稼轩分享｜从业务视角看科技成果转化税务实践问题
The following article is from 硬科技合规官 Author 张妍
文｜硬科技法律服务中心
随着国家对科技成果转化工作愈发重视，近年来不断出台了很多涉及科技成果转化税收的优惠政策，政策效果显著，切实减轻了各创新主体开展成果转化工作的实际税负，有利地推动了科技成果转化赋能高质量发展。（延伸阅读：科技成果转化税负解析）但在众多税收优惠政策实施过程中，还存在一些“细绳子问题”。本文将从开展科技成果转化业务的角度讨论目前存在的“细绳子问题”。
非在编人员无法享受科技成果转化股权奖励个人所得税递延纳税优惠。
问题：根据《财政部 国家税务总局关于促进科技成果转化有关税收政策的通知》（财税字〔1999〕45号）（以下简称“45号文”）规定，科研机构、高等学校转化职务科技成果以股份或出资比例等股权形式给予个人奖励，获奖人在取得股份、出资比例时，暂不缴纳个人所得税。《国家税务总局关于促进科技成果转化有关个人所得税问题的通知》（国税发〔1999〕125 号）（以下简称“125号文”）明确要求享受个税递延缴纳优惠的人员必须为正式在编人员，因此离职、退休或非编制人员在实践中无法正常办理递延纳税优惠。
分析与建议：125号文是1999年发布的优惠政策文件，距今已有24年，高校院所的人员组成结构和流动性已发生较大变化。《促进科技成果转化法》对受奖人员范围的界定标准是“对科技成果转化作出重要贡献的人员”，从贡献值看奖励，结合目前高校院所的实际情况，在实施股权奖励时，此类人员处于离职、退休或非在编（例如引进的海外高层次人才与单位签订合同，未在编）的状态时有发生，如以人员在编作为享受税收优惠的前提，稍失公平。如为确认受奖人是否为成果持有单位人员，建议可参考缴纳社保记录予以确认。
非专利技术转让、许可后的现金奖励未纳入个人所得税税收优惠范围。
问题：依据《关于科技人员取得职务科技成果转化现金奖励有关个人所得税政策的通知》（财税〔2018〕58号），科研机构从职务科技成果转化收入中给予科技人员的现金奖励，可减按50%计入科技人员当月“工资、薪金所得”，依法缴纳个人所得税。以上政策对可享受减半征收个人所得税的科技成果做出了明确的定义，是指专利技术（含国防专利）、计算机软件著作权、集成电路布图设计专有权、植物新品种权、生物医药新品种，以及科技部、财政部、国家税务总局确定的其他技术成果。在实践中，部分地区除上述规定提出的具有权属证书的科技成果外，其他类型科技成果完成人（如非专利技术完成人）无法享受个人所得税减征优惠政策。
分析与建议：其他类型科技成果例如技术秘密，是科技成果的重要组成部分，尤其很多高价值科技成果是以技术秘密形式呈现的，相较于专利等具有权属证书的科技成果，技术秘密与科研人员的人身依附性强，从激励的角度看，更需要实施优惠政策激发科研人员转化的主动性。另一方面，从税务管理的角度，技术秘密确实存在客观界定模糊的问题，不如带权属证书的科技成果清晰明了，让税务部门去判定技术秘密是否属于科技成果确实强人所难，这时是否可以考虑适用政策条文最后提到的“科技部、财政部、国家税务总局确定的其他技术成果”，发挥科技管理部门的作用，由其界定哪些技术秘密可依规享受税收优惠政策。
持股平台无法享受科技成果转化股权奖励个人所得税递延纳税优惠政策。
问题：由于科技成果转化是一个长期、复杂的实践过程，中间可能会涉及众多的参与者和贡献者，在进行股权奖励时，可能无法把每个人都直接列为公司股东，否则会严重制约公司治理效率。因此由部分受奖励人建立持股平台（一般为有限合伙企业）来持有股权是较为常见、可行的操作方式。由于《促科法》未明确持股平台能否作为科技成果转化受奖励主体，导致部分税务部门在办理所得税递延纳税时将持股平台这一主体形式排除在外，给持股平台中的受奖励人造成无谓的高额税收负担。
分析与建议：在实践中，作为持股平台的有限合伙企业仅承担“平台的结构性”作用，把受奖人聚集在一起，并无实际经营活动，本质上平台就代表着各位“受奖人”，因此是否可以将成果转化股权奖励的递延纳税优惠延伸至对受奖人持有有限合伙企业的份额。高校院所以科技成果作价入股及实施奖励的相关决议文件、有限合伙企业的合伙协议等可用来作为税务部门认定“持股平台”性质的支撑文件。
高校院所以“先投后奖”的方式，将科技成果作价入股的股权奖励给科研团队视同销售，需缴纳企业所得税。
问题：科技成果转化的股权奖励有“先投后奖”、“先奖后投”两种模式。其中“先投后奖”模式是指高校院所以科技成果作价出资成立公司，取得产业化公司的股权后，再将部分股权奖励给科研人员。部分地区税务机关认为，这种方式下奖励股权应当视同于销售，缴纳企业所得税，要求高校院所按相关税收法规办理补报企业所得税。其征收依据为《企业所得税法实施条例》第二十五条“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”
分析与建议：科技成果转移转化风险高、周期长，从科技成果作价入股到产生收益还需要很长一段时间，在成果转化开始阶段就要求高校院所缴纳企业所得税，将会影响高校院所参与科技成果转化积极性。另一方面，高校院所资金来源大部分是科研经费，可以自由支配的资金有限，在奖励科研人员股权的阶段，尚未形成现金流，此时缴纳企业所得税，将面临较大的资金压力。
本质上，“先投后奖”也是成果转化股权奖励，只是将奖励路径拆分成两步，是否可考虑以高校院所实施股权奖励的相关决议、产交所的股权分割证明作为支撑文件，认定该项行为属于成果转化奖励范畴而非普通的股权转让，按照成果转化股权奖励享受税收优惠政策。
高校院所以科技成果作价出资形成的国有股权无偿划转至其全资资产管理公司是否可继续享受递延纳税优惠政策存在不确定性。
问题：根据《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税〔2016〕101号）规定，企业或个人以技术成果投资入股到境内居民企业，被投资企业支付的对价全部为股票（权）的，企业或个人可选择适用递延纳税优惠政策，投资入股当期可暂不纳税，允许递延至转让股权时，按股权转让收入减去技术成果原值和合理税费后的差额计算缴纳所得税。无偿划转属于特殊的“股权转让”，是否需要在划转的阶段终止享受递延纳税优惠政策存在不确定性。
分析与建议：以科技成果作价出资形成的国有股权由高校院所划转至其资产管理公司，是应因高校院所经营性国有资产集中统一管理要求产生的股权流转行为，与一般市场化的“股权转让”性质不同，它是高校院所以科技成果作价入股方式进行成果转化完整流程中的一环，割裂来看当作是一次独立的“股权流转”，并不合理。因此，可否考虑以高校院所实施科技成果作价入股以及同意无偿划转的相关决议作为支撑文件，允许资产管理公司继续享受作价入股形成的企业所得税递延纳税优惠政策。
新型研发机构（事业单位类型）及其科研人员在开展成果转化过程中是否与国立高校院所享受同等税收优惠待遇。
问题：在实操中，我们经常接到类似的咨询，新型研发机构（事业单位类型）在开展成果转化过程中是否与国立高校院所享受同等税收优惠待遇。
例如，根据“45号文”规定，科研机构、高等学校转化职务科技成果以股份或出资比例等股权形式给予个人奖励，获奖人在取得股份、出资比例时，暂不缴纳个人所得税。享受个税递延缴纳优惠的人员必须为正式在编人员。但实践中大量新型研发机构是“三无”（无级别、无编制、无经费）事业单位，与政策文件要求不完全相符，因此是否可以享受这项优惠政策存在疑问。
另外还存在其他类似的情况就不一一赘述。
分析：新型研发机构（事业单位类型）是以科技成果转化为主要工作目标的科研机构，其实施科技成果转化与国立高校院所并无本质区别。但由于此类单位的治理模式属于新生事物，因此在实践中这类机构如何实施税收优惠政策处于一个模糊地带。建议可参照科研机构免税进口科学研究、科技开发和教学用品认定的流程，先由科技管理部门根据相关标准认定新型研发机构（事业单位类型）是否具有享受成果转化税收优惠政策资格，税务机构根据科技管理部门的认定结果开展后续税收优惠核定工作。
总之，我们充分地理解，之所以产生以上问题，是综合考虑税务管理成本和税务管理实践的要求，不能单一的从科技成果转化工作角度考虑。作者并非税务专业人员，写这篇文章的初衷也是想汇总展示实践中存在的问题，供各方人士参考，所提建议未必合适，算是抛砖引玉，还请各位老师和专家提出宝贵意见。本文提到的6点属于“细绳子问题”，要解决“细绳子问题”就需要更加精细的管理方法和细则，我想，朝着共同推进科技成果转化工作的目标，这些都是可以进一步讨论完善的。
- END -编辑｜橙子
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