司法会计鉴定在职务侵占罪的审查与运用
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李某职务侵占无罪案中诉讼各方不足与建议
——以司法会计鉴定为视角
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贪污、挪用、职务侵占等经济犯罪案件，基本上会涉及到财务会计资料证据，侦查机关认为有必要时，其做法是聘请司法会计鉴定机构对财务会计专门性问题实施鉴定。为研究司法会计鉴定机构的鉴定能力、诉讼机关对司法会计鉴定意见的审查判断能力以及辩护人对司法会计鉴定意见的质证能力，笔者习惯在每年年终岁末之际，以“司法会计”、判决结果为“无罪”作关键词，在中国裁判文书网进行检索，2019年符合条件的共检索到12份裁判文书，其中与司法会计鉴定有密切关系的无罪判决1份，经对该份判决中与司法会计鉴定有关的问题研究，指出参与诉讼各方的不足，提出相应建议，旨在供相关人士参考。
案例：李某职务侵占无罪案（2018）琼01刑终312号
基本案情：2013年8月至2014年4月，李某任某物业公司经理，负责A小区和B小区的物业管理工作。物业公司以李某的名字在银行开设二个账户用于公司业务，尾号为0742账户专门收取住户电费，尾号为0734账户专门收取物业管理费。A小区住户收取电费的方式为住户先用电，再根据使用量将电费交到物业处，再由李某到供电部门缴存。至2014年3月，A小区拖欠巨额电费234182元，供电部门于2014年4月1日对A小区作停电处理，严重影响了住户的正常生活，造成恶劣影响。在有关部门多次敦促下，李某于2014年4月4日补缴电费10万元。后李某以部分住户欠费、经营亏损、电费数据不清为由拒绝缴纳拖欠电费134182元，导致案发。
一、司法会计鉴定情况
为了查明案情，公安机关先后两次委托司法会计鉴定，第一次鉴定意见：银行流水单尾号0742账户2013年7月15日至2014年4月23日期间，总存入资金共计482860元；尾号0734账户2013年7月15日至2014年6月7日总存入资金共计649885元。二个账户资金有混存、互转及转入其他账户的情况。鉴于物业公司未能提供完整的账、证、表，暂时不能对李某所持两张卡的资金来源和去向作出准确判断。根据会计凭证、原始台帐统计，A小区2013年9月至2014年4月总收入625361元，其中电费、电梯费、公摊电费共计402719元，李某代缴供电部门的电费共计20万元。第二次即2014年12月1日公安机关委托司法鉴定机构对物业公司李某任经理期间发生的收支情况进行司法会计鉴定。鉴定机构认为，收费台账被大片涂改、财务凭证、账册严重不全、无法准确计算出实际的全部收入，因此无法进行司法鉴定。
二、审理相关情况
一审法院根据鉴定意见结合其他证据，以李某犯职务侵占罪作出判决，宣判后，被告人李某不服，提出上诉。二审法院以原审判决事实不清，证据不足为由发回重审。重审认为，被告人李某身为公司管理人员，利用职务上的便利，将本单位财物人民币134182元非法占为己有，数额较大，其行为已构成职务侵占罪，判决：一、被告人李某犯职务侵占罪，判处有期徒刑六个月；二、尚未缴获的赃款人民币134182元继续追缴。宣判后，被告人李某仍不服，提出上诉。辩护人认为，因物业公司除了管理A小区外还管理B小区，在部分业主欠缴电费和物业费的前提下，存在将收取A小区的电费先垫付B小区电费、电费和物业费混同使用、用缴交电费的账户发放员工工资等开销的情况，故原审判决认定李某犯职务侵占罪事实不清，证据不足。
出庭检察员认为，原审判决认定事实清楚，证据确实充分，适用法律正确，审判程序合法，建议驳回上诉，维持原判。
二审除查明的事实与原审判决基本一致外，二审法院要求鉴定人出庭，但鉴定人员以该鉴定机构现在已不具备资质为由不出庭作证。二审法院认为，鉴定人员经通知未出庭作证，鉴定意见书证明的事实的客观性存疑，对司法会计鉴定意见不予采信，对该证据证明的事实亦不予以认定。
二审裁判要旨，本案中目前的事实及证据是否足以认定上诉人李某的行为构成职务侵占罪，应从下面几点分析：
1、上诉人李某接手物业公司时并未进行审计，故不排除物业公司原先可能亏损的情况；
2、A小区用电是先用电，后交费的模式，李某辩称有业主欠电费，A小区物业主任的证人证言也证实有住户欠费，但很少。从目前的证据看，不排除存在欠缴电费的可能以及欠多少也无法确定；
3、本案的司法鉴定意见并未对物业公司全部财务状况进行鉴定。2014年12月1日公安机关委托司法鉴定机构对物业公司李某任经理期间发生的收支情况进行司法会计鉴定，鉴定机构认为收费台账被大片涂改、财务凭证、账册严重不全，无法准确计算出实际的全部收入，因此无法进行司法鉴定，故本案指控侵占财物的事实及侵占数额无法确定，即李某侵占公司电费还是因公司实际运营亏损导致拖欠电费的事实无法查清。
综上，原审判决定罪时未考虑到物业公司电费、物业费账户存在收支混用情况，即可能将收取的电费用于支付公司其他管理费用，未考虑到业主欠费部分，未考虑到公司运营可能存在亏损等情况，所认定的事实并未能得出李某侵占物业公司财物达到犯罪标准的唯一结论，故原审判决认定李某犯职务侵占罪事实不清，证据不足。判决上诉人李某无罪。
三、参与诉讼各方的不足与建议
根据案情，笔者认为，认定李某职务侵占134182元必不可少的前提条件是收入大于支出，且差额在134182元以上，如果收支基本平衡或者差额在134182元以下，以欠缴的电费金额作为侵占金额来认定肯定是错误的，欠缴电费只能作为“案发”的原因。本案在财务会计资料完整、充分的条件下，正确的鉴定事项可以有两项，其一是“至某时点货币资金应结存额与实际结存额是否相符”；其二是“尾号为0742和0734账户的资金去向”。前者为查明犯罪金额，后者为查明赃款去向。根据判决书显示的有限信息，笔者结合司法实践，认为参与诉讼各方存在或可能存在以下不足，并提出相应建议：
1、公安机关不足。其一是没有提出或提出的鉴定事项错误，鉴定机构对两个账户“存入资金”作出鉴定，在没有查明支出金额的情况下，根本无法实现查明货币资金短缺额这一鉴定目的；其二是没有对嫌疑人保管的库存现金实施现场勘查，取证存在重大遗漏。
相应建议：本案犯罪嫌疑人为特殊主体，即财物的保管人，公安机关接到报案后，首先应查封收集财务会计资料，并立即组织人员对库存现金实际结存额进行现场勘查，制作勘查笔录，防止嫌疑人事后弥补短缺的现金达到制造账实相符假象，逃避打击；其次委托鉴定时应明确提出鉴定事项，若侦查人员无法确定鉴定事项，应与鉴定机构协商确定鉴定事项。
2、鉴定机构不足。《中国注册会计师审计准则第1502号——在审计报告中发表非无保留意见》应用指南第一条规定，审计机构无法获取充分、适当的审计证据，根据这些事项对财务报表产生的影响程度可以出具保留意见或无法表示意见的审计报告。鉴定机构存在三处不足，其一，第一次鉴定在明知“账、证、表”不完整的情况下，未按《司法鉴定程序通则》第十五条鉴定材料不完整、不充分不得受理的规定，实际上以审计准则第1502号程序代替司法鉴定程序，混淆审计与司法会计鉴定的区别，以保留意见或无法表示意见理念出具的名为司法会计鉴定的意见，在刑事诉讼中是没有证明力的；其二，作为专业鉴定机构，应当知道仅对银行账户“存入资金”鉴定是无法实现鉴定目的的，应当向委托方说明情况，除非委托方支持要求鉴定，否则，不应当受理；其三，在二审法庭通知出庭作证时，应当知道不出庭作证带来的后果，仍以鉴定机构现在不具备资质为由拒绝出庭作证，说明其对鉴定意见没有信心或惧怕出庭作证心理。
相应建议：加强司法会计鉴定专业知识和有关法律知识学习，严格区分司法会计鉴定与审计的差异，遇到委托方没有明确提出鉴定事项时，应主动与其协商确定鉴定事项，同时谨慎执业，克服惧怕出庭作证心理。
3、案件承办检察官不足。假如本案收支基本平衡或差额少于欠缴电费的金额，嫌疑人根本不可能侵占指控的金额，这是基本逻辑，说明本案两级检察机关案件承办检察官财务会计专业知识储备不足。
相应建议：检察机关应加强对检察官司法会计鉴定意见的审查判断或财务会计等方面知识培训，案件涉及到财务会计资料证据时，应充分发挥检察机关司法会计师的作用，主动向检察机关司法会计师咨询，必要时提请司法会计技术性证据审查，提高诉讼质量。
4、辩护人不足。辩护人虽然提出了两个小区电费、电费和物业费混合使用的意见，但没有提出鉴定依据不足，鉴定事项达不到鉴定目的，全案缺少货币资金应结存额这一关键证据等专业问题。
相应建议：适当学习财务会计知识和司法会计鉴定知识，必要时向司法会计鉴定专家咨询或聘请有专门知识的人出庭质证。
5、原审法官不足。除与上述检察官不足相同外，审理中过分相信司法鉴定意见。
相应建议：贯彻落实周强院长在2016年7月20日召开的全国高级法院院长座谈会上指出“要完善证人、鉴定人出庭制度，下大力气解决证人、鉴定人出庭率低的问题”指示，让鉴定人应出庭尽出庭，促使鉴定机构提高鉴定质量，形成良性循环。同时，有条件情况下可参加检察机关举办的司法会计鉴定知识培训，提高对会计审计类证据的审查判断和运用能力。
最后，值得充分肯定的是，二审法官能够指出“司法鉴定意见并未对物业公司全部财务状况进行鉴定”这一关键问题，坚持“事实清楚，证据确实、充分，排除合理怀疑”的刑事诉讼证明标准，依法作出无罪判决。
作者：章宣静，浙江省苍南县人民检察院司法高级会计师，注册会计师，浙江省人民检察院人才库成员，长期从事司法会计鉴定工作。研究方向：司法会计鉴定理论与实务。
转自：悄悄法律人
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