泰和泰研析 | 无船承运公司走逃失联，受票方税损索赔法律依据及案例简析

国内沿海运输行业中，因船货信息不匹配，导致市场中出现一批中间“代理”掌握一定运力资源，主动在市场寻货，通过低价拿船高价出租的方式赚取运费差价，但因其个人并无开票资质，故以无船承运公司名义与货方签订租船合同，由无船承运公司向货方开具发票，无船承运公司收取运费后扣除相应费用将运费支付给中间“代理”。在此背景下，大批的无船承运公司应运而生。近期因税务机关对税务违法行为监管日趋严格，大批无船承运公司对外开具的海运费增值税专用发票被税务机关认定为异常增值税扣税凭证，受票方被税务机关要求将已认证发票做进项转出，甚至面临补缴企业所得税、支付滞纳金等税收风险。此时，尽管受票方向税务机关提交了业务真实性等证明材料，但税务机关大多以上游发票走逃失联或已证实虚开为由，仍对所涉发票做进项转出。此时，受票方面临的救济途径无非向税务机关提起行政诉讼申请撤销税务机关做出的税务事项通知，或向无船承运公司提起民事诉讼请求赔偿税损。但大多数企业不愿意与税务机关产生纠纷，只有向开票方进行索赔，但问题在于，开票方已经走逃失联，受票方损失即使得到法院支持亦难以实际获赔。在此情况下，受票方对于提起民事诉讼意愿并不强烈，往往选择自担损失。

尽管如此，需要提醒受票方注意的是，根据《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》的规定，企业实际资产损失，应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除；法定资产损失，应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。该办法第三章第十七条又规定，所谓具有法律效力的外部证据，是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件，主要包括:司法机关的判决或者裁定……因此对于企业这部分无法回收的债权经司法机关书面文件确认以后，可以作为资产减值损失，在企业所得税税前抵扣。如拿到司法机关的判决或者裁定，确定无法回收，企业通过向税务机关申报后，可以做企业所得税税前扣除，从而挽回25%的损失，相当于执行到25%。因此，从这个角度看，提起民事诉讼对受票方而言并非毫无意义。

鉴于上述情况，笔者通过梳理此类案件事实情况并结合相关法律规定形成本文，希望对受票方面对取得异常值税扣税凭证时处理提供借鉴意义。

案件事实

A公司因业务需要，与掌握运力资源的自然人B 协商租用“XX”轮，双方对价格、船期进行确认后，自然人B使用无船承运人C公司名义与A公司签订航次租船合同，其后合同正常履行，C公司亦开具了运费增值税专用发票给A公司。2022年年底，A公司突然接当地税务局通知告知其取得的C公司发票异常，需做增值税进项转出，尽管A公司已经向税务局提交了业务真实性的相关证明材料，但税务局最终因C公司走逃失联为由，要求A公司做进项转出,故A公司拟就进项转出产生的税损提起民事诉讼。为此，笔者就本案可能涉及的相关法律及司法裁判规则进行了梳理。

一、增值税税损索赔法律依据

及裁判规则梳理

（一）索赔法律依据

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第四条：“除本条例第十一条规定外，纳税人销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产（以下统称应税销售行为），应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额”及第八条：“纳税人购进货物、劳务、服务、无形资产、不动产支付或者负担的增值税额，为进项税额。下列进项税额准予从销项税额中抵扣：（一）从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额……”，纳税人从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额，可以从销项税额中扣除，应纳税额为当期销项税额抵扣进项税额后的余额。

根据上述规定，A公司取得C公司的增值税专用发票后，可以将进项税额申报抵扣销项税额，A公司需要缴纳的销项税额依法减少，但因C公司被认定走逃失联企业，当地税务局根据《国家税务总局关于异常增值税扣税凭证管理等有关事项的公告》（国家税务总局公告2019年第38号）第三条第（一）款规定：“增值税一般纳税人取得的增值税专用发票列入异常凭证范围的，应按照以下规定处理:（一）尚未申报抵扣增值税进项税额的，暂不允许抵扣。已经申报抵扣增值税进项税额的，除另有规定外，一律作进项税额转出处理……”之规定，向A公司发出《税务事项通知书》，要求A公司将取得的C公司增值税专用发票中进项税转出。尽管A公司按已经向税务局提供了相关业务证明材料，但其核实申请仍未通过，A公司无奈按税务局要求转出进项税额，从而导致增值税应纳税额增加，据此上述进项税额可构成A公司损失。

同时根据《中华人民共和国发票管理办法》第十九条：“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票”，C公司开具真实有效并可供依法抵扣的增值税专用发票为其法定义务，现因C公司原因导致发票被列为异常扣税凭证范围，A公司不能依法享受抵扣税款产生的相应损失系C公司未能履行法定义务造成，则A公司可就其损失向C公司索赔。

（二）司法裁判观点梳理

在明确受票方可就税损向开票人进行民事索赔的基础上，笔者就相关司法实践中的观点进行了相应梳理，虽然个案裁判结果不尽相同，但基本均认为进项转出导致的税损开票人应承担赔偿责任，产生不同的裁判结果的原因仅在于法院对损失认定的裁判尺度不同：

1. 发票一经认定异常扣税凭证，受票方无法抵扣的，则进项税额一经转出即可作为受票方实际损失支持

案情简介：2016年6月17日至6月22日期间，海康公司作为卖方、飓风公司作为卖方，通过邮件方式签订了《货物买卖合同》，约定总价款2263802元，价款中包括货款、税费等。合同签订后，飓风公司向海康公司交付了全部货物，2016年8月5日，飓风公司向海康公司开具增值税专用发票23份，其中税额328928.44元，海康公司将该发票税款作为进项税额予以抵扣。后因飓风公司就前述发票存在不申报纳税问题，被税务机关确定为异常凭证，导致上述税额328928.44元被转出。【（2019）浙01民终6876号】

法院认为，买卖合同中，向买方开具真实有效可供依法抵扣税款的增值税专用发票，是卖方的法定义务。现因飓风公司开具增值税专用发票后未履行申报纳税义务，所开具的发票经主管税务机关列入异常扣税凭证范围，导致海康公司已抵扣的进项税额328928.44元被税务机关要求转出。海康公司不能依法享受抵扣税款产生的相应损失，是飓风公司未履行约定及法定义务造成，应由飓风公司承担赔偿责任。海康公司相应诉讼请求应予支持。

本案中，法院认为受票方无法进行抵扣的进项税额即属于受票方发生的损失金额，并未附加其他条件。（2020）粤13民终784号、江苏省淮安市中级人民法院（2019）苏08民终4132号、佛山市南海区人民法院（2019）粤0605民初14031号等案件亦持上述观点。

2. 开票人未能开具增值税专用发票，仅造成受票方进项税额减少但未多缴纳增值税的，所涉进项税额不能作为受票方的损失获赔

案情简介：2016年，原告作为买方与被告作为卖方签署了4份《工矿产品购销价格确认书》。被告于2018年1月23日因长期未进行正常申报且无法联系，被认定为非正常户，并已被认定为风险纳税人。根据相关规定被告无法向原告开具增值税专用发票，原告无法对增值税额进行认证抵扣。为此原告提起诉讼，要求被告赔偿由于进项税无法完成抵扣产生的损失人民币17793969.73元。【（2020）沪0115民初1002号】

法院认为，损失应当具有客观确定性，即损失是一个客观存在、确定的事实，而非尚未发生的、臆想的、虚构的情形。本案中，因原告自2016年起至今仍为进项大于销项的状态即2016年起至今未缴纳增值税。被告被列为非正常纳税人导致其未向买方开具发票的行为属于违约行为，造成的结果是买方留抵进项税金额的减少，并非客观、确定的财产损失，故对原告作为诉讼请求不予支持。但同时判决中认为，如未来原告发生销项大于进项的情况即需要缴纳增值税的情况下，本案中被告违约行为即会给原告造成客观、确定的财产损失，并肯定了原告另行主张的权利。

本案裁判思路实际并未与前述第一种观点冲突，仅因原告未缴纳增值税的基础事实认定损失并不存在，该种情形在受票方在收到发票正常抵扣后再进项转出的情况下并不存在，同时法院亦认为在销项大于进项的情况下，即需要进行进项抵扣的情况下，进项税额可认定为受票方的损失。

3. 发票被认定为异常增值税扣税凭证，受票方收到税务主管部门进项转出通知未提出核实申请的，被认定为对税额损失存在过错

案情简介：2018年12月1日，泰丰公司与纳祥公司签订了《煤炭买卖合同》，2019年1月4日，双方完成结算后，纳祥公司为泰丰公司出具9份增值税专用发票，价税合计938991.76元，税额129516.11元。2020年9月22日，税务机关向泰丰公司下达《税务事项通知书》，告知其取得的上述发票为异常增值税扣税凭证，要求其就已经申报抵扣的进项税额转出。2020年10月22日，泰丰公司通过中国农业银行以转账方式向国家金库新泰市支库转账173952.74元，转账附言为实时扣税请求，该数额税款中包括前述9份异常增值税发票税额129516.11元。此后，泰丰公司以纳祥公司为被告提起诉讼，要求纳祥公司赔偿泰丰公司税款损失129516.11元。【（2021）鲁09民终1283号】

法院认为，从税务机关认定纳祥公司为走逃（失联）企业，纳祥公司存续经营期间所对应属期开具的案涉增值税专用发票被列入异常凭证。列入异常凭证的增值税专用发票能否实现增值税进项税额抵扣取决于纳税人的申请及主管税务机关核实情况，在税务机关向泰丰公司下达《税务事项通知书》时，案涉增值税专用发票能否进行抵扣尚处于不确定状态，但泰丰公司未在限定期限内向税务机关提出核实申请，最终前述凭证不能进行抵扣已成必然，泰丰公司对此亦具有过错。据此，法院认定泰丰公司与纳祥公司各半承担本案损失。

本案中，法院仅根据《异常增值税扣税凭证公告》第3条规定：“增值税一般纳税人取得的增值税专用发票列入异常凭证范围的，应按照以下规定处理：……（五）纳税人对税务机关认定的异常凭证存有异议，可以向主管税务机关提出核实申请。经税务机关核实，符合现行增值税进项税额抵扣或出口退税相关规定的，纳税人可继续申报抵扣或者重新申报出口退税；符合消费税抵扣规定且已缴纳消费税税款的，纳税人可继续申报抵扣消费税税款。”规定，认定受票方未向税务机关提出核实申请即对税损承担50%的责任似有不妥，根据公告内容看受票方的核实申请并非其法定义务，发票是否可正常抵扣仍取决于税务机关对开票方企业状态的最终认定，受票方对此并无决定权，换言之判决应以开票人是否已被解除走逃失联企业身份来判定受票方对此是否有责任。

通过以上分析，受票方在取得异常增值税扣税凭证后因进项转出导致的损失可向开票人进行索赔，且多能获得法院支持，但如前文所述，开票人已经被认定未走逃失联企业，即使受票方取得胜诉判决也难以得到执行。而本案中我们注意到，案件所涉无船承运公司并非实际出租人，而是作为被挂靠人与受票方签订合同，实际责任主体仍应为实际船东或掌握运力资源的中间代理，即本案中“自然人B”，目前笔者了解到的多个纠纷中也是同样情况，故可考虑向“自然人B”与“无船承运人C”作为共同被告起诉，下文将进行具体分析。

二、受票方起诉挂靠人与被挂靠人
的法律依据及裁判规则梳理

（一）同时起诉挂靠人与被挂靠人的法律依据

《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉的解释》 第54条规定：“以挂靠形式从事民事活动，当事人请求由挂靠人和被挂靠人依法承担民事责任的，该挂靠人和被挂靠人为共同诉讼人”，则在可提供初步证据证明“自然人B”与“无船承运人C”为挂靠关系的情况下，可将二者作为共同被告起诉。

（二）挂靠关系中责任承担裁判规则梳理

涉及挂靠关系的案件中多数法院是以上述《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉的解释》 第54条规定为由判决挂靠人与被挂靠人承担连带责任，但该条款仅为程序性规定，根据《民法典》第178条规定：“连带责任，由法律规定或当事人约定”，在无明确规定的情况下，仅以上述规定判决挂靠人与被挂靠人承担连带责任理由似乎并不充分。具体到本案航次租船合同纠纷中，并无明确规定连带责任的承担方式，但鉴于本案中受票方真实诉求系要求挂靠人承担责任，则挂靠人与被挂靠人是否承担连带责任并不影响本案诉求，判决二者承担连带责任于受票方而言显然更为有利。我们需重点关注的是挂靠人是否应承担赔偿责任，经检索案例司法实践中除连带责任外，有以下几种观点：

1. 挂靠人自行承担责任

案情简介：2017年8月7日，原告与天津宝煤选煤有限公司签订煤炭买卖合同一份，约定天津宝煤选煤有限公司向原告供应煤炭14000吨，并向原告提供合法增值税专用发票。如发票不合格，对买受人方不能抵扣的进项税款或抵扣后被税务机关通知补缴的税款及滞纳金、罚款等，天津宝煤选煤有限公司应当返回原告相应的税款及滞纳金。被告吕兴华、党士龙向原告供货后，天津宝煤选煤有限公司向原告开具了对应增值税专用发票，原告支付的增值税（进项税）额为1325632.52元。2018年6月，因吕兴华、党士龙提供天津宝煤选煤有限公司开具增值税专用发票被认定为失控发票，原告根据垦利区税务局通知，依法补缴进项税额及滞纳金1336568.05元。原告将天津宝煤选煤有限公司及实际销售方吕兴华、党士龙诉至法院，要求二者共同返还原告已支付货款中包含的上述税款。【(2019)鲁0505民初1973号】

法院认为，本案证据可证实涉案发票系由吕兴华提供的，吕兴华为实际销售方，合同权利义务主体仍然是挂靠人吕兴华，与被挂靠人无关，吕兴华向康瑞公司提供合法有效的发票系其作为买方应尽的法定职责，因吕兴华向康瑞公司提供的由天津宝煤选煤有限公司开具的增值税专用发票被认定为失控发票，构成违约，对康瑞公司补交税款、支付滞纳金的损失，应当予以赔偿。（2022）津03民终2340号、（2022）津02民终6599号案件中亦直接判决由真实的合同主体承担责任，同时明确被挂靠人无需与挂靠人承担连带责任。

2. 挂靠人承担赔偿责任，被挂靠人承担补充责任

案情简介：2021年10月10日，原告与际华仕翔公司签订木门销售合同，并约定送货至英山县××镇××村。之后原告与挂靠于被告恒信亿通公司货车司机刘光辉约定，由刘光辉运送上述货物至指定地点。2021年11月18日上午9时至10时，原告与被告刘光辉一同提货，将上述买卖合同约定的标的物进行转运。装车完毕后被告刘光辉独自驾驶鄂Ａ5××**货车前往送货地址。2021年11月18日中午11时30分至12时，被告刘光辉行驶过程中因驾驶不善导致车辆侧翻，致使原告的上述货物全部毁损。【（2022）鄂7101民初33号】

法院认为，恒信亿通公司允许刘光辉以其公司的名义办理营运手续从事货物运输，实为刘光辉借用恒信亿通公司的道路运输经营资质从事货物运输经营活动，故普通货运经营资质出借人恒信亿通公司应对经营资质借用人刘光辉在货物运输中的民事行为承担补充清偿责任。

3. 被挂靠人承担责任

案情简介：武宁县鸿安安置小区六期由被告豫宁公司中标承建，授权第三人为44#楼项目负责人，后第三人找到原告向该栋楼供应水泥，2015年11月30日，经原告与第三人结算，被告尚欠原告水泥款59700元，第三人代表被告向原告出具了欠条1张。原告认为，第三人的行为构成表见代理，故要求被告豫宁公司承担还款责任。【（2017）赣04民终669号】

法院认为，兰浩武是武宁县鸿安安置小区44#楼实际承建人，但其并无工程建筑施工资质，对外是以上诉人豫宁公司名义承建施工的，且兰浩武是以豫宁公司项目经理名义向夏佑平订购水泥和出具欠条，原告夏佑平作为合同相对人，善意无过失且水泥也是运到上诉人的项目工地并被实际使用，被上诉人夏佑平有理由相信是与上诉人发生买卖合同关系，故判决由被告豫宁公司承担责任。本案裁判思路实际以挂靠人构成表见代理行为为由确认由被代理人即被挂靠人承担责任。

从以上案例来看，在不适用连带责任的情况下，挂靠人均需向对方承担责任，仅由少数案例结合案件事实确认挂靠人构成表见代理行为，从而认定由被挂靠人承担责任。对于题述案件来讲，如能确认“自然人B”与“无船承运人C”系挂靠关系，则很大程度上能够向“自然人B”的索赔成功。

结论

通过以上分析，受票方在收到无船承运公司的异常增值税扣税凭证后，如果经过税务机关的核实最终仍无法抵扣，可向开票义务人提起民事诉讼，即使开票人走逃失联，仍可向有清偿能力的实际的业务主体即“挂靠人”索赔。

作者简介

董志伟  律师

合伙人

业务领域：公司商务、海事海商法律服务、知识产权

李志艳  律师

合伙人

业务领域：海事海商法律服务、知识产权、争议解决