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房地产公司销售精装修房如何涉税处理与房地产企业转让在建项目相关涉税处理
毛坯房不仅在装修时资源、能源、材料上的浪费都较大,而且装修扰民、房屋渗漏等现象都很普遍。而相比之下,精装修则比较环保,对房屋公共部位的破坏也少得多,可以降低邻里之间、业主和物业公司之间的矛盾,可以说是符合创建“和谐社区”的要求。并且政府政策引导和鼓励开发商开发的商品房采用一次性装修或菜单式装修模式，购买精装房无论对自住或投资都是非常方便省心的事。所以，精装房是住宅产业化发展的必然趋势。房地产公司以此为噱头，美其名曰：销售房屋送装修、送家电等。销售精装房如何缴纳增值税？土地增值税、企业所得税如何处理？购买方如何缴纳契税以及印花税？是否应当缴纳个人所得税？
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一、增值税
根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号 )《附件1：营业税改征增值税试点实施办法 》第十四条条规定，下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：(一)单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。(二)单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。(三)财政部和国家税务总局规定的其他情形。根据以上规定，房地产公司销售精装修房，已在《商品房买卖合同》中注明的装修费用(含装饰、设备等费用)，已包含在房价中。因此，不属于税法中所称的无偿赠送，无需视同销售。“营改增”后，国家税务总局未明确房地产企业销售精装修房，附带赠送装修、家电等应如何缴纳增值税，但部分省市发布了具体的处理意见。房地产开发企业销售精装修房，已在《商品房买卖合同》中注明的装修费用(含装饰、家具、家电等费用)，各省市的认定比较统一，因已经包含在房价中，均认为无需视同销售，应按照销售不动产适用税率缴纳增值税。如《湖北省营改增问题集》：房地产企业销售不动产，将不动产与货物一并销售，且货物包含在不动产价格以内的，不单独对货物按照适用税率征收增值税。例如，随精装房一并销售的家具、家电等货物，不单独对货物按适用税率征收增值税。房地产企业销售不动产时，在房价以外单独无偿提供的货物，应视同销售货物，按货物适用税率征收增值税。例如，房地产企业销售商品房时，为促销举办抽奖活动赠送的家电，应视同销售货物，按货物适用税率征收增值税。
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二、土地增值税
在计算土地增值税时，销售销售精装房应当按照取得的全部收入作为土地增值税应税收入。但对土地增值税的扣除上，装修支出与家具、电器等动产设施的加计扣除上有所区别。根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）的规定，房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本。上述装修费用不包括房地产开发企业自行采购或委托装修公司购买的家用电器、可移动家具、日用品、可移动装饰用品（如窗帘、装饰画等）所发生的支出。因为开发毛坯房进行的装修构成不动产的组成部分，其发生的成本可以作为房地产开发成本，并且允许作为加计扣除基数。但根据《建设部关于印发〈商品住宅装修一次到位实施细则〉的通知》(建住房〔2002〕190号)规定，住宅装修工程中不含住宅不能构成不动产附属设施和附着物的家具、电器等动产设施。因此，对于装修中所使用的家具、电器等动产设施，计算土地增值税时可以据实扣除，但不得加计20%，并且也不得作为房地产开发费用扣除的基数。
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三、企业所得税的处理
一般来说，房地产公司促销购买的家具、电器等予以费用化，计入销售费用。但建造精装房购买的家具、电器等属于统一“标配”，并且连同房屋一并销售给买家。根据企业所得税收入与成本费用配比原则，装修过程中购买的家具、电器等应当予以资本化，计入开发成本，按照规定结转的成本允许税前扣除。
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四、契税
根据《国家税务总局关于承受装修房屋契税计税价格问题的批复》(国税函〔2007〕606号)相关规定，房屋买卖的契税计税价格为房屋买卖合同的总价款，买卖装修的房屋，装修费用应包括在内。因此，客户在购买精装修房时，应以《商品房买卖合同》中注明的销售总价(含装饰、设备等费用)作为计算契税的计税价格。
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五、个人所得税
《财政部、税务总局关于个人取得有关收入适用个人所得税应税所得项目的公告》（财政部、税务总局公告2019年第74号）规定：企业在业务宣传、广告等活动中，随机向本单位以外的个人赠送礼品（包括网络红包，下同），以及企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品，个人取得的礼品收入，按照“偶然所得”项目计算缴纳个人所得税，但企业赠送的具有价格折扣或折让性质的消费券、代金券、抵用券、优惠券等礼品除外。所以，对企业在向个人销售商品（产品）和提供服务的同时给予赠品，不论是送装修，还是送家电等，均不征收个人所得税。
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六、印花税
印花税是对对签订商品房合同的双方征收。根据《财政部、国家税务总局关于印花税若干政策的通知》（财税〔2006〕162号）第四条规定，对商品房销售合同按照产权转移书据征收印花税。对商品房销售合同按照产权转移书据征收印花税。房地产公司销售的精装修房时，应以《商品房买卖合同》中注明的销售总价(含装饰、设备等费用)作为印花税的计税价格。按产权转移书据适用税率万分之五计算缴纳印花税。但对个人购买的住房，根据《财政部、国家税务总局关于调整房地产交易环节税收政策的通知》(财税〔2008〕137号)第二条的规定，对个人销售或购买住房暂免征收印花税。
房地产公司转让在建项目相关涉税处理
实务中，有的房地产公司因资金等各种原因，项目无法继续开发下去，随将在建项目转让给其他房地产公司继续开发后再销售。转让在建项目应当主要以下涉税问题：
一、增值税
根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号，以下简称财税〔2016〕36号)规定，销售不动产，是指转让不动产所有权的业务活动。不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物。构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照“销售不动产”缴纳增值税。因此，被收购方转让已形成建筑物或构成物的在建项目，其取得的收入包括土地价款在内一并按照“销售不动产”税目缴纳增值税。但转让已完成土地前期开发或正在进行土地前期开发，但尚未进入施工阶段的在建项目，应当按“转让无形资产”税目中“转让土地使用权”项目缴纳增值税。
转让在建项目适用“销售不动产”税目计税销售额的确定。根据财税〔2016〕36号文件附件二《营业税改征增值税试点有关事项的规定》明确“房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。”因此，房地产企业转让在建项目的销售额的确定分以下两种情况处理：一是房地产企业转让的在建项目是2016年4月30日之前建造的（或称为房地产老项目），则销售额为房地产企业转让在建项目向收购方收取的全部价款和价外费用；二是房地产企业转让的在建项目是2016年5月1日之后建造的（或称为房地产老新项目），则销售额为房地产企业转让在建项目向收购方收取的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。土地价款，包括土地受让人向政府部门支付的征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等。
转让在建项目适用“销售无形资产”税目计税销售额的确定。根据《财政部、国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》（财税〔2016〕47号）规定，纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算缴纳增值税。即当购入或受让的土地使用权未进行开发建设或已开建但未进入建筑物施工阶段进行转让的，属于转让土地使用权，在税法转让和受让的都是土地使用权，都适用税法中的“销售无形资产-土地使用权”税目，应以全部收入减去购置或受让原价后的差额缴纳增值税。但现行政策中，并未明确一般计税方法下是否可以减去取得该土地使用权的原价。根据《国家税务总局关于发布〈房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法〉的公告》（国家税务总局公告2016年第18号）的规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。所谓自行开发，是指在依法取得土地使用权的土地上进行基础设施和房屋建设。由此可见，房地产公司销售“自行开发”的房地产项目，在适用一般计税方法的情况下，考虑到受让土地价款不能取得增值税抵扣凭证，采取了一种变通的作法，即支付的土地价款可以抵减销售额。但如果房地产企业中的一般纳税人，2016年5月1日后取得的土地使用权，未在依法取得土地使用权的土地上进行基础设施和房屋建设，就将受让土地直接转让，应当按照转让无形资产缴纳增值税，相应不能从计税销售额中抵减土地价款。
应当注意：收购老项目在建项目，收购方是否可以简易计税？《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第18号）第二条规定，房地产开发企业销售自行开发的房地产项目，适用本办法。自行开发，是指在依法取得土地使用权的土地上进行基础设施和房屋建设。第三条规定，房地产开发企业以接盘等形式购入未完工的房地产项目继续开发后，以自己的名义立项销售的，属于本办法规定的销售自行开发的房地产项目。由此可见，一般纳税人只有销售自行开发的房地产老项目方可选择适用简易计税方法计税。房地产老项目，是指：（一）《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目；（二）《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期或者未取得《建筑工程施工许可证》但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。对于接盘购入未完工的属于2016年4月30日前的老项目，由于接盘后施工许可证过期，需重新办理施工许可证，很多省市按新的《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期确定新老项目。但在实务中，以接盘等形式购入营改增之前未完工的房地产项目，也有个别省份规定可以选择简易计税。如江西国税的解答“如该项目建设工程规划许可、立项批准文号、建设规模、建设内容未发生改变且已实际开工的，可按接盘前取得的《建筑工程施工许可证》注明的开工日期确定是否属于建筑工程老项目选择适用简易计税。”至于在适用简易计税的情况下，是否可以差额缴纳增值税？《国家税务总局关于发布〈纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法〉的公告》（国家税务总局公告2016年第14号 ）第三条规定，一般纳税人转让其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产，可以选择适用简易计税方法计税，以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。但该文件第二条明确规定：“房地产开发企业销售自行开发的房地产项目不适用本办法”，因此，即便是房地产公司接盘的房地产老项目可以选择简易计税，但不能差额缴纳增值税。
二、土地增值税
《土地增值税暂行条例》第二条规定，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应依照本条例缴纳土地增值税。因此，被收购方已取得了土地使用权，相应其转让在建项目所取得的收入需要缴纳土地增值税。被收购方在计算土地增值税时的主要区别在于加计扣除：由于被收购方转让在建项目的经济行为，按照转销售“不动产”税目计征增值税，所以被收购方在计算土地增值税时，依照《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定计算土地增值税，其购买的土地成本和发生的开发成本享受作为土地成本和房地产开发成本加计20%扣除以及房地产开发费用按比例计算扣除的基数。并且转让在建项目中，如果有普通住宅的，在增值率未超过20%的，仍然是可以享受土地增值税优惠。但如果是销售无形资产，根据《国家税务总局关于印发<土地增值税宣传提纲>的通知》（国税函发〔1995〕110号）规定，对取得土地使用权后投入资金，将生地变为熟地转让的，计算其增值额时，允许扣除取得土地使用权时支付的地价款、交纳的有关费用、开发土地所需成本再加计开发成本的20%以及在转让环节缴纳的税金。企业取得土地后，仅仅进行了“三通一平”即将“生地”变成了“熟地”，而没有在取得土地使用权后进行房地产开发建造，因此，不能将取得土地使用权所支付的金额及相关税费加计扣除。
对于收购方应当注意两个问题：一是收购环节缴纳增值税的扣除。根据国家税务总局公告2016年第70号第三条的规定，计算土地增值税的扣除项目中“与转让房地产有关的税金”不包括增值税。财税〔2016〕43文件第三条第二款规定如下：《中华人民共和国土地增值税暂行条例》等规定的土地增值税扣除项目涉及的增值税进项税额，允许在销项税额中计算抵扣的，不计入扣除项目，不允许在销项税额中计算抵扣的，可以计入扣除项目。二是收购支出是否可以加计扣除。根据《国家税务总局关于印发〈土地增值税清算鉴证业务准则〉的通知》（国税发〔2007〕132号）第三十八条第（三）项的规定，对于取得了房地产产权后，未进行任何实质性的改良或开发即再行转让的，审核是否按税收规定计算扣除项目金额，核实有无违反税收规定加计扣除的情形。基于此规定，收购在建项目未进行任何实质性的改良或开发即再行转让的，收购支出（支付的价款及税金）可以在计算土地增值税前进行扣除，但是不可以加计扣除。但购入在建项目后进行实质性改良或开发，再行转让，收购支出（不含增值税税额）可以在计算土地增值税前进行扣除，并且收购支出可以作为土地成本和房地产开发成本加计20%扣除以及房地产开发费用按比例计算扣除的基数。但如何认定进行了“实质性的改良或开发”是由税务机关进行自由裁量。
三、契税
《财政部、国家税务总局关于土地使用权转让契税计税依据的批复》（财税〔2007〕162号）规定，土地使用者将土地使用权及所附建筑物、构筑物等（包括在建的房屋、其他建筑物、构筑物和其他附着物）转让给他人的，应按照转让的总价款计征契税。根据上述政策规定，虽然转让在建工项目不需要办理产权登记手续，属于土地使用者将土地使用权及所附建筑物、构筑物等（包括在建的房屋、其他建筑物、构筑物和其他附着物）转让给他人，取得方应就转让的总价款缴纳契税。另据《财政部、国家税务总局关于营改增后契税、房产税、土地增值税、个人所得税计税依据问题的通知》规定，5月1日营改增后，均按不含增值税的价格来确定契税的计税依据。
四、企业所得税
转让在建工程视同企业财产销售，应一并计算缴纳企业所得税。但在收购方企业所得税前扣除上，《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）第一条规定：“税前扣除凭证，是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时，证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生，并据以税前扣除的各类凭证。”第九条规定：“企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票（包括按照规定由税务机关代开的发票）作为税前扣除凭证”。基于此税收政策规定，收购方与被收购方签订的烂尾楼（在建项目）的收购合同，被收购方向收购方开具的增值税发票、被收购方向被收购方支付的资金流等凭证是证明与收购企业生产经营有关的合理的、合法的支出，可以在收购方的企业所得税前进行扣除。
五、印花税
《印花税暂行条例》及其施行细则规定，产权转移书据，是指单位和个人产权的买卖、继承、赠与、交换、分割等所立的书据，包括财产所有权和版权、商标专用权、专利权、专有技术使用权等转移书据。《国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发〔1991〕155号）规定，财产所有权转移书据的征税范围，是经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股权转让所立的书据。从上述规定可知，只有经政府管理机关登记注册的不动产所有权转移时，其所立的书据才能按照产权转移书据税目缴纳印花税。而不动产的在建工程由于没有完工，不能在政府管理机关登记注册，其转让时所签订的合同，按照产权转移书据税目缴纳印花税并不妥当。那么，转让在建工程合同，应当按照什么税目缴纳印花税合理呢？其实，转让在建工程实质上是在出售不动产半成品的所有权，由此双方形成了购销关系。《印花税暂行条例》规定，购销合同包括供应、预购、采购、购销结合及协作、调剂、补偿、贸易等合同。因此，笔者认为，转让在建工程合同，按照购销合同税目缴纳印花税比较合理。
来源、作者：纪宏奎 中汇武汉税务师事务所十堰所
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2019房地产企业全生命开发经营周期资本税收筹划
（升级·优化版）
（7月11–13日‖郑 州·未来康年大酒店‖主 讲：李利威）
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（注：此课程利威老师在5.1假期期间做了升级优化，所有的案例都是以地产业为准，他的课程满意度近乎100%）
专题背景C中美贸易战再次升级，国内经济形势越发不明朗，房地产开发企业将步入深度调整期：一方面，拿地、融资、税务成本攀升，挤压房企的利润空间；一方面，国家在加速寻找可以替代房地产行业的经济支柱产业。房地产行业再次迎来小房企被并购、大房企谋转型的洗牌时代！
C本课程以中美贸易战升级新形势为背景，全面系统地梳理了房地产企业全生命周期投融资过程中的税务规划，分拿地、运营、融资、退出四个板块，一层层抽丝剥茧，将每个节点的节税技巧和风险控制一网打尽。接地气、重实效，只要学会一招，便可斩获百万投资回报。
主讲专家第一节：大势观澜—看清趋势，谋定而后动
1．中美贸易战叠加内部经济下滑，是否还会通过放水解决问题？地产夜壶命运如何？
2．税收征管有哪些趋势？房产税何时会落地？各个省份的社保入税何时会落地？
3．新周期下，房企投融资新特点和各节点税收筹划点和风险点盘点
第二节：拿地环节税收筹划
一．股权架构（谁做拿地主体？谁做投资主体？）
1．如何通过股权架构设计避开分红股的个人所得税？
2．如何通过股权架构设计降低集团内的企业所得税？
3．如何通过股权架构设计降低土地增值税、契税？
4．家族企业应如何设计股权架构以实现风险隔离+财富传承+资产保值增值？
5．本节案例：龙湖地产、加加集团、红星美凯龙等
二．拿地筹划
1．拿新地：
⑴ 招拍挂拿地中如何对勾地成本进行处理？
⑵ 税务如何对一方出钱、一方出资源、一方出运营的合作建房进行认定？
⑶ 什么是联姻生子模式、借鸡生蛋模式、联合立项模式？分别应如何处理？
⑷ 特殊拿地：旧城改造；拆迁还建等应如何进行税务规划？
2．拿存量地：
⑴ 股权收购VS资产收购VS吸收合并
⑵ 什么叫税负转嫁？股权收购过程中应如何防止税负转嫁？
⑶ 如何通过设计过桥公司降低资产收购过程中的税负？
⑷ 什么情况下可以使用吸收合并的并购模式？有哪些注意要点？
1．如何进行资产或业务剥离？如何理解分立、转让、划转、投资四种剥离模式？
2．分立：荣安地产分立案例（流程+节税点+风险点+点评）
3．投资：肥肥地产投资案例（流程+节税点+风险点+点评）
4．划转：某上海地产公司剥离商业地产案例（流程+节税点+风险点+点评）
5．买卖：整体资产转让过程中一定要交增值税吗？有哪些处理空间？
6．如何将子公司变成分公司？如何将分公司变成子公司？
7．换股过程中有哪些税收优惠政策可以利用？
第四节：退出环节税收筹划
1．应如何对房地产项目公司进行注销清算？
2．自然人股东退出：
⑴ 自然人股东转股过程中的个人所得税应如何筹划？
⑵ 股权转让过程中常犯的财税错误以及补救措施？
3．公司股东退出：
⑴ 公司股东退出过程中如何降低企业所得税？
⑵ 转让项目公司股权到底征不征土地增值税？
⑶ 公司股东退出的三种方式：转股/撤资/注销的税务处理
⑷ 股权转让协议中10个需要关注的涉税条款解析及注意事项
第五节：融资环节税收筹划
1．股东融资：股东以资本金方式投入资金，还是以股东借款方式投入资金？
2．房企创新融资模式的税政筹划案例（信托、ABS、供应链金融等）
3．房地产基金运作模式及税收筹划
第六节：答疑互动（学员问老师答，疑难问题不带家）
各房地产开发企业老板，董事长、总经理与中高层管理人员、财务总监、成本总监、投资总监、财务经理、会计经理、税务经理、资金经理、财务部、审计部等部门相关人员、
培训时间·地点2019年7月11日至13日（11日全天报到，12-13日两天课程）
郑 州◇未来康年大酒店（金水区未来大道69号<未来大厦和未来花园旁边近曼哈顿商业广场,国际会展中心>）
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Ø开户行：北京农村商业银行股份有限公司翠屏北里支行
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