【汇缴关注】视同销售、未按权责发生制原则确认的收入和费用、投资收益介绍
来源：广东省税务局所得税处
第一部分未按权责发生制原则确认的收入和费用
根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(中华人民共和国国务院令第512号)第九条规定：
应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
一、跨期收取的租金、利息、特许权使用费等收入
(一)租金
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十九条规定：租金收入，应按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。
《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函〔2010〕79号)规定：根据《实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。
出租方如为在我国境内设有机构场所、且采取据实申报缴纳企业所得的非居民企业，也按本条规定执行。
(二)利息
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十八条规定：利息收入，应按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。
《国家税务总局关于金融企业贷款利息收入确认问题的公告》(国家税务总局公告2010年第23号)规定：一、金融企业按规定发放的贷款，属于未逾期贷款(含展期，下同)，应根据先收利息后收本金的原则，按贷款合同确认的利率和结算利息的期限计算利息，并于债务人应付利息的日期确认收入的实现;属于逾期贷款，其逾期后发生的应收利息，应于实际收到的日期，或者虽未实际收到，但会计上确认为利息收入的日期，确认收入的实现。二、金融企业已确认为利息收入的应收利息，逾期90天仍未收回，且会计上已冲减了当期利息收入的，准予抵扣当期应纳税所得额。三、金融企业已冲减了利息收入的应收未收利息，以后年度收回时，应计入当期应纳税所得额计算纳税。
(三)特许权使用费
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十条规定：特许权使用费收入，应按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。
《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98号）文明确：新税法实施前已按其他方式计入当期收入的利息收入、租金收入、特许权使用费收入，在新税法实施后，凡与按合同约定支付时间确认的收入额发生变化的，应将该收入额减去以前年度已按照其它方式确认的收入额后的差额，确认为当期收入。
二、分期确认收入
(一)分期收款方式销售货物收入
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十三条规定：以分期收款方式销售货物的，应按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
(二)持续时间超过12个月的建造合同收入
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十三条规定：企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，应按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
三、政府补助递延收入
《财政部国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》(财税〔2008〕151号)规定：企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。……本条所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款;所称国家投资，是指国家以投资者身份投入企业、并按有关规定相应增加企业实收资本(股本)的直接投资。因此企业取得的需要缴纳企业所得税的政府补助，按照会计准则计入递延收益的金额需要作纳税调整。
四、其他收入
(一)《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十一条规定:接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。
(二)《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十四条规定:采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现。
五、普遍性规定
根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875）规定：
对各种形式收入应按如下的方法和原则进行确认：
(一)除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。
1、企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：
（1）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；
（2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；
（3）收入的金额能够可靠地计量；
（4）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。
2、符合上款收入确认条件，采取下列商品销售方式的，应按以下规定确认收入实现时间：
（1）销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。
（2）销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。
（3）销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。
（4）销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。
3、采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。
4、销售商品以旧换新的，销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。
5、企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。
企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。
(二)企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。
1、提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：
（1）收入的金额能够可靠地计量；
（2）交易的完工进度能够可靠地确定；
（3）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。
2、企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：
（1）已完工作的测量；
（2）已提供劳务占劳务总量的比例；
（3）发生成本占总成本的比例。
3、企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。
4、下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：
（1）安装费。应根据安装完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。
（2）宣传媒介的收费。应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，应根据制作广告的完工进度确认收入。
（3）软件费。为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入。
（4）服务费。包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入。
（5）艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。
（6）会员费。申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。申请入会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。
（7）特许权费。属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。
（8）劳务费。长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。
(三)企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。
根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79）规定：
(一)企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。
(二)债务重组收入，企业发生债务重组，应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现。
第二部分投资收益
一、根据《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第63号）第二十六条规定：“企业的下列收入为免税收入：
……
（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；
（三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；
……”
二、根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第十七条第二款规定：“股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。”
第八十三条规定：“企业所得税法第二十六条第(二)项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。企业所得税法第二十六条第(二)项和第(三)项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。”
第五十六规定：“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。”
三、根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）规定：
“四、关于股息、红利等权益性投资收益收入确认问题，企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。”
第三部分关于视同销售收入的调整
一、根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第二十五条规定：“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”
二、根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828）规定：
“……；二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。
（一）用于市场推广或销售；
（二）用于交际应酬；
（三）用于职工奖励或福利；
（四）用于股息分配；
（五）用于对外捐赠；
（六）其他改变资产所有权属的用途。”
三、根据《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第80号)规定：
“……二、企业移送资产所得税处理问题，企业发生《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828）第二条规定情形的，除另有规定外,应按照被移送资产的公允价值确定销售收入。”
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