例解捐赠个人所得税政策的三个热议问题

据《2018年度中国慈善捐助报告》显示：2018年我国内地全年捐赠款物1439.15亿元。个人捐赠共360.47亿元，占比约25.05%。2018年中国的GDP为13.6万亿美元，人民币为919281亿元。捐赠与GDP总额相比是0.04%。

2018年美国捐款共计4277.1亿美元，其中有68%来自个人捐赠。2018年美国的GDP为20.5万亿美元。捐赠与GDP总额相比是2.09%。

从上述数据对比可以看出，我国的个人捐赠还处于起步阶段，想要追赶美国的水平，不仅仅是靠经济发展，更重要的需要有一系列完善的制度规范保障慈善事业发展。而这其中，与个人捐赠的相关税收政策是非常重要的。

据美国《财富》杂志报道，去年美国人对慈善机构的捐款数额减少了，一部分原因是美国总统特朗普2017年底签署的减税法案导致许多人无法再因捐款享受税收优惠。

而总局2019年99号公告《关于公益慈善事业捐赠个人所得税政策的公告》是新的个人所得税法颁布实施后，有关个人慈善事业捐款的一个较为全面的税收政策，也是对我国慈善事业发展非常重要的税收政策规定，有必要深入学习。

前两天我们做了一个初步的了解。个人公益捐赠税前扣除七问七答。今天就大家热议的三个问题做进一步学习。

第一个问题：计算基数应纳税所得额到底是指什么？

《中华人民共和国个人所得税法》第六条：“个人将其所得对教育、扶贫、济困等公益慈善事业进行捐赠，捐赠额未超过纳税人申报的应纳税所得额百分之三十的部分，可以从其应纳税所得额中扣除；国务院规定对公益慈善事业捐赠实行全额税前扣除的，从其规定。”

《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第十九条：“个人所得税法第六条第三款所称个人将其所得对教育、扶贫、济困等公益慈善事业进行捐赠，是指个人将其所得通过中国境内的公益性社会组织、国家机关向教育、扶贫、济困等公益慈善事业的捐赠；所称应纳税所得额，是指计算扣除捐赠额之前的应纳税所得额。

法条中，捐赠额没有特指哪种类型的捐赠额，常规的理解应该是既包括全额扣除的捐赠额，也包括限额扣除的捐赠额。

【例】2019年6月路人甲中奖50万，捐赠了20万，其中可以全额扣除的捐款4万，限额扣除的捐款16万。路人甲应缴多少个人所得税？ 

【解】计算扣除捐赠额之前的应纳税所得额是50万，扣除限额=50×30%=15万元。16万限额捐赠不能全部扣除，只能扣15万元。

应纳税所得额=50-4-15=31万元

应缴个人所得税=31×20%=6.2万元。

第二个问题：分类所得是整体计算扣除标准，还是分项计算扣除标准？

99号公告第三条第二项：居民个人发生的公益捐赠支出，在综合所得、经营所得中扣除的，扣除限额分别为当年综合所得、当年经营所得应纳税所得额的百分之三十；在分类所得中扣除的，扣除限额为当月分类所得应纳税所得额的百分之三十；

看完这一条规定后，有朋友认为，一个人如果有两项及以上分类所得，是不是需要合在一起计算应纳税所得额呢？

其实不然，我们看一下第三条第一项规定：

居民个人发生的公益捐赠支出可以在财产租赁所得、财产转让所得、利息股息红利所得、偶然所得（以下统称分类所得）、综合所得或者经营所得中扣除。在当期一个所得项目扣除不完的公益捐赠支出，可以按规定在其他所得项目中继续扣除；

分类所得在文件中是为了表述方便的一个统称，具体在计算的时候，分类所得还是需要一个一个来分别计算扣除限额的。

【例】2019年6月路人甲除了中奖50万，捐赠了20万，其中可以全额扣除的捐款4万，限额扣除的捐款16万。另外还取得了上市公司分配的股息所得2万元，已扣个人所得税2000元，实际到账18000元。

【解】偶然所得计算扣除捐赠额之前的应纳税所得额是50万元，扣除限额=50×30%=15万元。16万元限额捐赠不能全部扣除，只能扣15万元。

应纳税所得额=50-4-15=31万元

应缴个人所得税=31×20%=6.2万元。 

还有1万元捐赠额未扣除，路人甲可以选择在股息所得中继续扣除。

股息所得计算扣除捐赠额之前的应纳税所得额是2万元，扣除限额=2×30%=0.6万元。

股息所得应纳税所得额=2-0.6=1.4万元

应纳个人所得税=1.4万×10%=1400元

因为上市公司已经扣缴了2000元的个税，多扣了600元个税。所以按照99号公告规定，甲应该在1月31日前通过扣缴义务人向征收税款的税务机关提出追补扣除申请。

不过，联系上市公司提出追补扣除申请，估计比较麻烦，而且捐赠额还没扣完。所以甲有选择自由，可以不在股息中扣除，改在当月工资薪金发放时或者综合所得汇算清缴时扣除。

【例】接上例，甲选择汇算时补扣1万元捐赠额，2019年全年的综合所得累计收入额是26万元，基本减除费用、专项扣除、专项附加扣除、其他扣除累计应扣除11万元。全年应缴多少个人所得税？

【解】综合所得计算扣除捐赠额之前的应纳税所得额是26-11=15万元。

扣除限额=15万×30%=4.5万元

尚余的1万元限额捐赠可以全部扣除

应纳税所得额=15-1=14万元

应纳个人所得税=14万×10%-2520=11480元

第三个问题：是否可以用捐赠日之前的所得扣除？

我们看一下99号公告的有关规定：

五、居民个人发生的公益捐赠支出，可在捐赠当月取得的分类所得中扣除。当月分类所得应扣除未扣除的公益捐赠支出，可以按照以下规定追补扣除。

七、非居民个人发生的公益捐赠支出，未超过其在公益捐赠支出发生的当月应纳税所得额百分之三十的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。扣除不完的公益捐赠支出，可以在经营所得中继续扣除。

居民个人取得工资薪金所得的，可以选择在预扣预缴时扣除，也可以选择在年度汇算清缴时扣除。居民个人选择在预扣预缴时扣除的，应按照累计预扣法计算扣除限额，其捐赠当月的扣除限额为截止当月累计应纳税所得额的百分之三十。

这些规定已经明确表示了，捐赠扣除只能用当月及之后的应纳税所得额扣除，而不能用捐赠日之前的所得扣除。

【例】上述例子我们稍微变更一下，甲2019年6月中奖50万，股息所得2万元。2019年7月捐赠了20万，可以全额扣除的捐款4万，限额扣除的捐款16万。7月有累计的工资薪金所得应纳税所得额10万元，稿酬所得3万元。

【解】2019年7月，甲不能用6月份的中奖所得50万和股息所得2万来扣除捐赠。7月工资薪金可以扣，但计算基数比较小，不划算。稿酬所得预扣预缴时不能扣捐赠。所以甲最好等到2020年进行个人所得税汇算清缴的时候，再进行捐赠的计算扣除。

来源：晶晶亮的税月，作者：梁晶晶