泰和泰研析丨灵活用工平台涉税风险研究报告（2023）

前  言

灵活用工平台依托互联网信息技术，在匹配人力资源、保障就业、降低用工成本等方面发挥着越来越重要的作用。近年来，在国家对灵活用工和平台经济的双重支持政策下，灵活用工平台迎来了前所未有的发展契机。作为新兴经济业态，灵活用工平台迅速发展，其涉税风险也日益显现，虚开发票、偷逃税等案件的不断曝光，严重影响了灵活用工平台的健康发展。

本报告基于理税团队对灵活用工行业的长期跟踪观察和近年来代理灵活用工平台相关涉税行政、刑事案件的经验而编制。报告概括了2022年灵活用工行业及灵活用工平台的发展状况，并对多家大型民企、国企建设的灵活用工平台的运营逻辑进行了研究。在此基础上，报告结合最新曝光的十起灵活用工平台典型涉税案件和2022年灵活用工平台税收监管环境，对灵活用工平台的涉税风险成因、涉税风险表现进行了深入分析。最后，报告总结了灵活用工平台涉税案件的核心辩护要点和涉税风险防控与合规管理建议，以期为灵活用工平台及用工企业、灵活用工人员防范涉税风险、实现合规经营，有效维护自身合法权益提供帮助。

本报告分为七节，全文约两万八千字。

第一节

2022年灵活用工行业及灵活用工平台发展概况

一、灵活用工的发展规模与增长趋势

据国家统计局信息，我国灵活用工人员规模在2021年已经达到2亿人。根据艾瑞咨询等第三方研究机构数据，2017年以来，我国灵活用工市场规模得到迅速扩大，2021年我国灵活用工市场规模为8944亿元，2017-2021年的年复合增长率为30.5%，预计2022年市场规模将达到1.2万亿，并且，未来三年市场有望保持超20%的年均增速。

二、灵活用工行业的四大发展驱动力

（一）经济下行压力大，企业压缩成本、维持经营需求提高

受新冠疫情延宕反复、地缘冲突持续、全球通胀攀升等因素影响，近年来我国经济面临较大的下行压力，各类型的企业生产经营均面临一定困难。企业倾向于采用灵活用工的人力资源配置方式，以尽可能压缩成本，维持企业生存与生产。

（二）劳动力供需不平衡，企业解决用工问题的需求增加

近年来，我国人口老龄化进程加快，劳动适龄人口于2020年首次降至10亿人以下，总人口总数比重跌破70%，人口红利逐渐衰减。由此，劳动力供需不平衡带来的结构就业矛盾愈发突出，加之2019年社保入税，使人力成本上升，企业面临越发突出的用工贵、用工难问题。

（三）共享经济催生灵活用工形式，互联网技术提供支持

近年来，我国共享经济市场规模不断扩大，2021年共享经济市场规模超36000亿元，由此发展出大量新就业形态和灵活就业岗位，推动灵活用工快速发展；大数据、人工智能、区块链等技术，则为劳动力供需的精准匹配与管理提供了支持，使灵活用工就业形式扩展到各个领域。

（四）政府发布多项法规、政策，为灵活用工提供引导支持

近年来，中央及地方政府密集发布了一系列法规、政策，引导企业采用灵活用工等模式，支持多渠道灵活就业，并逐步完善灵活就业社会保障：

2018年6月，国务院发布《人力资源市场暂行条例》，鼓励社会力量参与人力资源市场建设，鼓励经营性人力资源服务机构从事劳务派遣和人力资源外包业务；

2020年7月，国务院办公厅发布《关于进一步优化营商环境更好服务市场主体的实施意见》，引导有需求的企业开展“共享用工”；

2021年3月，国家发改委等28个部门发布《加快培育新型消费实施方案》，推进平台从业人员职工伤害保障试点，为灵活用工人员提供就业和社保线上服务；

2022年6月，人社部等5部门发布《关于加强零工市场建设 完善求职招聘服务的意见》，提出了强化零工市场信息服务、强化零工快速对接服务、强化就业创业培训服务等十条支持政策；

2022年12月，最高法发布《关于为促进消费提供司法服务和保障的意见》和《关于为稳定就业提供司法服务和保障的意见》，提出把握好平台经济发展中的“红绿灯”，依法保护新个体经济，坚决反对就业歧视，依法打击“黑职介”等违法犯罪活动。合理认定平台企业责任，依法支持劳动者依托互联网平台就业，支持用人单位依法依规灵活用工。

三、灵活用工平台的两种运营模式

当前，灵活用工平台主要有两种运营模式：

（一）中间介绍型

该种模式下，灵活用工平台仅提供业务中介服务，即为用工企业和灵活用工人员牵线搭桥，提供交易的平台和资金结算通道。具体表现为：

1、合同流：用工企业直接与灵活用工人员签订服务合同，灵活用工人员将服务直接提供给用工企业，灵活用工平台只充当中介；

2、资金流：灵活用工平台提供资金结算代理服务，用工企业将全部服务费支付给灵活用工平台，灵活用工平台扣取自身收取的服务费和代征或代扣灵活用工人员税费后，将服务费代用工企业向灵活用工人员发放；

3、发票流：灵活用工平台代灵活用工人员向用工企业开具发票，或平台为灵活用工人员代办税务临时登记或个体工商户，而后向税务机关申请代开发票或凭借委托代开资质开票给用工企业。

（二）参与经营型

该种模式下，用工企业将所需要的服务或劳务直接全包给灵活用工平台，灵活用工平台再根据服务需求将服务分包给符合条件的灵活用工人员，其业务本质是采购服务再销售。具体表现为：

1、合同流：用工企业与灵活用工平台建立服务承揽关系，灵活用工平台作为购买方向灵活用工人员购买服务，然后向用工企业销售服务；

2、资金流：用工企业直接将全部服务费支付给灵活用工平台，灵活用工平台按照约定，向灵活用工人员支付服务费；

3、发票流：灵活用工平台按照收取的费用，向用工企业全额开具增值税专用发票。灵活用工平台为灵活用工人员代办税务临时登记或个体工商户并代个人缴纳税款，代灵活用工人员向主管税务机关申请代开发票或凭借委托代开发票资质为自己开具普通发票。

四、灵活用工平台发展依靠的两类资质

当前，灵活用工平台开展业务竞争通常借助两类资质，即委托代征和代开发票资质与财政返还资质，两类资质为平台打通开票环节，降低成本、拓展业务提供了支持。

（一）委托代征和代开发票资质

委托代征资质是指灵活用工平台与税务机关签订《委托代征合作协议》，依据协议，灵活用工平台企业对在平台上提供灵活用工服务的灵活用工人员需要缴纳的税款实行代扣代缴，解决个人由于零星分散和异地申报纳税难的问题。在获得委托代征资质同时，灵活用工平台取得委托代开发票资质，或者取得申请汇总代开发票资质。委托代征和代开发票资质，对于灵活用工平台提高缴税便利性、打通开票环节具有基础性的意义。

（二）财政返还资质

根据当前的税收政策，企业所缴纳增值税的50%留存地方国库，企业所得税和个人所得税的40%留存地方国库，其余的部分上交中央。为吸引外来投资，部分地方政府将企业所缴纳的增值税、企业所得税和个人所得税中的地方留存部分返还给企业来扶持企业的发展，部分返还比例高达90%，甚至在企业落户后3年内予以全额返还。

灵活用工平台如果取得地方政府的返还政策，其所缴纳税收中的一部分会通过财政返还的方式返回企业，如此企业可以降低税负、提高营利能力。财政返还资质对于灵活用工平台降低收费、拓展业务、开展竞争提供了重要支持。

五、大型民企、国企纷纷建设灵活用工平台

在用人单位降本增效的需求和劳动者对自由、弹性工作的追求下，特别是在国家相关利好政策的支持之下，2021年以来，众多大型民企和国企加紧布局灵活用工业务，相继建设各种灵活用工平台。

（一）鹏博士推出“众服管家”平台

2021年1月，国内最大的民营电信运营商、A股上市公司鹏博士（600804），推出了“众服管家”共享经济灵活就业服务平台。该平台以对接供需双方全流程透明的互联网模式，服务于电信运营商社会化网点营销、零小网络优化与维修、社区家庭增值服务等多种灵活用工典型场景，满足企业灵活用工的需求。最初，平台主要服务国内三大电信运营商，目前，平台业务逐步从电信运营商延伸至生活服务、物流配送、地推营销、在线客服、软件开发等行业以及传统行业的非固定用工场景。据悉，“众服管家”平台仅在2022年第一季度就收获超5亿元订单。

（二）银联商务广东上线“好用工”平台

2021年4月，国内最大支付机构银联商务旗下广东分公司打造的灵活用工平台“好用工”上线。

“好用工”是疫情之下为支持企业复工复产专门打造的一款灵活用工产品，该产品主要为生产制造业企业等线下实体企业复工复产“加速”用工提供服务，同时为企业进行数字化转型中数字化用工板块提供服务，一站式实现这类企业灵活用工中自由职业者电子签约、费用发放、资金共管及个税代征代缴等诉求，达到企业降本增效的目的。

（三）国投人力建立“好灵工”平台

2021年6月，国投人力资源服务有限公司作为最大股东，投资建立好灵工科技有限责任公司（即“好灵工”平台）。国投人力是国家开发出资集团旗下100％控股子公司。这意味着，大型国企已正式入局灵活用工赛道。

“好灵工”平台经营范围包含灵活工作信息服务、人力资源办理咨询、工作中介活动等。“好灵工”平台应用“互联网＋数字人才”技术，为企业和灵活服务人员提供业务分包、收入结算、智能报税、灵工保障、身份核验等综合服务。

（四）字节跳动自建“乐小活”平台

2021年6月，字节跳动控股的北京矩阵分解科技有限公司开发的灵活用工平台“乐小活”正式上线，采用小程序的形式登录微信平台。平台服务于灵活用工企业、财税服务商和自由职业者。

“乐小活”介绍其自身有三个优势：其一，资金安全有保障。通过账户托管形态有效解决了平台资金安全担忧问题及财税服务商垫资困难问题；其二，一次接入多家。平台技术接入一次可以在不同财税服务商中路由切换，保证税务风控需求；其三，系统安全，零成本。无需采购服务器，组建研发团队，也可以灵活用工。

值得注意的是，据新税网了解，包括西安、成都、重庆地区的字节跳动内容审核岗、在线客服岗等员工均来自人瑞人才（人力资源外包服务商）。而人瑞人才主要客户包括字节跳动、网易、去哪儿、小米等头部企业。2020年上半年，来自前五大客户的收益约为6.64亿元，其中排名第一的客户收益约占39.9%。如果这个第一名的客户是字节跳动，那么半年内，字节跳动就得向人瑞人才支付高达2.64亿元的服务费用。以此可见，字节跳动自建灵活用工平台，仅自身费用一年就能省下5个多亿。

（五）蚂蚁集团上线“支付宝灵蜂服务市场”

2021年10月，蚂蚁集团上线“支付宝灵蜂服务市场”，旨在为人力资源行业解决普遍存在为用工方垫资及人员招聘难题，满足上下游企业普遍存在合规及税务需求。

支付宝灵蜂服务市场四大核心功能，分别针对不同的人资业务场景提供定制化解决方案。

对于目前人资公司普遍存在的业务痛点，支付宝灵蜂服务市场联合网商银行推出“网商灵工贷”，解决人资公司长期存在的垫资难题；同时提供“灵蜂日结”服务，满足蓝领员工资金周转诉求，提升员工满意度，助力招聘，激励员工在职。除了面向人资公司的服务产品，支付宝灵蜂服务市场还针对有“灵活用工”业务场景的用工方及平台，提供“企业灵工”和“资金共管”服务。

（六）中国电信开始自建灵活用工平台

2022年8月，天翼电子商务有限公司发布《佣金代付-灵活用工平台研发项目比选公告》，这一举动意味着中国电信从合作灵工走向了自建灵工。

该项目的概况为：建设佣金代付-灵活用工平台，包括平台的C端界面的用工人员签约、实名认证功能，企业端后台界面的佣金管理、签约管理、客户管理、结算账单功能，以及管理后台发放管理、财务管理、任务管理、权限管理等功能开发。

（七）国网湖南省电力打造“电小二”平台

2022年10月，国网湖南省电力有限公司打造的全国首个省级公司灵活用工数字化管控平台“电小二”上线运行。该平台可以连接发包方、灵工方资源，入驻该平台的企业和单位可以根据自身需求，线上发布任务、管理任务进程、验收任务成果，以及进行最终的在线结算，由此实现合同、业务、资金、发票、信息一致。

该国网电力系统使用灵活用工平台后，可使用工全流程更加规范化，切实解决用工规范管理难题，有效规避用工风险，是开启人力资源体系建设、进一步降本增效的新创新实践。

（八）中车信息招标灵活用工平台项目

2022年11月，中车信息技术有限公司就“中车市场化灵活用工操作许可证管理平台项目”进行公开竞标。

该平台项目目标是实现对市场化灵活用工人员的人员信息、资质管理、人员管理、培训管理、现场管理、安全管理、质量管理、工艺管理、供方管理等方面管理业务的系统化、信息化。

除上述大型民企、国企建设灵活用工平台外，众多支付机构也入局灵活用工行业，为用工企业和灵活用工平台提供资金结算服务。如2021年12月，微信支付上线“灵活用工行业工具箱”，该应用提供账户入金方案、身份校验、企业付款到零钱或银行卡等服务，为灵活用工薪酬支付安全提供支持。

第二节

灵活用工平台十起典型涉税案件汇总

一、“布角科技”灵活用工平台虚开案

布角科技虚开案是最早曝光的涉灵活用工平台虚开案件。据布角科技官网显示，它是一家通过将服务众包平台化，让共享经济平台、灵活用工企业面向个人服务商/供应商的无票交易实现合规入账，同时能够让企业用工风险、用工成本大幅降低的一家灵活用工平台。其在河南、山东、福建等多地设立分支机构，获取当地税务机关委托代征、代开发票资质，并通过统一的微信小程序进行业务宣传、让客户自主选择在何地开展业务。

2020年11月11日，烟台市经侦局统一部署，在北京、天津、河北、山东等10省15市同时收网，以虚开增值税专用发票罪传唤和控制北京布角科技有限公司涉案人员46名。该案涉嫌虚开增值税专用发票金额高达13亿余元，这一案件揭开了利用国家税收、地方招商引资优惠政策及委托代征等制度漏洞，大肆骗取、漏逃国家税款黑产业链。

二、北京、上海多个灵活用工平台涉犯罪被查

新税网2021年1月消息，继布角案件后，北京一家财税服务商涉案被查，同一时段上海某知名人力资源公司和某产业园区也被查，相关责任人已被警方带走，具体案件详情有待调查结果。不仅如此，另有3个团伙开设900多个账户涉嫌为网络赌博、偷逃税款等提供通道的问题，已被公安机关全部成功侦破，目前已进入司法起诉程序。

三、湖北黄石某灵活用工平台虚开案

2021年4月，湖北省黄石市税警联合专案组分赴浙江、江苏等地，对某灵活用工平台虚开案开展收网行动，抓获犯罪嫌疑人3名，另有2名犯罪嫌疑人投案自首。经查，该团伙通过搭建灵活用工平台，借用、购买大量自然人身份证信息，签订虚假的劳务合同，虚构平台用工业务、信息服务业务等，虚开增值税专用发票2393份，虚开金额2.20亿元，共造成国家税款损失5000余万元。

四、山东青岛某灵活用工服务商涉犯罪被查

新税网2021年6月消息，山东青岛某灵活用工、财税服务商被警方查封并调查，公司内的电脑主机全被贴上了威海公安的封条。据知情人士透露，案件或许与该公司巨额虚开发票有关。

五、上海某人力资源公司利用伪灵活用工平台虚开案

税筹圈2021年8月消息，上海某人力资源公司利用伪“灵活用工平台”以及预付卡模式虚开发票多人被抓，其中多家预付卡持牌支付机构被牵连。

税筹圈称，上海市嘉定区检察院一则起诉书显示，2018年1月至2019年10月，被告人余某某伙同被告人杨某某，先后注册设立三家公司，以提供薪酬优化、合理避税、代发工资为名，通过被告人陈某某、王某甲介绍，在无真实业务的情况下，通过资金过账后扣除开票费用再返还资金的方式，向**家具用品（上海）有限公司，上海**网络科技有限公司等30家单位虚开增值税普通发票300余份，票面金额合计人民币2000余万元。

检察院认为余某某、杨某某等为他人虚开增值税普通发票，陈某某、王某甲介绍他人虚开增值税普通发票，均应以虚开发票罪追究其刑事责任，请求法院依法审判。

六、数十家灵活用工平台被立案调查

据税筹圈统计，自2021年9月份以来北京、上海、海南、湖南、湖北、安徽、河南等省市数十家“灵活用工平台”因涉案被立案调查，主要涉及非法资金结算、虚开劳务发票、买卖公民个人信息等问题。

七、河南某灵活用工平台代扣代缴个数错误被税局处理

2022年初，河南省某县税务机关对某灵活用工平台进行了检查，认为其以“生产经营所得”代征自由职业者个税错误，应以“劳务报酬所得”代征。税务机关遂对通过该平台代开发票的个人追征税款、对平台征收个人少征税款万分之五的违约金。

八、“4·25”案爆发，多家灵活用工平台被税务协查

税筹圈2022年5月消息，有数十家灵活用工平台被税务部门协查。这些平台被查原因跟河北“4·25”案件相关。“4·25”案件情况复杂，涉及多个省份和平台，具体详情等待官方披露。

九、北京某灵活用工服务商被立案调查

新税网2022年7月消息，北京某灵活用工服务商被立案调查，公司负责人和销售全部被警方带走，具体细节还需等待警方披露。

十、A股上市公司下属6家灵活用工平台被税局查处

新税网2022年6月消息，A股上市公司顺利办的孙公司因灵活用工业务存在涉税问题，遭税务部门连续质询。2022年6月，6家孙公司（顺利办子公司神舟易桥（北京）财税科技有限公司的全资子公司）被国家税务总局舟山市税务局第一稽查局要求，从设立之日至2021年12月31日期间涉税情况进行检查。

据顺利办发布的《关于孙公司涉税事项的进展公告》，6家孙公司存在的税务问题为：在开展灵活用工业务中，向承接业务的自然人或第三方公司支付的服务对价成本，在汇算清缴期内未及时取得成本发票，主管税务机关认为企业所得税税前扣除的依据不充分，要求补开、换开发票。

接到改正通知后，顺利办的6家孙公司及时进行全面梳理、排查，与相应交易对方沟通确认成本相关的依据和凭证，同时积极沟通并督促涉及业务范畴内的灵活用工人员进行个人端完税。但由于涉及灵活用工业务形态多样、对应企业及灵活用工人员数量和规模庞大，涉及地区遍及全国各地，资金结算及成本发票取得方式不一，需与客户及主管税务部门沟通核实的内容较多，顺利办子公司神州易桥于2022年1月6日向主管税务机关提交了情况说明，申请延长整改期限。但在3月9日，主管税务机关回复，对于延期整改申请不予同意。

因未按期完成整改事项，3月14日，主管税务机关向6家孙公司下发《税务事项通知书》，需对所属2020年度《企业所得税年度纳税申报》更正申报，并按规定补缴相应税款和滞纳金。之后就爆出了6家孙公司被舟山市税务局第一稽查局要求，从设立之日至2021年12月31日期间涉税情况进行检查的消息。

第三节

2022年灵活用工平台税收监管环境最新变化

一、六部门常态化打击虚开骗税、骗取留抵退税持续推进

（一）四部门“双打”专项升级为六部门“三假”常态化

2018年8月起，国家税务总局、公安部、海关总署、中国人民银行四部门共同部署开展了打击虚开骗税违法犯罪两年专项行动（2020年12月，四部门联合决定将“双打”专项行动延长至2021年6月底）。到2021年6月底，打击虚开骗税违法犯罪两年专项行动宣告圆满收官。据统计，“双打”专项行动共查处涉嫌虚开骗税企业44万户，挽回税款损失909亿元，抓获犯罪嫌疑人43459人。

2021年12月，国家税务总局、公安部、最高人民检察院、海关总署、中国人民银行、国家外汇管理局联合在京召开全国打击“假企业”“假出口”“假申报”虚开发票、骗取退税及税费优惠违法犯罪专项行动总结暨常态化打击工作部署会议，对加强税收监管和税务稽查作出新部署。

这意味着四部门联合打击虚开骗税专项行动升级为六部门联合常态化打击。该部署立足常打长打，强化数据共享和监控预警，聚焦精准打击，注重综合施策，突出以打促治。

（二）骗取留抵退税成为六部门联合打击虚开骗税重点工作

2022年我国实施了大规模的增值税留抵退税政策。为打击骗取留底退税违法犯罪行为，2022年5月11日，国家税务总局、公安部、最高人民检察院、海关总署、中国人民银行、国家外汇管理局六部门召开联合打击骗取增值税留抵退税工作推进会，并于5月17日联合印发《关于关于严厉打击骗取留抵退税违法犯罪行为的通知》（税总稽查发〔2022〕42号）。通知指出，六部门研究决定，把打击骗取留抵退税违法犯罪行为作为2022年常态化打击虚开骗税工作的重点，集中力量开展联合打击。

虚增进项发票偷税、虚开销项发票骗抵税款是灵活用工平台及用工企业面临的最主要涉税风险，在国家对虚开骗税，特别是骗取留抵退税的持续高压打击政策下，无论是平台还是用工企业实施虚开骗税行为，另一方都会受到牵连。灵活用工业务相关的违法案件将会更多地被起底深挖。

二、国家税务总局聚焦直播平台、中介机构精准实施税务监管

2021年4月29日，国家税务总局稽查局官方网站发布《税务总局贯彻<关于进一步深化税收征管改革的意见>精神 以税收风险为导向 精准实施税务监管》一文，指出针对逃避税问题多发的领域，适当提高抽查比例，有序开展随机抽查，精准实施税务监管，打击涉税违法行为。

第一条聚焦重点领域中，直播平台、中介机构等行业和领域在列，并且明确提出重点查处虚开（及接受虚开）发票、隐瞒收入、虚列成本、利用“税收洼地”和关联交易恶意税收筹划以及利用新型经营模式逃避税等涉税违法行为。

直播平台多为灵活用工平台的一种类型，大多数灵活用工平台提供纳税申报、委托代征、代开发票等税务服务，也属于涉税中介机构的范畴，因此灵活用工平台实际上已经被纳入到国家税收监管的重点领域。而在灵活用工业务中，虚开、偷税等违法行为多发，在税务总局要求对此类行为重点查处的政策下，灵活用工平台及用工企业、用工人员都成为了精准税务监管的对象。

三、国家税务总局等三部门联合整治直播行业、涉税中介违法犯罪

（一）三部门联合查处直播行业涉税违法犯罪

2022年3月25日，国家网信办、税务总局、市场监管总局联合印发《<关于进一步规范网络直播营利行为促进行业健康发展的意见>的通知》（税总所得发〔2022〕25号）。通知指出：（一）网络直播平台应当明确区分和界定网络直播发布者各类收入来源及性质，并依法履行个税扣缴义务，不得策划、帮助实施逃避税。（二）网络直播发布者开办的企业和个人工作室，应按照国家有关规定设置账簿，对其原则上采用查账征收方式计征所得税；规范网络直播平台和相关第三方企业委托代征、代开发票等税收管理；（三）依法查处偷逃税等涉税违法犯罪行为，对为网络直播发布者违法违规策划、帮助实施偷逃税行为的中介机构及相关人员依法严肃处理和公开曝光。

文娱直播行业是灵活用工人员的密集分布行业，网络直播平台是灵活用工平台一种典型类型。近两年，网络直播平台不依法履行对主播个税的扣缴义务、通过帮助主播注册个体工商户利用核定政策转化收入性质等方式偷逃税的案件时有发生。各地税务部门连续查处了林珊珊、雪梨、薇娅、平荣、孙自烜、徐国豪、范思峰等多起网络主播偷逃税案件，其中不乏网络直播平台违规提供税务服务的身影。在三部门联合规范网络直播营利行为意见的指导下，网络直播平台及灵活就业的网络主播的涉税违法犯罪行为将受到持续打击。

（二）三部门联合整顿涉税中介违法犯罪

2022年4月18日，税务总局、国家网信办、市场监管总局联合发布《关于规范涉税中介服务行为 促进涉税中介行业健康发展的通知》（税总纳服发〔2022〕34号），提出要着力解决涉税中介违规提供税收策划服务、帮助纳税人逃避税，以及在各类自媒体、互联网平台发布违法违规信息招揽业务、歪曲解读税收政策、扰乱正常税收秩序等问题。

《通知》中提到的“涉税中介”是指《涉税专业服务监管办法（试行）》项下的“涉税专业服务机构”，包括了税务师事务所及从事涉税专业服务的会计师事务所、律师事务所、代理记账机构、税务代理公司、财税类咨询公司等机构。

目前，绝大多数灵活用工平台的服务范围包括纳税申报代理、税款代征、代开发票等税务事项，另外部分灵活用工平台还为灵活用工人员提供代理注册个体工商户、个人独资企业的服务。因此，灵活用工平台也属于《通知》规范的涉税中介机构。在三部门的整顿政策之下，违规提供税务服务的灵活用工平台将被“清退出场”。

四、国务院要求清理与税费收入挂钩的财税补贴或返还政策

2022年5月29日，国务院办公厅发布《关于进一步推进省以下财政体制改革工作的指导意见》（国办发〔2022〕20号），意见提出，除国家另有规定外，逐步取消对各类区域的财政收入全留或增量返还政策，确需支持的通过规范的转移支付安排。不得违规对税费收入指标进行考核排名。逐步清理不当干预市场和与税费收入相挂钩的补贴或返还政策。

2022年12月28日，审计署副审计长王本强受国务院委托向全国人大常委会作《国务院关于2021年度中央预算执行和其他财政收支审计查出问题整改情况的报告》。报告指出，在税收征管方面，对个人所得税征管不严问题，税务机关已经追缴税款及滞纳金37.72亿元，立案稽查13户企业，追责问责2人。对以财政扶持等名义向高收入人员违规返税问题，有关地方发文取消财政扶持政策与纳税直接挂钩。

对于清理违规税费补贴或返还政策，中央早有动作。2021年12月21日，《国务院关于2020年度中央预算执行和其他财政收支审计查出整改情况的报告》指出，就违规返还税款或征收过头税问题，11省清理废止不符合规定的税收返还政策文件、规范财政支出管理等，制定修订相关制度11项。《财政部、税务总局关于违规返还税收收入等方面问题的整改情况》指出，在全国范围内组织开展整治财政收入虚假问题专项行动。系统梳理违规返还税款异地引税、先征后返等虚假收入典型问题。2020年审计查出15个省违规税收返还问题23项、涉及金额239亿元。根据各地反馈情况，截至2021年11月15日，已完成整改22项、涉及金额233亿元。

2021年6月29日，市场监管总局等五部门印发《公平竞争审查制度实施细则》，其中第十五条规定：不得违法给与特定经营者优惠政策，包括但不限于：没有法律、行政法规或者国务院规定依据，给予特定经营者财政奖励和补贴；没有专门的税收法律、法规和国务院规定依据，给予特定经营者税收优惠政策；安排财政支出一般不得与特定经营者缴纳的税收或非税收入挂钩，主要指根据特定经营者缴纳的税收或者非税收入情况，采取列收列支或者违法违规采取先征后返、即征即退等形式，对特定经营者进行返还，或者给予特定经营者财政奖励或补贴等优惠政策。

财政/税收返还政策是灵活用工平台进行市场竞争，发展平台业务的一个重要政策依托。在国务院逐步清理与税费收入挂钩的地方财税返还政策的要求下，全国许多省市已经开始收紧甚至取消财税返还政策，此时，灵活用工平台将面临财税返还政策的有效性风险及政策适用的正确性风险。如果平台失去享受财税返还政策的资质，将给平台的发展带来极大的不确定性。

五、金税四期基本开发完成，税务部门执法能力将显著提升

2022年1月12日，国务院印发《“十四五”数字经济发展规划》，规划指出，要强化协同治理和监管机制，探索开展跨场景跨业务跨部门联合监管试点，创新基于新技术手段的监管模式，建立健全触发式监管机制。加强税收监管和税务稽查。

2022年9月，税务总局王军局长在第三届“一带一路”税收征管合作论坛上指出，中国税务部门正在开发“金税四期”（智慧税务），今年年底将基本开发完成。

金税四期的建设意味着税收征管流程将实现从“上机”到“上网”再到“上云”的转变，税收征管效能也将实现从“经验管税”到“以票控税”再到“以数治税”提升。“金税四期”无疑将助力税务执法和监管手段更新升级，税务部门对于各类涉税违法犯罪的治理将更具精准性、全面性。

灵活用工平台对应企业及灵活用工人员数量和规模庞大，涉及地区遍及全国各地，这意味着灵活用工平台所开具发票的受票方、灵活用工人员也散布全国各地。无论哪一方发生发生虚开、偷税等涉税违法行为，税务部门都可以借助金税四期的强大数据分析能力，精准、全面地识别全部相关涉案企业和人员，由此平台及上下游客户面临的税务风险将大大增加。

六、全国各省市税收支持与监管政策最新变化

（一）关于委托代征的支持与监管政策

1、广西：授权灵活用工平台运营企业委托代征资质

2021年6月，中国（广西）自由贸易试验区南宁片区发布《关于做好维护新就业形态劳动者劳动保障权益工作促进灵活用工平台经济健康发展的若干措施》。措施明确授权委托代征资质。对于符合《委托代征管理办法》（国家税务总局公告2013年第24号）规定以及国家税务总局、广西税务局确定的委托代征代开管理条件的南宁市灵活用工运营监管平台的运营企业，可与其签订《委托代征协议》，由南宁市灵活用工运营监管平台的运营企业向本平台注册在自贸试验区南宁片区的个体工商户类等灵活用工人员代征增值税、增值税附加税费、个人所得税（除法律、行政法规已确定的代扣代缴、代收代缴税收之外）。

2、天津：已授权上百家灵活用工等平台委托代征资质

目前，天津市已授权上百家企业基于灵活用工等网络平台开展委托代征业务。其中包括阿里文娱、五八同城、云账户、得到、江苏满运、酷我、八戒共享、华策影业、唐人影视等多家知名企业。值得注意的是，天津吸引了大量的物流企业和影视娱乐行业以及部分医药企业。

据税筹圈消息，目前包括天津、湖南、山东、河南、海南、浙江、江苏、辽宁、江西、安徽、甘肃等在内的十多个省市地方税务机关已授权多家企业开展委托代征个税业务。

3、河南：整改委托代征协议签订不规范、代征范围不清晰问题

据税筹圈消息，截止2022年中，河南省内灵活用工平台超50家，数十个县市支持基于委托代征下的网络税收征管模式，这些灵活用工平台主要集中在开封、安阳、驻马店、信阳、周口、焦作等地区。

为了促进经济发展，近年来河南省大力支持和鼓励平台经济和灵工经济，但同时也在加强税收监管。早在2020年6月16日，河南省税务局征管和科技处针对灵活用工网络平台企业委托代征工作下发通知，通知要求对已签订委托代征协议的灵活用工网络平台企业认真开展自查，对协议签订不规范、代征范围不清晰等问题及时进行整改。

4、江西：成立工作组清查代征单位的资质条件和履职情况

2021年4月，江西省税务局发布《关于印发规范委托代征管理清查工作方案的通知》，要求省税务局成立规范委托代征管理清查工作组，负责此次清查工作的组织开展。在本次清查中，主要清查代征单位的资质条件及职责履行情况：是否扩大范围代征税款；是否代征已办理税务登记、应自行申报的纳税人缴纳的各项税收；是否代征法律、行政法规规定属于应代扣代缴、代收代缴的纳税人税收；是否代征没有真实交易代开发票对应税收。

5、湖南：杜绝一律不签或有申请就签委托代征协议等粗放式管理行为

2021年4月29日，湖南省税务局发布《关于进一步优化灵活用工互联网平台经济税收服务和管理的若干意见》。意见要求依法履行税务机关委托代征管理职责，推动和支持平台企业在省内落户运营和持续发展，防止一哄而起、一拥而上“一阵风”，以及不顾实际、简单粗暴“一刀切”，杜绝“一律不签订或有申请就签订委托代征协议”等粗放式管理行为。

（二）关于代开发票的支持与监管政策

1、广西：为灵工企业代开发票提供便捷优化服务

广西自贸区南宁片区发布的《关于做好维护新就业形态劳动者劳动保障权益工作促进灵活用工平台经济健康发展的若干措施》提出，“探索增值税发票代开新做法，为灵活用工运营监管平台的运营企业为灵活用工人员向主管税务机关规范代开增值税发票提供便捷优化的服务。”

2、湖南：支持平台代开发票，阻断购销均不在本地的开票行为

湖南省税务局《关于进一步优化灵活用工互联网平台经济税收服务和管理的若干意见》提出，税务机关应支持平台企业根据法定涉税代理授权，代理已办理涉税登记的灵活用工注册会员到主管税务机关申请代开增值税发票。

采取撮合交易方式的，平台企业作为“税务事项代理人”不参与服务购销。平台企业可代理会员到主管税务机关申请向服务购买方代开增值税发票。采取服务转售方式的，平台企业作为“购入服务再销售商”直接参与服务购销。平台企业向会员购买服务时，可代理会员到主管税务机关申请向服务购买方（平台企业自身）代开增值税发票；平台企业向其他服务购买方进行再销售时，向其他服务购买方自开发票。

另外，据税筹圈消息，根据湖南省局税务局工作安排，2022年12月1日后，将对身份证件号码和购方识别号（或身份证件号码）均不在湖南省的开票申请人的开票行为进行线上阻断。具体来看，一是购货方和销货方都不是湖南省内的纳税人，不能在电子税务局提交代开发票申请。二是还将在电子税务局代开增值税普通发票环节增加监控规则，如果代开人的属地是异地，会对纳税人发出提示，并进行线上阻断，暂不办理。

3、河南：汇总代开应实现用工方、劳动者、服务项目相对应

河南省税务局征管和科技处发布的通知中明确，对于灵活用工网络平台企业在向税务机关申请汇总代开增值税发票时，应将自由职业者服务的用工方和项目分类进行汇总，分别向税务机关申请汇总代开增值税发票，并在备注栏中标注对应的用工方企业名称和用工方项目名称。将自由职业者与服务项目相互对应，方便税务机关后续监管。

（三）关于核定征收的支持与监管政策

1、广西：支持灵工平台就业人员个人经营所得税核定征收

广西自贸区南宁片区发布的《关于做好维护新就业形态劳动者劳动保障权益工作促进灵活用工平台经济健康发展的若干措施》提出，支持依托互联网平台就业的灵活用工劳动者，在平台上从事生产经营活动的行为认定为个人经营行为，并依照财政部 税务总局公告2021年第11号执行免征增值税，个人经营所得税执行核定征收，按现行法规所规定的附征率或应税所得率开展征收工作；如不能认定为个人经营行为，支持灵活用工人员便捷注册个体工商户，对符合核定征收条件的，按现行法规所规定的附征率或应税所得率开展征收工作。

2、河南：生产、经营所得自由职业者按开票金额1.5%核定个税

灵活用工网络平台企业在向税务机关申请汇总代开增值税发票,对取得生产、经营所得的自由职业者代征个人所得税时，应按照《河南省地方税务局关于个人所得税核定征收问题的公告》(河南省地方税务局公告2017年第4号)的规定，按开具发票金额(不含增值税)的1.5%核定征收个人所得税。不享受按月30000元以下（含）免征的优惠政策。

3、10余省市：个体户由核定征收转查账征收税款

根据《税收征收管理法》第三十五条等规定，核定征收适用于应设而未设账簿、虽设置账簿但账目混乱难以查账情形。即对税款征收方式以查账为原则，以核定为例外。核定征收的立法初衷是为了弥补征管漏洞，在查账失灵时以法律明确规定的核定方法追缴税款。而实际执行过程中，核定征收被地方政府错误适用为税收优惠，成为了招商引资手段。近年来，自然人通过注册个体工商户适用核定政策转化收入性质逃避缴纳个税的案件多有发生，各地核定征收政策的合法性被推上风口浪尖。

由此，各地税务机关开始逐渐取消核定征收政策。2022年以来，山东省东营市税务局、黑龙江省大庆市税务局、海南省定安县税务局等10余省市不约而同出台措施，推动个体户由核定征收改为查账征收。灵活用工人员通过注册个体工商户进行税收筹划的有效性和合法性风险随之剧增。

（四）关于税收返还的监管政策

海南：不得再出台与企业缴纳税收直接挂钩的财政奖补政策

2021年6月，海南省人民政府办公厅印发了《关于规范产业扶持财税政策有关事项的通知》（琼府办〔2021〕18号），文中指出“各市县政府、各部门以及有关园区今后在制定招商引资、产业培育和扶持政策时，一律不得签订或出台与企业缴纳税收直接挂钩的扶持政策”。

《通知》中明确，“省政府对已经出台支持市县及园区的产业扶持政策，支持力度继续保持不变。市县政府及园区收到省财奖补资金后，不得将财政奖补资金与企业缴纳税收同非税收入挂钩直接奖励给企业。”

（五）关于平台违规问题的监管政策

1、河南：清理违规平台，明确禁止进入灵工业务范围

2022年中，河南省开始对违规灵活用工服务平台进行清理，对灵活用工进一步加强监管，并明确禁止进入灵活用工业务范围：金融行业（银行业务除外）、保险代理公司、建筑劳务、采矿、律师行业、境外企业、医药行业（在线医疗咨询除外）、人力资源行业、建筑企业、保险及其他法律禁止行业。

2、湖南：监管套用灵工税收政策虚开、偷税违规行为

前述《关于进一步优化灵活用工互联网平台经济税收服务和管理的若干意见》要求湖南省各市州税务局：1、督促平台企业及时在银行开设委托代征税款专用账户防范违规使用或挪用代征税款风险，确保代征税款安全；2、监管审查冒用灵活用工人员身份、套用灵活用工税收政策的违规行为，重点监管平台企业是否存在将直播带货、微商销售、财产转让（含股权转让）、财产租赁、利息股息红利等套用灵活用工政策的违规行为，是否存在借着灵活用工名义虚开发票、对私转账等违法行为，是否存在将全日制用工、高管薪酬等套用灵活用工政策的违规行为。

3、江西：以数治税监管灵活用工平台虚开、少缴税风险

税筹圈2021年12月消息，江西省税务局利用税务总局“全国法人数据库、全国自然人数据库”资源，依托江西税务大数据智慧服务平台，建设了纳税人跨区域风险提示、灵活用工平台企业风险识别、建筑劳务行业涉税预警3个创新业务应用场景。其中，灵活用工平台企业风险识别应用场景针对灵活用工人员身份真假、能否享受税收优惠、是否足额申报纳税、与纳税人短信互动及企业虚开发票风险等“4+1”个维度构建风险指标21个，能够及时发现假借平台企业名义虚开发票、少缴税款等税收风险。

第四节

2022年灵活用工平台涉税风险成因分析

随着灵活用工平台虚开发票、帮助偷逃个税的负面新闻不断爆出，灵活用工行业的涉税风险已经引起各地税务机关的关注。灵活用工平台涉税风险的形成原因既有自身非法牟利和不正当竞争的内因，也有税收制度欠优化的外因，在税务机关严征管形势之下，其涉税风险的发生就在预料之中了。

一、内因之一：灵工平台利用返税等优惠政策虚开发票牟利

面对来自经济下行和地域间的竞争的压力，为促进区域发展，近年来很多地方通过税收返还等优惠政策吸引投资。通常而言，地方政府对落户平台企业予以税收返还等优惠政策有两大要求：一是要求企业将所运营平台迁移至当地；二是要求企业未来几个年度应当完成的一定的税收任务。

税收返还政策能够让企业降低实际税负，产生资金循环的内生优势，更好地实现经营成长。然而，部分企业在争取到税收返还等优惠政策之后，却将这一优惠政策作为了开票资本，收取低于税率的管理费用，向众多受票方开具发票，实现自身营利的同时，完成地方政府要求的税收任务。部分平台企业对受票方提供的用工信息不予审核，对用工业务真实性不予把控，被受票方利用虚开发票；部分平台与受票方达成虚开合意，共同虚构用工业务，制造资金回流，虚开发票抵扣税款，造成国家税款损失。这些行为都给灵活用工平台及灵活用工行业的发展造成了严重的负面影响。

二、内因之二：灵工平台不正当竞争为灵工人员“筹划”避税

近几年，在用工企业需求和国家政策支持大背景下，灵活用工平台数量迅速增长。为迅速占领市场份额，吸引更多的用工企业和灵活用工人员注册成为平台会员，线上达成用工服务，部分灵活用工平台动起了歪脑筋：以给灵活用工人员提供合法“节税”、“避税”筹划服务为名，帮助灵活用工人员偷逃个人所得税。其中，灵活用工平台帮助灵活用工人员到税收洼地注册个体工商户，以转换收入性质为经营所得，进而享受核定征收政策偷逃个税的方式最为突出。

三、制度原因：自然人开票困难，用工企业面对取得发票难题

长期以来，自然人税收征管体系的建设都远滞后于企业。尽管税法规定自然人可以到税务机关代开发票，但体系性梳理《发票管理办法》《税务登记管理办法》对发票开具的规定，如自然人不属于从事小额零星、临时性经营业务，需要办理税务登记、注册成立为个体工商户或其他市场主体经营。而即便属于从事小额零星经营，税务局对于代开发票也有限额限制。

实务中，自然人以自己名义提供各类服务是普遍情况，由此用工企业接受自然人服务后，往往面临无法取得发票的问题，随之相应成本无法扣除，进项税额无法抵扣。发票链条断裂带来税负上升，随之就会产生开票需求，虚开等违法行为的滋生也就在所难免。

四、监管原因：中央和地方多重税收严管政策导致涉税风险增加

在国家税务总局等六部门打击虚开骗税、骗取留抵退税行动，税务部门聚焦直播平台、中介机构精准实施税务监管，国家税务总局等三部门联合整治直播行业、涉税中介违法犯罪专项，国务院要求清理与税费收入挂钩的财税返还政策，金税四期即将上线运行，以及各地方加强委托代征、代开发票监管，取消核定征收、财税返还政策，清理违规平台、打击虚开偷逃税行为等行动的多管齐下，灵活用工平台的税务风险随之增加。详细税收监管环境趋严变化在报告第二部分已详细列举，不再赘述。

五、风险传导：虚开风险沿开票链条传导灵工业务各方相互牵连

在税警联合办案机制常态化、税收违法案件协查管理机制加持下，无论是开票方还是受票方暴雷，风险预警都会立时传递。具体到灵活用工行业，无论是灵活用工平台进项发票不合规还是取得虚开发票抵扣进项，下游受票企业都会因此受到牵连。受票企业可能会因此面临进项发票无法抵扣，甚至与灵活用工平台一起构成发票违法犯罪的风险。而在灵活用工平台和灵活用工人员之间，也会因为个人所得税问题产生牵连关系。无论是灵活用工平台未依法履行代扣代缴个税的义务，还是灵活用工人员实施偷逃个税行为，二者都可能被税务机关作为同案稽查对象，面临补缴个税、罚款等行政处理处罚，甚至可能涉嫌构成逃税罪被移送追究刑事责任。

第五节

 灵活用工平台主要涉税风险表现解析

一、利用灵活用工平台虚开发票的风险

灵活用工平台本为解决用工问题而生，但一些企业或个人却利用平台虚开发票，来实现偷逃税的目的。实践中，以下两种虚开情况最为常见：

一是用工企业发布虚假用工需求，提供虚假业务材料，利用灵活用工平台或与灵活用工平台合谋虚开发票。例如，用工企业无实际用工发生，名义上聘用了灵活用工人员，但实际上这些人员身份都是购买的，然后通过资金流转骗取或要求灵活用工平台为其开具发票；

二是用工企业将自己的正式全日制员工注册为灵活用工人员，以此与平台合谋或骗取平台开具发票。还有的企业将自己的企业客户注册为灵活用工人员，以此套用灵活用工的税收优惠政策，实现税费的降低。

就当前灵活用工市场来看，虚开发票仍是灵活用工平台爆雷的最主要税务问题，也是当前税务检查的重点问题。

二、平台无法取得合规发票扣除成本的风险

用工企业通过灵活用工平台接受自然人提供的劳务或服务，除了看中灵活用工能够解决用工难、用工贵的问题外，还看中的是灵活用工平台能够提供发票，实现成本扣除甚至进项抵扣的好处。

然而，用工企业发票难题的解决实际上是将发票问题向灵活用工平台进行了转移。如果灵活用工平台不能取得自然人代开的发票，则同样面临用工企业所面临的税负高的问题。此时，如果平台没有政府财税奖补政策等优惠政策的扶持，其经营的持续性同样难以维持。

三、平台虚开发票抵扣进项和列支成本的风险

平台企业向用工企业开具增值税发票后，其增值税进项税额、企业所得税成本始终是其需要解决的问题，否则平台企业将无利可赚。实务中，部分灵活用工平台获得了地方政府的返税奖励和代开发票政策支持，由此税负可以借助扶持政策降低；但部分企业并未得到相关政策支持，为降低税负实现企业生存发展，走上了虚开发票的歧途：通过购买虚开劳务费、交通费、加邮费、餐饮费等增值税发票，进行成本抵扣和进项扣除，这无疑会引发虚开违法甚至犯罪的风险。

四、补录线下用工补开发票涉嫌虚开的风险

用工企业和灵活用工人员线下已经完成用工服务或者用工服务正在发生，但是用工企业不能从灵活用工人员处取得发票扣除成本。为获得增值税发票，用工企业找到灵活用工平台企业，通过将用工服务转移到平台上，从而让平台企业为其开具发票。此时，虽然用工业务真实发生，但是用工关系在平台介入前就已经在用工企业和灵活用工人员双方主体之间发生，平台开具发票是否具有合理性、合法性，开具的发票能否被作为合规凭证扣除成本，将引起税务机关的质疑，从而引发虚开发票风险。

五、平台代灵活用工人员开票涉嫌虚开的风险

在中间介绍型灵活用工模式中，如果平台获得了当地税务机关的申请代开发票授权或者委托代开资质，则平台可以在灵活用工人员提供用工服务后，为用工企业代开发票。但是，目前仍有相当一部分灵活用工平台尚未取得税务机关的代征、代开发票授权或在取得授权之前就已经开展了业务。此时，灵活用工平台只能按照灵活用工人员和用工企业之间发生的用工服务情况，以自己的名义向用工企业开具发票。用工服务发生在平台和灵活用工人员之间，本应由灵活用工人员向用工企业开票，此时却由灵活用工平台代开了发票，该种代开行为可能不被税务机关认可，如果发生多开或者平台虚开进项抵扣销项的行为，则虚开的风险容易爆发。

六、平台适用地方返税政策合法性的风险

我国多地为了吸引企业入驻，陆续出台了多种类型的地方性税收优惠政策。其中，税收返还奖励政策是最普遍的一种。对于税收返还，需要关注两个风险：

一是返税奖励政策的有效性风险。今年6月国务院办公厅印发的《关于进一步推进省以下财政体制改革工作的指导意见》（国办发〔2022〕20号）以及连续两年的国务院财政收支审计报告，都明确提出要“逐步清理不当干预市场和与税费收入相挂钩的补贴或返还政策”，这使得地方性返税奖励的可行性进一步动摇。

二是适用政策的正确性风险。抛开返税奖励政策的有效性问题不谈，返税奖励政策的目标通常是为了鼓励企业开展业务，推动某个行业的壮大，为地方经济作出贡献。而不是鼓励企业利用政策提升开票能力，吸引开票客户。因此企业如将返税奖励作为虚开发票的资本，将面临被认定虚开违法犯罪的风险。

七、灵工人员转换收入性质、利用核定政策偷逃个税的风险

核定征收适用于应设而未设账簿、虽设置账簿但账目混乱难以查账情形。即对税款征收方式以查账为原则，以核定为例外。但是，实践中核定征收方式却被一些平台和个人所滥用。

比如，个体户月销售额超过4万元，就达到建账标准，但一些个体户为节税，在月销售额超过4万元且没有提出账目不全、无法查账的情况下，仍按照1%左右的税率核定征收，以此少缴税款。再如，一些从业人员，特别是高净值人员，对于取得的收入应按照3%-45%的综合所得税率缴纳个税，但通过在税收洼地注册个体户或者个人独资企业，转换收入性质为经营所得，享受核定政策，最终实际税负仅1%左右。这些偷逃个税方法均已经引起税务机关的关注，越来越多的类似情况已经或正在被查处。

八、平台错误适用税目代征个税的风险

由于灵活用工平台利用委托代征模式面向零星、分散、异地的纳税人，税务机关对于上述纳税人的信息往往并不充分，甚至很大程度上依赖于灵活用工人员在代征平台上提供的信息。这就导致了委托代征关系中，平台对于灵活用工人员的所得是属于劳务报酬还是经营所得容易发生错误判断，由于两类所得的税率不同、预缴税款时间也不同，很容易出现灵活用工平台未按期上缴税款、少征税款等问题，如果出现上述问题，平台会因违规代征被税务局予以处理处罚，灵活用工人员也将会受到牵连被税务局追缴税款或予以处罚。

九、平台未依法代扣代缴个税的风险

因灵活用工业务模式不同，灵活用工平台与灵活用工人员的关系也不同，有的是合同关系，而有的则构成劳动关系。实务中，灵活用工人员与平台的关系认定是二者之间发生争议的一个主要问题。在（2022）辽0106民初2687号判决中，法院认为，根据原告刘某与被告方胜灵工科技（辽宁）有限公司之间签订的《共享经济合作伙伴协议》，双方为合同关系，非劳动关系。在另一起案件中，张某在某信息公司运营的APP平台从事厨师工作，双方签订《合作协议》，未签劳动合同。数月后张某主张信息公司违法解除劳动关系，要求支付工资、经济补偿金和赔偿金等。信息公司否认劳动关系。张某申请仲裁，后诉至法院。法院认定存在劳动关系。

如果平台与灵工用活人员存在劳动关系，则平台负担个税代扣代缴义务，而如果平台与灵活用工人员不存在劳动关系，灵活用工人员从事的是经营活动，此时其与平台之间就属于合作关系，平台不负有代扣代缴个税的义务。如果平台错误将劳动关系判断为合同关系，则容易发生未代扣代缴个税的情况，平台将面临被税务机关予以处罚的风险。

第六节

灵活用工平台涉税案件核心辩护要点总结

承前所述，当前灵活用工平台及相关用工企业和灵活用工人员面临的最主要的两类风险是虚开和偷税风险，这既可能构成违法行为，被税务机关予以处理处罚；也可能构成《刑法》第二百零五条规定的虚开增值税专用发票罪、第二百零五条之一规定的虚开发票罪和第二百零一条规定的逃税罪，被司法机关追究刑事责任。对于各种涉税风险，灵活用工平台及相关主体应如何申辩维权，我们结合办案经验和长期研究总结了以下七个核心辩护要点。

一、平台被利用欺骗对外虚开发票，平台不具有主观故意不构成虚开

长期以来，对于刑法中规定的虚开增值税专用发票罪属于行为犯还是目的犯、结果犯，理论界和实务界存有争议。随着实践的不断深入，构成该罪需要具备骗取抵扣税款的主观故意和税款损失的客观结果的观点逐渐深入人心。无论是最高人民法院法研〔2015〕58号复函，还是最高人民检察院关于“六稳六保”的意见，以及最高人民法院典型案例张某强虚开案、山东高院再审的崔某某虚开案等案件，都坚持了这一观点，主观故意和客观税款损失结果被明确为虚开犯罪的构成要件。

在部分虚开案件中，灵活用工平台对于用工服务虚假的情况并不知情。平台虽然实施了虚开发票的行为，但虚开是在被用工方欺骗，或者是在平台员工与用工企业串通蒙蔽的情况下发生。从灵活用工平台的角度看，用工企业与灵活用工人员之间发生了真实的用工服务，其无论是向用工企业代开发票还是构成参与经营型模式向用工企业开具发票，其都没有虚开发票骗取抵扣税款的主观故意，也未获得逃避税的相关利益，因而不构成虚开增值税专用发票罪。

1996年最高人民法院印发的《关于适用<全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定>的若干问题的解释》（法发〔1996〕30号）第一条第七款规定，“虚开增值税专用发票犯罪分子与骗取税款犯罪分子均应当对虚开的税款数额和实际骗取的税款数额承担刑事责任。”《国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发〔1997〕134号）第一条规定：“受票方利用他人虚开的专用发票，向税务机关申报抵扣税款进行偷税的，应当依照《中华人民共和国税收征收管理法》及有关规定追缴税款……”据此，恶意套取发票的受票方及帮助其套取发票的平台员工应当认定为虚开增值税专用发票的犯罪主体。

另外，对于平台是否应承担虚开违法责任，我们认为，行政责任的追究应遵守过罚相当原则的要求，平台应承担发票管理失职责任，而不应承担虚开违法责任。对此，我们在理税公众号微信文章中有详细论述，在此不再赘述。

二、平台按照用工实际代灵活用工人员向用工方开具发票，不构成虚开

“如实代开”行为在形式上表现为，真实销售方（服务提供方）无法开具发票，而由第三方根据实际交易情况，向受票方代开发票。“如实代开”目的不是为了骗取抵扣税款，如果实质上并未造成国家税款损失，则不应按照虚开罪处理。平台按照灵活用工人员与用工企业之间的用工服务实际情况，代灵活用工人员向用工企业开具发票的，也属于“如实代开”情形，平台及用工企业、灵活用工人员均不构成虚开犯罪。

法发〔1996〕30号文第一条第一款规定，进行了实际经营活动，但让他人为自己代开增值税专用发票的，属于虚开增值税专用发票；但是在法研[2015]58号复函第二条中明确，“虚开增值税发票罪的危害实质在于通过虚开行为骗取抵扣税款，对于有实际交易存在的代开行为，如行为人主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上未造成国家增值税款损失的，不宜以虚开增值税专用发票罪论处”，由此法发〔1996〕30号文的前述规定已经不应再适用。

而在司法实务中，包括2018年最高人民法院发布的典型案例“张某强虚开增值税专用发票案”、山东省高级人民法院（2021）鲁刑再4号、青岛市中级人民法院（2017）鲁02刑再2号两个再审判决，以及江苏省泰州市中级人民法院(2015)泰中刑二终字第00150号、四川省宜宾市中级人民法院（2016）川15刑终110号两个二审判决都明确，“如实代开”不具有骗抵税款目的，未造成国家税款损失的，不构成虚开罪。

三、平台将未完结线下用工引导至线上，对外开票不应按虚开犯罪处理

从传统的用工企业与劳动者双方用工模式到用工企业和灵活用工人员借助灵活用工平台达成用工服务协议，经历了一个从线下到线上的过程。这一过程的完成不是一蹴而就的，需要灵活用工平台将线下用工逐步引导至线上，对于其中平台将正在发生的用工服务转移至线上的行为，我们认为，应该用包容的态度加以对待，不应轻易否定其平台经济的性质。对于平台在该种业务中向用工企业开具发票的行为，不应认定为虚开行为，至少不应按虚开犯罪处理。

在灵活用工关系中，实际的用工服务本就发生在用工企业和灵活用工人员之间，但是，灵活用工的关系构成不只包含用工双方的用工服务，还包含灵活用工平台对用工双方的服务，特别是灵活用工平台对灵活用工人员的代征/代扣代缴税款、社保缴纳、薪酬保障服务。因此，如果灵活用工平台将未完结的线下用工引导至线上后，发挥了平台的相关功能，提供了相关服务，平台向用工企业据实开具增值税专用发票的，不应认定平台实施了虚开行为。

灵活用工平台作为经济新业态，近年来得到了中央和地方层面的大力支持。在2019年政府工作报告中，李克强总理指出，要坚持包容审慎监管，支持新业态新模式发展，促进平台经济、共享经济健康成长。因此，对于平台为推广业务发生的一些不规范操作，不应动辄上升到违法犯罪的层面予以打击处理，即使要予以惩戒，也应按照最高人民检察院《关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》的精神，“注意把握一般涉税违法行为与以骗取国家税款为目的的涉税犯罪的界限”，对平台予以一定的行政处理处罚即可，避免刑罚处理。

四、财政返还非税款损失，不能以返还金额作为税款损失结果认定虚开

在司法实践中，部分审判机关在审理虚开增值税专用发票案件时，将企业从政府取得的财政返还认定为给国家税款造成的实际损失，这一观点实际上混淆了财政收入和税收收入的界限，以此认定符合虚开罪的结果要件认定虚开犯罪，无相关法律依据，值得商榷。

首先，财政返还多是指按照国家的相关规定，地方政府作为主体向企业返还一部分税款，即税款先按税法的规定，由税务机关足额征收入库后，由同级财政根据不同情况全额或部分返还企业，是地方政府以税收优惠形式给予企业的一种政府补助。税收收入一旦缴入国库，即成为财政收入。由于税收财政返还资金均列财政支出，因此取得地方政府的税收财政返还并不意味着企业所履行的纳税义务被打了折扣，更不意味着造成了国家的税款损失。

其次，财政返还的合法性和有效性具有法律依据且得到司法判决认可，将财政返还认定为税款损失进而认定虚开于法无据。《国务院关于税收等优惠政策相关事项的通知》（国发〔2015〕25号）第二条规定：各地区、各部门已经出台的优惠政策，有规定期限的，按规定期限执行；没有规定期限又确需调整的，由地方政府和相关部门按照把握节奏、确保稳妥的原则设立过渡期，在过渡期内继续执行。第三条规定：各地与企业已签订合同中的优惠政策，继续有效；对已兑现的部分，不溯及既往。依据该两条规定，历史性的财政返还的合法性具有明确法律依据。而根据纳税人信赖利益保护原则，对于国发〔2015〕25号文出台后的财政返还政策，也不应认定纳税人取得的财政返还就造成了税款损失。在（2017）最高法行申7679号裁定书中，最高人民法院认为，税款地方留成部分属于地方政府财政性收入，政府享有自主支配权，在此基础上订立的合同条款有效。进一步说明财政返还并不违反法律法规的相关规定，不能给财政返还贴上违法的标签。

五、自然人改变经营形式具有合法性的，不应认定转换收入性质偷税

税收监管中的“转换收入性质”与民法中的“虚伪表示”概念相近。《民法典》第一百四十六条规定：“行为人与相对人以虚假的意思表示实施的民事法律行为无效。以虚假的意思表示隐藏的民事法律行为的效力，依照有关法律规定处理。”据此，如果法律关系既定，而纳税人出于避税之目的，以虚假的意思表示掩盖既定的法律关系，则应当否认虚伪表示行为的效力。反过来看，如果法律关系未定，纳税人为追求更轻的税负，在多种不被法律禁止的经营形式中进行选择，则该种选择不应被否定。

实务中，自然人转换收入性质逃税是指自然人通过注册个体工商户或个人独资企业，将工资薪金、劳务报酬所得转换为经营所得，进而适用核定征收政策少缴税款。但是，自然人改变收入性质降低税负，并不应一律认定为偷逃税。如果自然人本来基于劳动关系或劳务关系取得工资薪金、劳务报酬所得，却以企业的经营所得申报纳税，该种转换收入性质的行为属于以虚假的意思表示掩盖既定法律关系的偷税行为。但是，如果自然人以个体工商户或个人独资企业签订合同而不是个人受雇取得所得，并有实际履行行为，则是在法律关系未定的情况下自然人选择了更有利的经营形式，合理追求降低税负，并不应作为偷税行为处理。除非该种服务只能由自然人提供而不能以企业名义提供，否则不应否定其合法性。

六、逃税案件税局未予行政处罚的，不应直接移送公安追究刑事责任

2009年公布并实施的《刑法修正案（七）》在刑法第二百零一条第四款增加了关于行为人在满足一定条件下不予追究逃税行为刑事责任的规定，这一条款被称为逃税罪阻却条款。

从立法目的看，逃税罪阻却条款不仅是为了维护税收征管秩序，保证国家税收收入，同时也是为了给予纳税人通过主动纠正违法实现改过自新的机会。因此，在司法程序启动之前必须要经过行政处罚程序，否则将架空逃税罪阻却条款的适用。

从现有实在法的规定看，根据《税收征收管理法》、《税务稽查案件办理程序规定》的相关规定，税务部门在发现纳税人可能有逃税行为后，应当先由税务稽查部门进行税务检查，根据检查结论对纳税人进行纳税追缴或行政处罚，对涉嫌刑事犯罪的纳税人移送公安机关立案侦查。因此，税务机关应遵守先行政后刑事的程序衔接原则，不应直接移送追究刑事责任，否则将剥夺了纳税义务人纠正纳税行为避免构成犯罪的权利。

从案件处理效果看，对于逃税案件，行政处罚程序前置有利于税务机关发挥专业性强的优势，对逃税行为进行准确定性。另外，对于同样的逃税违法行为，若税务机关先行作出处理，且行为人接受处罚，缴纳税款、滞纳金及罚款，则不会启动刑事诉讼程序，反之纳税人则构成犯罪，被追究刑事责任，这样不同的处理结果将违反平等原则。

因此，对于逃税案件，应当遵循行政处罚程序前置原则，税务机关发现逃税行为，应先予以行政处罚的，不能直接移送司法机关追究刑事责任。

七、平台开具发票被定性虚开，用工企业面临的四种处理及辩护策略

（一）用工企业面临的四种不同处理

1、定性为善意取得虚开发票，补缴增值税，不加收滞纳金，不处罚款

法律依据：《关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发[2000]187号）、《关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复》（国税函[2007]1240号）

2、定性为取得不合规发票，补缴增值税、企业所得税，加收滞纳金

法律依据：《国家税务总局关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》（国家税务总局公告2012年第33号）、《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）第十二条、第十六条、

3、定性为利用虚开发票偷税，补缴增值税、企业所得税，加收滞纳金，处罚款

法律依据：《国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发[1997]第134号）、《税收征收管理法》第六十三条、《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十二条、第十六条

4、定性为取得虚开发票，与开票方一并移送公安机关追究刑事责任

经对受票方检查，如发现受票方主观系恶意取得虚开发票，通过虚构业务合同、对公账户虚假支付款项后再通过个人账户回流款项的方式，取得虚开发票，多列支成本、虚假抵扣税款，移送司法机关追究涉嫌虚开增值税专用发票罪的刑事责任。

法律依据：《发票管理办法》第二十二条、第三十七条、《刑法》第二百零五条、第二百零条之一

（二）用工企业的四个核心辩护策略

用工企业应当先对己方证据资料进行梳理，无论是税务稽查或税务要求企业自查，还是进入刑事程序，都应当先将业务资料梳理清楚。纳税人据实向办案机关提交证据资料、陈述申辩意见既是纳税人的权利，也是义务，更多时候甚至是构成自首作为减轻情节判处缓刑的依据。受票企业最终的处理结果首先与交易本身的事实证据情况相关，其次则是与企业的应对方式有关。

1、税务局尚未作出处理处罚决定的，争取有利定性和从轻处理

对照自身业务的证据资料情况，如果用工业务真实发生，且与灵活用工平台之间没有资金回流、补单等违规操作的，争取认定为合规业务。尽管灵活用工平台被认定为虚开，用工企业也依然可以国家税务总局公告2014年第39号的相关规定进行抗辩。

用工企业需要提交的证据资料可参照《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十四条的规定，包括相关业务活动的合同或协议、对公账户支付服务费的付款凭证、用工项目的证明资料等，最终实现的目标是取得发票均有真实用工服务对应。在此基础上，争取业务被税务局认定合规无需补缴增值税，或争取善意取得虚开发票定性，只补缴增值税，而不作所得税调整，不加收滞纳金，不受到罚款处罚。

如果存在取得高开发票情况，且资金回流线索明显又无法提供证据证明资金回流合理性的，则应当考虑在税务阶段主动提出自查补税、提出合规整改申请，通过及时挽回国家税款损失等方式争取实现税务处理、处罚结案，不进入刑事司法程序。

2、税务局已作出处理处罚决定的，正确理解法律有效申辩维权

首先，用工企业应当依据案件事实证据情况，评估税务机关作出处理处罚决定是否符合“事实清楚、证据确实充分、适用法律正确”的要求；其次，各地存在对相同案件作不同处理的情况，相似案件相同证据可能出现前引的前三种不同处理结果，企业应判断税务局的处理是否公平；最后，企业应当认识到，刑法上的虚开增值税专用发票罪的判定、最高检“六稳六保”意见对“不以虚开罪起诉”等刑事政策，不能作为行政上是否构成虚开违法的判定依据，即不构成刑法上的虚开犯罪，仍然可能构成行政上的虚开违法。总之，用工企业应在正确理解法律、掌握案件事实证据的基础上，客观判断税务处理处罚是否正确、公平，并及时通过提起复议、诉讼等方式，有效申辩维权。

3、绕开主管税局，起诉开票方税局认定虚开文书的可行性分析

由于税企征纳关系仍然要持续存在，作为受票方的用工企业考虑到继续经营的现实，可能不愿意与主管税局发生争议。由此，实务中出现通过迂回起诉开票方税务局作出的《已证实虚开通知单》或《税务行政处理决定书》进行维权的情况。那么，这种路径是否可行？

目前，司法实践的普遍态度依然认为，《已证实虚开通知单》是内部流转、过程性文书，不对相关主体的权利义务产生影响，不可诉。但根据《国家税务总局关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》（国家税务总局公告2012年第33号）、《国家税务总局关于异常增值税扣税凭证管理等有关事项的公告》（国家税务总局公告2019年第38号）相关规定，纳税人取得的虚开的增值税专用发票，不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额；纳税人开具的发票涉嫌虚开的，受票方已经抵扣税款的一律作进项税额转出处理。所以无论是开票方已证实虚开，还是开票方税务局已经作出《税务行政处理决定书》认定开出发票属虚开，无疑都直接影响受票方的合法权益，受票方将面临进项转出、补缴税款等法律后果。从这两个规定看，两个文书都会对受票方产生法律上的利害关系，受票方可对两个文书提起复议或诉讼。

然而，理论上的分析并不能代替司法实践。企业一旦想要通过复议、诉讼的方式争取合法权益，实际上应当认识到最适格的被诉主体依然是自己的主管税局，因为定性取得虚开发票、要求企业补缴税款的是主管税局，因此，绕行迂回起诉开票方税务局来争取权益存在不确定性风险。

4、进入刑事程序，举证扣减如实开票数额、争取数额存疑撤案或不诉

从定量角度，审查被指控为虚开的业务，其中是否有如实代开的部分，通过充分提交证据，争取从犯罪数额中扣减，已降低涉案虚开的税额，进而降低可能被判处的刑罚。

从定性角度，对确有高开部分，则考虑根据现有证据，案件是否存在虚实难以区分的情况，从犯罪数额存疑无法查清、结合认罪认罚启动合规程序，双管齐下，争取撤销案件或者在审查起诉环节争取合规不诉或存疑不诉。但此时，都需要企业配合做好自查补税工作。

第七节

灵活用工平台涉税风险防控与合规管理建议

一、避免私户收付款、资金回流，保证四流合一

灵活用工平台的“四流合一”是指信息流、合同流、资金流、发票流能够形成闭环且具有一致性。在灵活用工模式中，“四流合一”是平台有效防控涉税风险的重要一步。

其中，信息流要保证用工信息的发布真实有效，灵活用工平台要对用工企业的信息和资质进行审核，也要对灵活用工人员的信息的真实性进行把关；合同流要注重留存交易数据，真实记录用工的主体、内容、时间、地点等信息；发票流要依托发票管理系统，记录每张的发票真实流向，并核对开票信息，线上开票、线上回传凭证，且可供查询；资金流要严格资金监管，形成清晰的资金流向，避免出现私户收付款和款项去向不明情况，避免出现资金回流的情况。

二、拒绝虚假、补单业务，守住业务真实性底线

真实存在的灵活用工业务，是平台实现合规运营的底线。灵活用工平台在日常风控中，应远离虚假业务、补单业务，守住业务真实性底线。

1、平台要着重审核灵活用工人员的身份，排除灵活用工人员与用工单位本身存在劳动关系或根本不存在用工关系的情形发生；

2、对于用工企业提出的制造虚假业务或者将已经完成的用工业务“补录”到平台上，以支付手续费购买发票的请求，要坚决予以拒绝；

3、平台企业应加强对员工的风险防控培训和教育，避免出现员工舞弊对外虚开发票的情况。

平台发展初期可能面临较大市场竞争压力，面临各种各样的困难，但是都不能因此丢失平台建立的初衷，一旦有所动摇，就可能误入歧途，走上虚开偷税的违法道路。

三、建立风险防控机制，及时排除各环节涉税风险

灵活用工平台应建立完善的内部风险防控制度，具体应包括：

1、业务开展前的考察审核制度：在业务开始前，对合作方的身份信息、用工任务的真实性、企业的用人场景等情况进行核实并存储相关资料，保留审核记录；

2、业务开展中的审批监管制度：业务合作过程中，明确业务启动、执行、跟踪、收尾等环节的责任人，并专门设置风险防控部门，全程监控业务各个环节的操作是否合法合规，及时向公司决策层反映风险并要求各环节负责人予以解释汇报；

3、业务结束后的存档自查制度：在业务结束后，应将所有的监控数据、操作日志作为后期分析复盘的依据保存，以便出现问题后自证合规；定期开展业务风险自查，以及时发现并解决风险，避免风险扩大。

四、重视财政返还的合法性风险，提前做好应对准备

从各地政府在2022年度清理财政返还政策，尤其是审计署连续两年公示各地税务局存在的违规财政返还现象的举动来看，与缴纳税款直接挂钩的财政返还被认定为违反上位法，不具有合法性的风险日益提升。

财政返还政策是一大部分灵活用工平台经营发展的重要依托，如果财政返还政策因违规而被取消，或者政府主张财政返还政策违反上位法或平台违反行政协议的约定，拒绝支付财政资金，都会使灵活用工平台面临亏损或资金链断裂的风险。

建议灵活用工平台在争取财政返还政策前，审慎考虑政策的合法性问题；获得财政返还政策的，严格按照政策或协议要求，规范资金的用途；同时，保持与政府的有效沟通，对政策未来变动的风险提前做好应对准备；如果因财政返还政策或协议与政府发生争议，应以政府会议纪要、政策文件、行政协议、纳税记录、返还记录、业务记录为证据，通过与政府沟通或行政、司法程序积极维权。

五、慎重判断就业人员薪酬性质，依法履行扣缴义务

《税收征收管理法》第六十九条规定，扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，税务机关对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。据此，如果平台作为就业人员取得收入的扣缴义务人而没有依法履行扣缴义务，将面临罚款处罚风险。

灵活用工人员从平台获取的收入主要包括劳务报酬所得和经营所得两大类。根据《个人所得税法》的相关规定，对于劳务报酬所得，由支付劳务报酬的单位或个人预扣预缴个人所得税，对于经营所得，则由灵活用工人员自行申报纳税。因此，平台正确履行扣缴义务的关键是要对灵活用工人员的收入性质做出正确判断。

灵活用工人员收入性质的判断当前缺乏明确的标准，根据国家税务总局及天津、江西等地税务局的答复，“灵活用工人员取得的收入是否作为经营所得计税，要根据纳税人在平台提供劳务或从事经营的经济实质进行判定，而不是简单地看个人劳动所依托的展示平台。”据此，灵活用工平台应按照这一原则判断自身是否具有扣缴义务，不能判断的，应及时询问当地税务机关，避免发生未依法扣缴个人而被处罚的情况。

六、关注个税监管政策风向，审慎提供个税筹划服务

个人所得税的监管是当前税务部门的重点工作之一。在2022年大量明星艺人、网红主播等高收入、高净值人士偷逃税案件发生后，自然人通过注册个体户、个人独资企业，转换经营形式开展经营的行为，面临的被认定转换收入性质偷逃税的风险急剧升高。自然人工资薪金、劳务报酬所得与经营所得的税负差异，实际上并不明显，拉开税负差异的关键是经营所得与核定征收政策叠加，使得税负极大的降低。由此，各地逐步开始收紧核定征收政策，并严查自然人注册个体户、个独利用核定征收政策偷逃税的问题。

灵活用工平台目前处于高速扩张阶段，通过提供注册个体户、个独享受核定政策节约个税等税收筹划服务吸引灵活用工人员注册成为平台会员，成为平台竞争市场份额的主要手段。这一手段可能在短期内具有一定有效性，但是暗含很高的违法风险。如果税收筹划服务被认定为帮助自然人偷逃个税，则平台和自然人都会受到税务机关的处理处罚，甚至可能涉嫌逃税罪被移送司法机关处理。因此，灵活用工平台应关注到当前个税监管趋严的政策形势，审慎提供此类筹划服务，避免因小失大，给平台发展造成严重负面影响。

本文转载自“理税”公众号平台，作者为我所合伙人薛载华律师，於建冬律师。

 作 者 简 介 

薛载华  律师

合伙人

业务领域：税务稽查应对、税务行政复议/诉讼、涉税刑事辩护、并购重组涉税审查

於建冬 律师

业务领域：税务稽查应对、税务行政复议/诉讼、涉税刑事辩护、并购重组涉税审查

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