泰和泰研析丨虚开合规不起诉的实务新动向与有效合规策略
编者按：
在《办案手记：虚开增值税专用发票合规不起诉办案流程及重难点》一文中，我们以2022年10月之前公布的14起虚开合规不起诉案例为样本，对当前司法实践中虚开案件适用合规不起诉的地区、税额、主体、条件等进行了分析，并对办案流程和四个重难点问题进行了讨论。本文中，我们从微观视角对比分析这14起案件以及最新检索到的10起案件，对虚开合规不起诉的最新实务动向、疑难问题、实操要点等展开讨论，为涉虚开企业有效适用合规不起诉制度提供参考。
一
24起实案：虚开案件适用合规不起诉呈现新特点
在此前文章已有的14起虚开合规不起诉案件基础上，我们又检索到最新公布的10起虚开合规不起诉案件，通过对这24起案件进行对比分析，我们总结了虚开案件适用合规不起诉呈现的新特点。
（一）24起虚开合规不起诉案件汇总
（二）虚开案件适用合规不起诉的最新特点
对比原有14起案件与最新10起案件，可以发现实务中虚开案件适用合规不起诉制度呈现出2个不变与3个变化：
1、涉税数额范围未变：24起案件的涉税数额仍均在250万元以下，最高数值为234万（岱检刑不诉（2021）124号），因合规不起诉制度目前仍被限制在相对不起诉范围内，因此司法实践仍未突破税额250万元这一上限。
2、适用条件未变：多数案件具有自首、坦白情节，税额超200万的案件，除认罪认罚、补缴税款之外，分别具有立功、从犯法定减轻情节，这也意味着税额超200万元的案件，如不具有立功、从犯等减轻情节，在适用合规不起诉可能面临障碍。
3、案件分布地区变化：虽然虚开合规不起诉案件仍属江苏省、浙江省数量最多，但已向全国更多省市分布，这得益于涉案企业合规改革试点在全国检察机关的全面推开。特别值得关注的是，新疆半年来已有2起虚开合规不起诉案件公布，与此同时，许多东部省市仍未公布典型虚开合规不起诉案件，显然需要加快政策执行进度。
4、合规不起诉主体变化：在原有14起案件中，有12起，开票公司、受票公司、相关个人均获得合规不起诉结果；新公布的10起案件中，只有4起案件受票公司和公司负责人同步获得合规不起诉，更多的则是仅公司不起诉。之前我们就曾作出提示，实务中存在对公司不起诉，但起诉公司负责人的情况，目前似乎这种做法更加普遍，值得企业关注其中的风险。
5、案件虚开类型变化：原有14起案件中，12起均为无货虚开，另外2起为高开和代开；新公布的10起案件中，有3起为发生真实业务但未取得发票而让他人虚开。整体来看，无货虚开与有货虚开这两类案件，均能适用合规不起诉制度。这提示我们，如果如实代开不构成虚开的观点难以被司法机关认可，合规不起诉可以成为另一条避免刑罚的路径。
二
政策动向：虚开案件适用合规不起诉将持续优化改进
（一）最高检答记者问明确合规不起诉改进方向
2023年1月26日，最高人民检察院对外发布了第四批涉案企业合规典型案例，在最高检答记者问中，最高检相关负责人对涉案企业合规政策的适用范围、程序等问题作出了新的具体表述：
1、合规准备工作前移，检察机关在侦查环节即可介入：最高检负责人表示，检察机关在侦查环节提前介入即着手开展合规准备工作，通过深入细致的专项调查，准确全面地掌握了企业涉罪的原因、是否符合合规条件等基本信息，并与侦查机关、政府有关部门、工商联等协作机构紧密沟通、达成共识。检察机关尽早开展合规准备工作，有助于案件进入审查起诉环节后高质量开展合规考察，更能发挥合规“保企业”“保就业”等社会功能。
2、适用刑事合规不起诉制度的案件范围逐渐扩大：具体表现在以下三个方面：
第一，法定刑三年以上案件及适用认罪认罚从宽制度提出轻缓量刑建议的案件所占比例逐步上升；
第二，合规办案基层检察院覆盖率不断提高，其中北京、天津、河北、辽宁、吉林、上海、江苏、安徽、山东、湖北、广西、重庆、贵州等13个省区市已实现合规办案全覆盖；
第三，案件不局限于单位犯罪，只要是涉企合规案件，均可以适用合规不起诉制度，最高检负责人明确表明，本批次公布的第三起案例，“有利于纠正企业合规只能局限于单位犯罪的误区”。
（二）虚开合规不起诉开展时间、适用范围将拓展
最高检的上述表述说明，涉企刑事案件适用合规不起诉，正朝着更加有利的方向迈进，而虚开等涉税案件适用合规不起诉，或将在以下方面发生改变：
1、合规程序前移，给企业有效完成合规整改更多时间：实践中，企业涉嫌虚开，通常企业负责人、财务、业务等人员都会被调查，企业的相关凭证、账簿会被调走，生产经营也往往随之暂停。如果在审查起诉的期限才能开展合规整改，那么时间非常有限，而检察机关提前在侦查阶段介入，为企业相关人员办理取保等非羁押措施，使其回归企业尽早着手合规整改，将有利于企业更加快速、有效地完成整改，使合规不起诉制度更好落地。
2、法定刑3年以上不再作为合规不起诉的隐形限制条件：涉案企业合规试点的相关规定并没有对犯罪的法定刑做出要求，但是，对于虚开犯罪，目前各地检察院对于可能判处3年以上有期徒刑的案件采取了非常谨慎的态度。与此相背离的是，在经济发展程序较高的今天，百万、千万甚至上亿元的贸易量相当普遍，由此一旦发生虚开，往往数额较高。而按照刑法规定，虚开税额50万元以上，法定刑即达到3年以上。这使得大量案件无法通过合规整改获得不起诉结果。法定刑3年以上的虚开案件适用合规整改制度是急切的现实需要。
三
虚开案件适用合规不起诉的两个疑难问题
（一）犯罪前科是否影响合规不起诉的适用？
有一家企业向我们咨询，该企业因涉嫌虚开被公安立案并即将移送检察机关，企业有合规意向，但由于企业负责人于2年前因走私被判过刑，因此担心是否会影响合规不起诉的适用。
从政策条文看，根据最高人民检察院发布的《关于建立涉案企业合规第三方监督评估机制的指导意见（试行）》第四条，具备以下情形之一的，将被排除适用企业合规试点以及第三方机制：1、个人为进行违法犯罪活动而设立公司、企业的；2、公司、企业设立后以实施犯罪为主要活动的；3、公司、企业人员盗用单位名义实施犯罪的；4、涉嫌危害国家安全犯罪、恐怖活动犯罪的；5、其他不宜适用的情形。据此，不能适用合规不起诉的情形主要是企业不具有经营实质，而是个人的犯罪工具，或者涉嫌特殊罪名。负责人的走私犯罪前科不属于上述规定所明确排除的范围，不会阻碍企业适用合规不起诉。
从政策目的看，合规不起诉以涉案企业为关注核心，意在通过附条件不起诉，实现保护企业、激发市场经济活力的社会目的和预防犯罪的司法目的。因此，犯罪前科不构成企业合规整改的障碍，否则就意味着从政策层面，司法机关自我放弃了对企业通过合规整改实现社会目的和司法目的的机会。我们认为，如果企业已经过合规整改，而后又实施相同犯罪，这种“前科”才可能阻碍再次合规整改，因为合规整改后又犯相同罪，说明对该企业的合规整改难以实现政策目的，再次合规整改的意义就值得考虑。如果整改前后所犯的罪不同，则犯罪成因也会有所不同，对企业再次合规整改的可能性也不能完全否定。
（二）有效合规整改的判断标准是什么？
根据最高检公布的数据，自企业刑事合规不起诉改革实施以来，有67家企业未通过监督评估，企业或企业负责人被依法起诉追究刑事责任，但是未披露该67家企业未成功通过合规整改获得不起诉结果的原因。在各地披露的合规不起诉改革情况中，也极少将失败案例进行公布。由此，实践中部分企业对于自身如何才能实现有效合规整改存有疑虑。
对此，我们以北京市海淀区检察院发布的《危害税收征管犯罪涉案企业合规整改指南》和山西省检察院公布的一起失败案例为依据，从正反两个角度为归纳有效合规整改的判断标准。
1、北京市海淀区检察院明确整改评价标准
北京市海淀区检察院发布指南专门针对涉税犯罪所编写，北京是首善之都，该指南无疑会为各地办理涉税犯罪合规整改提供借鉴。指南第三章为“合规整改评价”，从中可以明确有效合规的大致判断标准，因文章篇幅所限，我们此处明确判断标准的三个层次，具体要求可参见《北京市检察机关发布涉税犯罪涉案企业合规整改指南》一文。
（1）一般要求：涉案企业已全面、按时、有效完成企业合规整改计划。整改期间，能够主动配合第三方组织开展合规整改计划的监督、检查工作。
（2）分项要求：包括企业和员工宣示合规目标高于其他目标；企业已形成合规文化；企业具备合规发展的组织和机制保障；合规整改后能够满足基础合规要素和税务专项合规要素的要求。
（3）具体要求：对于基础要素和税务要素，大中企业需要达到3项具体基础要素要求和14项税务要素要求；小微企业则需要达到9项要求。
2、山西失败案例反向警示合规整改的误区
2022年9月山西省检察院公布了一批涉案企业合规典型案例，其中案例二为“晋中介休市3家洗煤企业虚开增值税专用发票案”。根据案情披露，此次开展合规的3家洗煤企业，只有2两家顺利通过了第三方组织的评估，有1家企业未通过评估，原因是迟迟未能缴纳全部税款，合规整改期限届满后仍不具备复工复产的条件，企业负责人对合规承诺敷衍了事。由此可知，不能补缴税款、不及时复工复产、整改态度不认真、整改计划不落实会被认定为虚假整改、纸面合规，最终将使得企业无法通过合规整改评估。
四
虚开案件适用合规不起诉的三个实操要点
（一）审时度势争取自首、补税等从宽情节
涉税案件是典型的行政前置案件，一般先有税务机关稽查部门介入调查，或者税务系统云端推送线索。税务稽查部门实际介入后，涉案企业在第一时间便知晓被查情况。
企业自查自纠若发现财务确存在重大税务纰漏，且无法通过行政处罚实现“行政软着陆”的目的时，应当及时采取措施，争取获得自首等从宽情节。
自首情节不仅是法定的减轻情节，在量刑上减轻处罚；而且自首也能充分体现涉案企业经营管理者主观恶性小，认罪态度良好的价值观念。为日后成功启动企业合规给检察官增加印象分。
同时，在第一时间将涉案业务在财务上做“进项转出”措施，并补缴抵扣税款、滞纳金及罚款，积极挽回国家损失，可从轻处罚。税务机关对补缴税款出具的完税证明，亦是后期有利的证据材料。
（二）提前准备合规材料，争取合规整改先机
审查起诉阶段一般仅有1个月到1个半月的时间，在如此短的时间内，能够成功说服检察官看到企业合规整改的意愿和条件是一件困难的事情。以我们的经验，涉案企业在侦查阶段，就应该自行或者委托专业律师团队介入，对企业经营、税务等情况进行摸排尽调，初步评估合规可行性。
针对前期对涉案企业的摸排尽调工作，律师尽快形成正式的《企业刑事合规申请书》、《企业刑事合规计划书（框架）》、《企业刑事合规承诺书》等书面材料，及时向检察官汇报，在争取合规整改机会和通过合规整改评估上取得先机。
（三）提交合法经营证据，证明虚开为偶发情况
在前述24起案件中，部分涉案企业提交了企业所在经济开发区或者市场监督管理局出具的合规证明/情况说明，证明企业合法合规经营，以此证明涉案企业本次的案发系由于法律意识淡薄所导致的突发、小概率事件。
虽然企业刑事合规是专项合规，但是检察院在考察企业是否适用合规不起诉时，是从全方位考量。例如，在前述永检刑不诉（2021）55号案中，检察院在合规考察时，调取了企业近三年的纳税情况，并听取了企业职工意见，还向河北省紧固件行业协会了解情况，得知涉案企业属于诚信企业，这些对企业最终通过考核，获得不起诉决定发挥了重要作用。
薛载华 律师
合伙人
业务领域：税务稽查应对、税务行政复议/诉讼、涉税刑事辩护、并购重组涉税审查
於建冬 律师
业务领域：税务稽查应对、税务行政复议/诉讼、涉税刑事辩护、并购重组涉税审查
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