完善我国激励企业科技创新的税收政策研究
作者：
李香菊（西安交通大学经济与金融学院）
王 洋（西安交通大学经济与金融学院）
科技是国家强盛之基，创新是民族进步之魂。“十四五”时期是我国实现第二个百年奋斗目标的开局时期，也是全面落实经济高质量发展的关键阶段。我国目前面临着错综复杂的国内外环境。国内经济发展内生动力不足，科技创新能力不强，关键核心技术受制于人，产业仍处于全球价值链中低端。当前，国际上大国间围绕科技制高点的竞争空前激烈，新一轮科技革命和产业变革正在重构全球创新版图、重塑全球经济结构。中国要强盛、要复兴，就一定要大力发展科学技术，努力成为世界主要科学中心和创新高地。企业是最具市场活力和发展动力的科技创新主体，是经济高质量发展的微观基础。但科技创新投入成本高、研发风险大、结果不确定、技术存在外溢等特点导致企业创新意愿不强，研发投入不足。有效的税收政策可以为企业提供良好的外部环境，缓解企业资金压力，降低企业风险，激励企业创新。因此，研究激励企业科技创新的税收政策，对于我国提升科技竞争力、实现高质量发展、建设世界科技强国具有重要意义。
经过多年积极探索，我国激励企业科技创新的税收政策逐步趋于完善，整体形成了包含企业所得税、个人所得税、增值税等多个税种，囊括直接优惠、间接优惠等多种手段，涵盖多个创新要素、不同创新环节、多种企业类型的普惠性和引导性税收优惠政策体系。这些政策对推动我国科技创新发展起到了不可替代的作用。但总体而言，我国激励科技创新税收政策的优惠力度、覆盖范围以及精准度有待进一步优化。
（一）创新要素激励力度不足
1.人才激励政策范围有限且效果欠佳。纵观世界科技发展史，谁拥有了一流创新人才、拥有了一流科学家，谁就能在科技创新中占据优势。我国现已拥有世界上规模居前的创新人才队伍，研发人员全时当量达到480万人年以上，但人才发展体制机制还不完善，存在高水平人才不足、结构不合理、评价制度不科学、激励效果不明显等问题。目前，我国激励人才创新的税收政策主要包括：粤港澳大湾区和海南自由贸易港对高端和紧缺人才个人所得税实际税负超过15%的部分，予以免征或者以财政补贴的形式返还，且申请人取得的上述财政补贴免征个人所得税；对个人取得的股权期权奖励递延或分期缴纳个人所得税；对非营利性科研机构、高校人员取得职务科研成果转化现金奖励给予减按50%缴纳个人所得税优惠；科学技术奖金免征个人所得税；教育支出在企业所得税税前扣除；等等。这些税收政策基本覆盖了人才引进、人才使用、人才培养等各个环节，但在实施过程中还存在诸多问题，激励作用较为有限，具体表现如下。
一是股权期权个人所得税激励政策门槛高、受益面小且激励效果较弱。境外的上市公司以及通过持股平台间接授予股权或采用海外架构（VIE或红筹架构）进行国际融资的境内非上市公司员工无法享受股权期权个人所得税激励政策红利。而且该政策未考虑企业规模、行业类型以及高科技企业人员流动等因素变化，限定非上市公司激励对象的人数累计不得超过本公司最近6个月在职平均人数的30%，导致很多企业无缘享受优惠。另外，目前上市公司股权激励政策实行不超过12个月的纳税期限，但《公司法》对高级管理人员减持股票比例有一定约束，员工可能面临纳税期限到期时仍有大量持股。如果恰逢股市低迷，解禁股票市价低于授予价格，则会出现股权倒挂即“亏损也要纳税”的现象，不利于企业吸引人才长期持续发展。
二是企业科技人员职务科技成果转化现金奖励个人所得税税负较重。科技成果转化过程中，个人获得奖金收入全部按“工资、薪金所得”缴纳个人所得税，最高适用45%的税率，不利于激发科技人员创新活力。
三是教育支出税前扣除力度较小，未体现出对不同类型人才的差异化激励。企业所得税方面，一般企业的职工教育经费当期按工资薪金总额的8%税前扣除，超额部分以后年度结转扣除，仅集成电路和软件等部分特殊行业企业的职工教育经费允许当期按实际发生额扣除。个人所得税方面，个人接受学历（学位）继续教育的支出，按照每月400元定额扣除；接受职业资格继续教育的支出，在取得证书的当年按照3 600元定额扣除。费用扣除比例较低、金额较小，且未细化分类，使得企业员工教育培训和个人教育投资受限，不利于人才梯队建设和创新人才储备。
四是个人所得税“工资、薪金所得”边际税率较高。世界上多数国家最高边际税率在40%以下，其中美国实行三档超额累进税率，最高档税率为35%。而我国实行七档超额累进税率，最高档税率为45%，高于国际一般水平，不利于吸引国外高精尖专家人才。
2.资金激励政策较为缺乏且针对性弱。科技创新型企业普遍具有高投入、高风险、高成长等特点，投资风险与企业前期收益不匹配，且面临知识产权评估难、质押难、处置难等问题，使得企业很难获得金融机构的信贷支持。企业融资困难、资金成本高的问题限制了企业的研发投入，倒逼企业倾向于投资技术相对成熟、回报周期短、风险可控的项目，不利于科技创新发展，因此，有必要引导解决资金问题。目前相关的税收政策较少且针对性不强。一是金融机构向小微企业发放的贷款利息可以免征增值税。虽然该政策对金融机构有一定激励效果，但未从源头上解决企业还款风险高、金融机构不愿意贷款的问题。二是增值税增量留抵税额退税。这项政策在一定程度上降低了企业的资金成本，但对于重资产初创型企业或技术更新快设备更新频繁的企业，未能有效减轻其在基建投资以及购入大量机器设备时承担的税负。
（二）创新过程激励环节缺失
科技创新全过程包括基础研究阶段、应用研究阶段和高新技术产业化阶段。基础研究是整个科技创新的源头。目前我国应用创新领域发展很快，但基础研究领域存在短板，特别是企业基础研究更是不足。2020年我国基础研究经费1 504亿元，占科学研究与试验发展（R&D）经费的比重为6.16%，与发达国家基础研究投入占R&D经费比重（15%至20%）相比，差距仍然较大。2019年，我国高等学校、政府属研究机构和企业的基础研究经费分别为722.2亿元、510.3亿元和50.8亿元，企业所占比重很小。此外，产学研合作已经成为推动技术转移与科研成果转化的重要模式，但相比美日德等创新型强国，中国产学研合作仍处于较低水平，科技、经济“两张皮”问题较为突出，高校科研机构与企业市场脱节，科学研究与产业需求未能紧密结合。目前我国在科技成果转化和产业化方面的税收政策有待进一步完善。现行的税收激励政策主要通过采用研发费用加计扣除、固定资产加速折旧等政策激励企业加大研发投入，利用技术转让所得税减免、“四技”服务免征增值税等政策支持科技成果转化，实施创业投资企业所得税减免、科技企业孵化器免征房产税和城镇土地使用税等政策促进创新创业和技术产业化。当前的优惠政策侧重激励应用研究，缺乏直接激励企业基础研究、产学研合作、促进科技成果走向市场的税收激励政策。
（三）创新主体激励精准度不够
随着“大众创业，万众创新”浪潮的推进，科技型中小企业遍地开花，已然成为市场经济主体中数量最大、最具活力的企业群体，是我国科技创新、经济发展的中坚力量。科技型中小企业贴近市场、经营灵活，有巨大的创新潜力，但发展初期往往面临融资难、风险高、财务核算水平有限等问题，需要政策给予扶持。
目前促进中小企业科技创新的优惠政策主要包括：享受企业所得税优惠税率、研发费用加计扣除、担保赔偿准备金税前扣除、固定资产加速折旧、亏损税收抵免、减半征收；小额贷款利息免征增值税；纳税人向科技型中小企业技术创新基金的捐赠享受一定比例的个人所得税税前扣除；等等。很多政策都是针对小微企业或所有技术企业出台的，没有考虑科技型中小企业的特点，激励效果有限。一是税收优惠政策门槛较高。如创业投资企业税收优惠政策中投资企业主体限定为“未上市的中小高新技术企业”，而高新技术企业资格需要政府部门认定，而且认定条件严格。大多数中小科技型企业，初创期财务核算体系不完善、管理制度不健全，很难被认定为高新技术企业，致使无法享受税收优惠。二是政策具有滞后性。行业特性导致科技创新类企业必定是高投入、高风险的，在新兴企业产品研发创新和市场推广期间需要耗费高昂费用，并且初创期企业盈利水平一般很低，甚至处于亏损状态。但是现行很多税收优惠属于事后优惠，企业需取得盈利才有资格享受。现行税收激励政策实际上对已有科技实力的成熟公司有利，而对尚处于科技开发阶段前期的企业或亟待技术更新的企业缺乏激励。三是部分政策落地比较困难。如固定资产加速折旧政策，税会差异使得财务核算工作量大、加速折旧计算复杂，而小企业财务人员往往专业水平有限，存在较大涉税风险，影响企业申报税收优惠的积极性。
（四）创新激励制度环境有待改善
税收营商环境主要体现在两方面：一是实质优化，即给企业减轻税负；二是条件优化，即优化税收征管和服务。在实质优化方面，近年来，我国针对科技创新方面的各类减税降费政策加速出台，例如：简并降低增值税税率，先进制造业增值税留抵退税；企业研发费用加计扣除比例提高，享受加计扣除优惠的频率由年度改为半年度等。“十三五”时期，我国鼓励科技创新税收政策减免金额年均增长28.5%，5年累计减税2.54万亿元。但税收优惠为企业减负的同时，也会带来财政收支缺口的压力问题。关于条件优化方面，我国的科技创新税收政策体系已逐步建立完善，但现有税收优惠政策大多出自财政部、国家税务总局、科技部等发布的部门规章和规范性文件，法律级次较低，导致企业对政策的持续性预期不高。另外，自2013年开始，税务部门以“放管服”改革为核心，在税收征管“明规范、列清单、提服务”等方面不断改进，如金税三期上线、推出纳税人“最多跑一次”等改革举措，使我国整体税收营商环境逐步优化。世界银行发布的《世界纳税报告》显示，我国近五年纳税次数、纳税时间、总税率等指标均在大幅下调，但和全球平均水平相比仍有进一步改进的空间。
（一）减轻人才投入成本，完善个人科研成果激励的税收政策
人才是科技创新的第一要素。优化人才激励、培养政策是提升企业持续科技创新能力的保障。在人才激励方面，应该减轻科技人员税负，并推动知识、技术、管理、技能等创新要素的价值收益分配机制改革。首先，建议适当降低个人所得税最高边际税率至40%，并考虑提高继续教育个人所得税专项附加扣除标准。其次，完善股权期权激励政策。一是放宽非上市公司股权激励政策享受主体限制，在加强税收监管的同时，将间接授予股权或通过海外架构融资的非上市公司纳入政策范围，同时推进香港交易所上市企业的股权激励政策试点。二是提高非上市公司激励对象的人数比例至50%，并允许企业根据实际情况按照特殊备案流程享受优惠，避免企业人员流动变化带来的政策“挤出效应”。三是修正纳税期限“一刀切”问题，建议短期内延迟递延纳税期限最长不超过三年，长期则根据持有股票时间长短实行差别化税收待遇，持有时间越长，享受优惠力度越大。对企业的股票转让损失，允许采取亏损逐年弥补的方式予以扣除。最后，完善个人科研成果转化激励政策。类比非营利性科研机构、高校人员职务科研成果转化优惠政策，对个人科研成果转化收入减按50%计入当月“工资、薪金所得”征收个人所得税，或者参照技术成果投资入股优惠政策，对个人科研成果转化收入按“财产转让所得”以20%的税率征税。
在人才培养方面，应该减轻企业人力投入成本，鼓励企业引进人才并建立长效合理的人才梯队。一方面，可考虑将职工教育经费按当期实际发生额扣除的企业范围扩围至全部战略性新兴产业，如高端装备制造产业、新能源产业、数字创意产业等。另一方面，可借鉴意大利研发人力成本加计扣除的方式，对于企业聘用首次就业、拥有技术科学类硕士或博士学位的企业正式员工，给予员工成本50%加计扣除的优惠，鼓励企业聘用高技术研发人员。
（二）设立风险补偿基金，优化降低企业资金占用成本的税收政策
解决企业资金问题需从资金投入和资金成本两方面入手。对于融资困难问题，应该加大政策力度。一方面对商业银行、小额贷款公司、天使投资公司、信用担保公司等的科技贷款利息免征增值税，允许科技创新企业的贷款费用在企业所得税税前扣除，并以减免税的金额设置风险补偿基金。另一方面，适配最新的金融产品如知识产权质押贷款、股权质押贷款、并购贷款等，按照贷款实际利息给予企业贴息支持。
对于资金占用成本高问题，建议对增值税存量留抵税款一律予以退还，今后取消留抵税款政策。为缓解国家一次性支付存量留抵税款的压力，可采用发行特定国债的方式加以解决。另外，可借鉴美国的经验，对科技创新企业购进设备的投资一次性记入成本，不提折旧，相当于政府向企业提供了无息贷款。
（三）弥补创新链短板，增加激励企业基础研究和产业化的税收政策
首先，激励企业进行基础研究。加大基础研究费用税前扣除比例，借鉴日本的做法，使研发税收优惠与研发增长率挂钩，确保研发的可持续性；对企业在海内外建立的研究基地一视同仁，允许其享受相同的税收待遇；建立研发风险准备金税前扣除制度，以对冲基础研究的投资风险。
其次，鼓励高校、科研机构和企业合作，建立科技联盟体，促进科技成果转化。对企业向基础研究领域的捐赠、科研单位或高校向企业赠与的研发设备等享受增值税减免优惠，并允许在企业所得税税前扣除，且规定扣除比例不超过30%；对企业资助产学研合作的研发费用允许税前扣除；对企业给予研究人员的工资和津贴等费用允许按照实际发生额在税前扣除；对产学研合作的项目利润实行低税率。此外，可借鉴国外“专利盒”制度，对企业通过专利及其他知识产权形式获取的规定形式的收入适用较低企业所得税税率或列入免税收入，以体现对无形资产转让收入的税收优惠。
再次，搭建科研成果转化促进平台以及创新创业平台，对于积极推动科研成果市场化、产业化的中介机构，给予前三年减半征收企业所得税优惠；对于入驻平台的企业，参考自由贸易区等政策激励企业孵化。
最后，加强科技领域的国际合作。科技自立自强与国际合作并行不悖，应该完善激励企业吸收合并再创新的财税政策，鼓励外资进入，进一步激发国内创新活力。
（四）加大对科技型中小企业的优惠力度，简化税收征管办法
一是进一步加大税收优惠。借鉴法国针对新生创业企业的JEI（Jeunes Entreprises Innovantes）计划，对于成立8年以内且研发费用占当年度税前扣除支出总额15%及以上的中小企业，对其400万元以内的创新支出，享受20%税额抵免；对于个人股东持股比例在一半以上的中小企业，第一个盈利年度免征企业所得税，第二个盈利年度减半征收企业所得税。
二是事前优惠和事后优惠相结合。支持企业设置研发准备金，并允许在企业所得税税前列支。
三是简化享受税收优惠资格的认定办法和税收优惠的计算方法，可采用核定征税、查账征收等简易方式。
四是鼓励利润再投资于科技创新。为了确保中小企业可持续发展，可对中小企业的经营利润用于再投资部分的已纳税款实行按年度退税。
五是对于搭建中小企业协同创新平台的机构，给予人员费用税前扣除等优惠。
六是扩大“云办税厅”的辐射范围，推动全面申报无纸化和数据集成化，提高纳税服务效率，夯实税务信息基础设施建设。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2021年第7期。）
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●推动税收征管变革的纲领性文件——《关于进一步深化税收征管改革的意见》评析
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