房地产代建税务问题剖析

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房地产代建税务问题剖析

用“水深火热”来概括2019年上半年房地产市场的情形，一点都不为过。有的城市房价高歌猛进，地王频出，一地难求。6月24日，深圳市采用“单限双竞”的办法以挂牌方式出让5幅地块，中海、越秀等房开公司成功拍得相关地块，其中龙华地块可售楼面地价飙至6.7万元/平方米，宝安尖岗山可售楼面地价6.3万元/平方米，就连偏远的坪山地块可售楼面价2.22万/平方米；政府既要促进楼市发展，又要打击房价暴涨，处境两难。作为支柱产业，房地产行业牵一发动全身，随时触动社会各界的敏感神经。

拿地难，拿地贵，也是现在房地产行业的不争的事实，很多房地产公司处于无米下锅的两难境地，养着一大帮房地产开发队伍，却无地开发，只好走上了房地产代建之路。敢将十指夸针巧，不把双眉斗画长。苦恨年年压金线，为他人作嫁衣裳。如何做好房地产代建这个嫁衣，我们在此对房地产代建业务的涉税问题进行系统的剖析。

房地产代建是指：拥有土地使用权的企业由于没有房地产开发的经验、资金及人才等原因，在补足土地出让金、契税、滞纳金后，取得相关开发手续，委托房地产开发公司进行代建。如绿城建设的代建业务可分为三种模式：项目代建、资本代建和政府代建。为了委托方和被委托方的税务利益最大化，无论哪一种代模式，都应遵行以下一些法则。

一、注意事项

需要注意的是，委托代建业务在税务上认定时，需要同时严格符合以下几个条件：

（1）由委托方自行立项；

（2）不发生土地使用权或产权转移；

（3）受托方不垫付资金，单独收取代建手续费或管理费；

（4）事先与委托方签订有委托代建合同；

（5）施工企业将发票开具给委托建房单位。

如果委托代建业务同时符合以上条件，被认定为委托代建业务时，增值税则按照“现代服务业——商务辅助服务——经纪代理”，企业按照一般纳税人，税率为6%。仅就收到的“代建管理费”征收增值税、企业所得税。

如果不能同时满足，不论开发商如何核算，一律按“销售不动产”税目征收增值税。

是否被认定为代建业务，纳税差异如下表。如果选用此方案，为了降低被委托方——代建方的税负，代建方应严格按照地按代建模式处理，因此，以下分析均按照可以被认定为委托代建业务分析。

认定结果不同涉税差异对比
税目	代建	销售不动产
增值税	√	√
土地增值税	/	√
企业所得税	√	√

二、合同签订风险提示

目前国家税务总局对委托代建业务没有明确的税法规定，而部分地区的税务局自行制定了政策。因此，我们在具体执行中需要注意规避风险：

1、部分地方税务机关要求“代建方只能收取手续费”的风险

为了规避代建业务不被认可的风险，操作时，需要企业和对方签订代建合同，约定好收取代建费的方式，如按固定金额或按销售收入的一定比例收取代建手续费，以避免税务局不认定为代建业务的风险。

2、垫资的风险

很多情况下，拥有土地使用权的一方缺乏资金，同时需要代建方出资，但如果代建方出资，就不符合房地产委托代建业务规定的条件，怎么办？

为了规避代建方垫资的嫌疑，建议在代建协议中不要涉及到垫资、借款事宜，也不得由代建公司直接借款给对方企业或者项目公司使用，可由其它可控制的第三方另行签订借款协议。

三、手续费的处理

代建业务一般按照委托方投资总额（概预算）收取管理费，也有地方按照代建产品销售收入的比例收取管理费。

目前很多省份对管理费收取比例没有明确的规定，我们计算时，暂时按照投资总额。方案测算中，代建管理费计算公式为，代建管理费=项目投资总额×手续费比例。

项目投资总额计算表
类别	项目	数据（万元）
投资总额	土地价款	130,000
开发成本	200,000
三项费用	70,000
投资总额	300,000

在《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（财政部［1995］6号），第七条第(二)款中规定，“开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等”。

如上显示，土地增值税开发间接费中没有明确提到代建管理费，因此各地税务机关对“代建管理费能否计入开发成本，土地增值税前扣除”口径有很大差异，目前只有广州地方税务局明文规定，可以在土地增值税前扣除。而其它省市均没有明确，因此，为了稳妥起见，我们暂时按照不能计入开发成本处理。

广州市地方税务局关于印发2014年土地增值税清算工作有关问题的处理指引的通知

穗地税函[2014]175号

二、关于项目管理费、境外设计费的扣除问题

房地产开发企业委托第三方公司进行房地产项目开发管理，支付的有关项目管理费用，能证明直接属于该开发项目、贯穿于工程开发建设的全过程，且在财务核算时与行政管理部门、财务部门及销售部门发生的管理费用、财务费用及销售费用分开核算的，经主管税务机关审核后，允许作为开发间接费用予以扣除。

四、涉税与收益分析

1、被委托方代建业务

作为代建业务，被委托方收取管理费，要缴纳增值税、企业所得税，不用缴纳土地增值税。

被委托方为对方企业代建模式下收益
类别	项目	数据（万元）
投资总额	土地价款	130,000
开发成本	200,000
三项费用	70,000
投资总额	300,000
代建收入	代建管理费比率	6%
代建管理费收入	18,000
增值税	增值税税率	6%
增值税销项税额	1,018.87
进项税额	0
应纳增值税额	1,018.87
附加税	132.45
被委托方不含税收入	16,981.13
企业所得税率	25%
企业所得税	4,212.17
净利润	12,636.51
净利润占被委托方净利润比例	8.7%
净利润占被委托方销售额比例	2.34%
综合税负	5,363.49
综合税负率	31.59%

2、委托方企业

      被委托方代建完成后，交付委托方企业。对方正常的对外销售，要缴纳增值税、土地增值税、城建税及教育费附加及企业所得税等。

     假设委托方将开发项目完全对外销售，实现销售额60亿元，发生销售费用1.8亿元、管理费用1.2亿元、资金利息费用3亿元。

委托方企业项目税负率
项目	金额（万元）
增值税	25,737.89
附加税	3,345.93
土地增值税	41,716.22
企业所得税	34,488.93
纳税合计	122,270.10
销售收入	600,000
综合税负率	22.62%
净利润	145,183.01
净利润率	21.8%

房地产公司如果没有土地资源，只能分享房地产行业的“剩宴”了，以致房地产公司被逼在土地市场上进行肉搏，促使地价不断攀升、地王频现。

如果税收筹划操作不当，还要负担委托方的巨额税金，可谓得不偿失，可能连“剩宴”都没得吃了，所以没有土地资源的房地产公司一定要进行精细化管理，进行精准的财税规划，方能在“水深火热”的房地产市场中分到一杯羹。

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作者:深圳市罗信管理咨询有限公司 罗安龙

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