产，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。
换言之，小规模纳税人转让其自建的不动产，不管是新项目还是老项目，全额预缴税款，全额纳税申报，抵减预缴税款。
除其他个人之外的小规模纳税人，应按照本条规定的计税方法向不动产所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。
4、其他个人转让其取得的不动产如何缴纳增值税
其他个人转让其取得的不动产（不含购买的住房），如果是自建的，按照公式缴纳税款，应缴税款=全部价款和价外费用÷（1+5%）×5%；如果是非自建的，按照公式缴纳税款，应缴税款=（全部价款和价外费用-不动产购置原价或者取得不动产时的作价）÷（1+5%）×5%。按照上述方法计算的应纳税额向不动产所在地主管地税机关申报纳税。
（二）以土地使用权等无形资产投资涉及的增值税
在中华人民共和国境内的企业和个人以土地使用权等无形资产投资的，按照销售无形资产缴纳增值税。
财税[2016]36号附件1规定，销售无形资产，是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。技术，包括专利技术和非专利技术。自然资源使用权，包括土地使用权、海域使用权、探矿权、采矿权、取水权和其他自然资源使用权。其他权益性无形资产，包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权(包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权)、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。
根据财税[2016]36号、财税[2018]32号的规定，转让土地使用权的税率为10%，销售无形资产的税率为6%，增值税征收率为3%。
根据财税[2016]36号附件1的规定，一般纳税人发生应税行为适用一般计税方法计税。一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。小规模纳税人发生应税行为适用简易计税方法计税。
根据以上（一）、（二）的论述，企业以不动产、土地使用权投资需要交纳增值税，但存在例外情况。《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税[2016]36号附件2）规定，在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为不征收增值税。
（三）货物和货物类固定资产投资涉及的增值税
在中华人民共和国境内以材料、商品或产品、固定资产对外投资的单位和个人应当缴纳增值税。
其中以自己使用过的固定资产和旧货进行投资，涉及的增值税处理比较复杂，可以从以下几个方面进行把握：
1、一般纳税人销售自己使用过的固定资产和旧货
一般纳税人销售可以抵扣的固定资产，包括：按规定抵扣过的固定资产；企业自身等原因可以抵扣但没有抵扣的固定资产。按正常适用税率征收增值税，适用一般计税方法可以按规定抵扣进项税额，可以按规定开具增值税专用发票。
一般纳税人销售不可以抵扣固定资产，包括以下情况：2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过2008年12月31日以前购进或自制的固定资产；纳税人购进或自制固定资产时为小规模纳税人；2013年8月1日前购进自用的应征消费税的摩托车、汽车和游艇；营改增纳税人，营改增后购进不得抵扣固定资产；购进其他情况按规定不能抵扣进项税额的固定资产；营改增纳税人，纳入营改增试点前取得的固定资产。按简易办法依3%的征收率，减按2%征收增值税，只能开具增值税普通发票或者放弃减税，按简易办法依照3%征收率缴纳增值税，可以开具增值税专用发票。
一般纳税人销售旧货，按简易办法依3%的征收率，减按2%征收增值税，只能开具增值税普通发票。
2、小规模纳税人销售自己使用过的固定资产和旧货
小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，按简易办法依3%的征收率，减按2%征收增值税，只能开具增值税普通发票或放弃减税，按简易办法依3%的征收率缴纳增值税，可以代开或自开增值税专用发票。
二、非货币性资产投资的企业所得税
非货币性资产投资的企业所得税处理存在以下三种情况：
（一）一次性确认所得缴纳所得税
《企业所得税法实施条例》第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。《关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第19号）第一条规定，企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。据此，一般情况下，非货币性资产投资纳税人可以选择一次性确认所得，缴纳企业所得税。
（二）五年递延纳税
《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号）和《国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第33号）规定，居民企业（以下简称企业）以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。企业以非货币性资产对外投资，应对非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额，计算确认非货币性资产转让所得。企业以非货币性资产对外投资，应于投资协议生效并办理股权登记手续时，确认非货币性资产转让收入的实现。企业以非货币性资产对外投资而取得被投资企业的股权，应以非货币性资产的原计税成本为计税基础，加上每年确认的非货币性资产转让所得，逐年进行调整。被投资企业取得非货币性资产的计税基础，应按非货币性资产的公允价值确定。企业在对外投资5年内转让上述股权或投资收回的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在转让股权或投资收回当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税；企业在计算股权转让所得时，可按本通知第三条第一款规定将股权的计税基础一次调整到位。企业在对外投资5年内注销的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在注销当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税。
例如，某房地产公司以一幢房产对外投资，该房产的账面价值为2000（与计税基础等同）万元，公允价值为6000万元。该公司选择分5年均匀确认所得。则第一年对外投资时，其取得的股权投资的计税基础为2000万元，年度汇算清缴时，应确认的所得为：（6000－2 000）/5＝800（万元）。第二年，股权投资的计税基础上升到2800万元，第二年汇算清缴时再确认800万元所得。第三年年初，股权投资的计税基础上升到3600万元。如果第三年的10月份，投资企业将该项股权以8000万元的价格转让，则在当年汇算清缴时应确认的股权转让所得为：8000－3600＝4400（万元），该股权转让所得中实际上包含了一次确认的剩余资产转让所得2400万元。
（三）特殊性税务处理
财税[2014]116号第六条规定，企业发生非货币性资产投资，符合《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）等文件规定的特殊性税务处理条件的，也可选择按特殊性税务处理规定执行。国家税务总局公告2015年第33号第三条进一步明确，符合财税[2014]116号文件规定的企业非货币性资产投资行为，同时又符合《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）、《财政部国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2014]109号）等文件规定的特殊性税务处理条件的，可由企业选择其中一项政策执行，且一经选择，不得改变。可见，非货币性资产投资在满足特殊性税务处理条件下，可选择适用。
例如，甲公司、乙公司均为居民企业。2017年10月，甲公司以固定资产对乙公司进行投资，获得乙公司30%股份。甲公司投资前资产总额为2000万元，该固定资产的账面原值为1500万元，投资时已计提折旧累计300万元（与税法折旧相同），公允价值为1400万元，剩余折旧年限为10年。在不考虑该事项影响的情况下，甲公司、乙公司2017～2021年度的会计利润均为1000万元，适用企业所得税税率为25%。
根据财税59号文和财税[2014]109号文的规定，资产收购下，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的50%，或股权收购下，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的50%，且受让企业股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：1、重组交易各方对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失。2、转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。3、受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。
甲公司转让的固定资产净额为1200万元，占甲公司全部资产60%，且该交易中使用股权支付的金额占其交易支付总额的100%，根据59号文和109号文的规定，符合特殊性税务处理条件。对于甲公司来说，无需确认固定资产转让所得，取得受让企业股权的计税基础，以被转让固定资产的原有计税基础确定，即1200万元，2017～2021年度应纳所得税额均为250（1000×25%）万元。对于乙公司来说，取得转让企业固定资产的计税基础，以被转让固定资产的原有计税基础确定，即1200万元，按照10年进行摊销，则每年摊销金额为120（1200÷10）万元，则乙公司2017～2021年度应纳所得税额均为220[（1000-120）×25%]万元。
需要注意的是，以上三种非货币性资产投资的处理方式并不会影响交易各方总体税收负担，影响的只是企业纳税的时间。
三、非货币性资产投资的个人所得税
非货币性资产投资，实质为个人“转让非货币性资产”和“对外投资”两笔经济业务同时发生。个人通过转移非货币性资产权属，投资换得被投资企业的股权（或股票），实现了对非货币性资产的转让性处置。
对个人转让非货币性资产的所得，应按照“财产转让所得”项目，依法计算缴纳个人所得税，实务中，需要把握以下两个要点。
（一）应纳税所得额与应纳税额的计算
个人以非货币性资产投资，应按评估后的公允价值确认非货币性资产转让收入。非货币性资产转让收入减除该资产原值及合理税费后的余额为应纳税所得额。国家税务总局公告[2015]20号第4条进一步规定，纳税人非货币性资产投资应纳税所得额为非货币性资产转让收入减除该资产原值及合理税费后的余额。可用公式表达如下：
应纳税所得额=非货币性资产转让收入-资产原值-合理税费
应纳税额=应纳税所得额×20%
个人以非货币性资产投资，应于非货币性资产转让、取得被投资企业股权时，确认非货币性资产转让收入的实现；非货币性资产原值为纳税人取得该项资产时实际发生的支出。纳税人无法提供完整、准确的非货币性资产原值凭证，不能正确计算非货币性资产原值的，主管税务机关可依法核定其非货币性资产原值。纳税人以股权投资的，该股权原值确认等相关问题依照《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》（国家税务总局公告[2014]67号）有关规定执行；合理税费是指纳税人在非货币性资产投资过程中发生的与资产转移相关的税金及合理费用。
例如，王某在2017年以1000万元（不含税）购得一块土地，2018年其以此土地经评估作价2000万元（不含税）入股某房地产公司。过户时发生评估费、中介费等相关税费300万元。则王某以土地入股房地产公司时，应缴纳个人所得税为：（2000-1000-300）×20%=140（万元）。
（二）非货币性投资个税的分期缴纳
1、分期缴税的规定
财税[2015]41号文第3条规定，个人应在非货币性投资发生应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税。
2、现金收入优先缴税
（1）现金补价优先缴税
财税[2015]41号文第4条第1款规定，个人以非货币性资产投资交易过程中取得现金补价的，现金部分应优先用于缴税；现金不足以缴纳的部分，可分期缴纳。
假如,王某在2017年因某项非货币性资产投资发生纳税义务200万元，当年取得现金补价40万元，应优先缴纳2017年税款，不足部分可以分期缴纳。未履行纳税义务在剩余期间按期分摊，2018至2021年应缴税款为：（200-40）÷4=40（万元/年）。
（2）转让股权的现金收入优先缴税
财税[2015]41号文第4条第2款规定，个人在分期缴税期间转让其持有的上述全部或部分股权，并取得现金收入的，该现金收入应优先用于缴纳尚未缴清的税款。
假如，王某2017年因某项非货币性资产投资发生纳税义务200万元，在2019年处置投资取得的部分股权，取得现金收入60万元，则2017年、2018年根据直线法计算，每年缴纳税款40万元，2019年应缴纳60万元，则剩余2个年度（即2020年、2021年）应缴税款为：（200-40×2-60）÷2=30（万元/年）。
（3）既有现金补价又有转让股权的现金收入优先缴税
此种情况下可能需要多次在剩余期间重新分摊。
假如，王某在2017年因某项非货币性资产投资发生纳税义务200万元，2017年取得现金补价55万元，2019年处置投资取得的部分股权现金收入45万元，则2017年缴纳税款55万元后，剩余4个年度应缴税款：（200-55）÷4=36.25（万元/年）。2019年缴纳税款45万元后，剩余2个年度应缴税款为：（200-55-36.25-45）÷2=31.875（万元/年）。
四、房地产投资的土地增值税
《土地增值税暂行条例》第二条规定，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税。
《财政部税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的通知》（财税[2018]57号）第一条规定，按照《中华人民共和国公司法》的规定，非公司制企业整体改制为有限责任公司或者股份有限公司，有限责任公司（股份有限公司）整体改制为股份有限公司（有限责任公司），对改制前的企业将国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下称房地产）转移、变更到改制后的企业，暂不征土地增值税。本通知所称整体改制是指不改变原企业的投资主体，并承继原企业权利、义务的行为。第二条规定，按照法律规定或者合同约定，两个或两个以上企业合并为一个企业，且原企业投资主体存续的，对原企业将房地产转移、变更到合并后的企业，暂不征土地增值税。第三条规定，按照法律规定或者合同约定，企业分设为两个或两个以上与原企业投资主体相同的企业，对原企业将房地产转移、变更到分立后的企业，暂不征土地增值税。第四条规定，单位、个人在改制重组时以房地产作价入股进行投资，对其将房地产转移、变更到被投资的企业，暂不征土地增值税。第五条规定，上述改制重组有关土地增值税政策不适用于房地产转移任意一方为房地产开发企业的情形。第六条规定，企业改制重组后再转让国有土地使用权并申报缴纳土地增值税时，应以改制前取得该宗国有土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用，作为该企业“取得土地使用权所支付的金额”扣除。企业在改制重组过程中经省级以上（含省级）国土管理部门批准，国家以国有土地使用权作价出资入股的，再转让该宗国有土地使用权并申报缴纳土地增值税时，应以该宗土地作价入股时省级以上（含省级）国土管理部门批准的评估价格，作为该企业“取得土地使用权所支付的金额”扣除。第八条规定，本通知所称不改变原企业投资主体、投资主体相同，是指企业改制重组前后出资人不发生变动，出资人的出资比例可以发生变动；投资主体存续，是指原企业出资人必须存在于改制重组后的企业，出资人的出资比例可以发生变动。
根据以上规定，非房地产企业用房地产投资需要交纳土地增值税，满足财税[2018]57号规定的“改制重组”免征土地增值税。但对投资方和被投资方只要一家是房地产企业来说，即使“改制重组”也不能免征土地增值税。
五、房地产投资的契税
企业和个人以国有土地、房屋进行投资的，被投资企业需要依法缴纳契税。但满足“改制重组”条件的，适用免征契税的优惠，对此《财政部税务总局关于继续支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知》（财税[2018]17号）进行了明确的规定。
财税[2018]17号第一条规定，企业按照《中华人民共和国公司法》有关规定整体改制，包括非公司制企业改制为有限责任公司或股份有限公司，有限责任公司变更为股份有限公司，股份有限公司变更为有限责任公司，原企业投资主体存续并在改制(变更)后的公司中所持股权(股份)比例超过75%，且改制(变更)后公司承继原企业权利、义务的，对改制(变更)后公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。第三条规定，两个或两个以上的公司，依照法律规定、合同约定，合并为一个公司，且原投资主体存续的，对合并后公司承受原合并各方土地、房屋权属，免征契税。第四条规定，公司依照法律规定、合同约定分立为两个或两个以上与原公司投资主体相同的公司，对分立后公司承受原公司土地、房屋权属，免征契税。第六条规定，对承受县级以上人民政府或国有资产管理部门按规定进行行政性调整，划转国有土地、房屋权属的单位，免征契税。同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。母公司以土地，房屋权属向其全资子公司增资，视同划转，免征契税。第七条规定，经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新设立的公司承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。
六、非货币性投资的印花税
非货币性投资可以分为投资设立新企业和对现有企业增资，会计核算上表现为“实收资本”、“资本公积”的增加。根据《财政部税务总局关于对营业账簿减免印花税的通知》（财税[2018]50号）的规定，自2018年5月1日起，对按万分之五税率贴花的资金账簿减半征收印花税。
根据《国家税务总局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发[1991]155号）第十条规定，“财产所有权”转移书据的征税范围是：经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股权转让所立的书据。因此，对需要办理财产所有权转移登记手续的房地产、商标、专利等非货币性资产，应按照“产权转移书据”税目，按所载金额的万分之五贴花；不需要办理财产所有权转移登记手续的动产等，则不需贴花（专有技术使用权除外）。
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