个税改革的实务解读暨个人所得税缴纳方式分析
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一、几个逻辑前提
（一）分类税制征管效率高，综合税制更公平
（二）若要实行综合税制，需要平时预交税款与年终汇缴结合
（三）源泉扣税不可少
（四）分类所得代扣代缴全额税款，而综合所得只能代扣代缴部分税款
二、英、美、港等地综合税制的征管模式借鉴
（一）美国个人所得税采用源泉扣缴和自行申报相结合的申报制度
（二）香港个人所得税采取评税制
（三）英国对个人应税收入分为雇佣收入、自雇收入和投资收入三大类别
三、总结
2018年6月19日，财政部、税务总局起草的《中华人民共和国个人所得税法修正案（草案送审稿）》送交全国人大常委会，它是个人所得税法自1980年出台以来的一次根本性的变革，主要改革变化如下：
本次财政部和税务总局的送审稿并未向社会全文披露，暂时也不得而知详细内容。虽然市面上已经有各种解读个税法修改内容，但很少有人关注到征管方式会发生哪些变化，具体到对我们每个人和每个单位有哪些影响。本文立足于现行个人所得税的征缴逻辑，对比英美港等国家和地区的个税征管方式和经验来推断未来可能的改变，以助诸君早做准备。
一、几个逻辑前提
（一）分类税制征管效率高，综合税制更公平
我国现行分类所得税制有三十多年的历史，虽然屡次被诟病为“工资税”，但长期得不到改变，很重要方面是分类税制的征税效率高，而综合税制效率低，不有利于收税。在分类税制环境下，个人只要有所得（收入），支付单位就有全额代扣代缴税款义务。对于当次收入以外的情况，税务机关、扣缴单位、纳税人都不需要考虑，而不论背后的家庭结构差异，子女教育支出、养老支出差异，也不用考虑地区之间的收入水平差异，更不用考虑物价变动对居民净收入所得的影响，统统按一个标准代扣代缴即可，只在很少情况下需要纳税人自行申报，如无扣缴单位，取得两处以上工资等。综合所得税制则需要考虑个体之间的差异，从本次财政部和税务总局披露的信息来看即是如此，基本扣除对个体都是无差别的5000元，而附加扣除按个人不同。纳税人因子女数量不一样，可以扣除的子女教育支出也不一样，住房支出（利息、租金）不一样，住房扣除标准也不一样，还有大病医疗支出，故综合税制更公平。更公平的另一面是牺牲部分效率，而照顾效率的另一面则要牺牲公平，本次税革的思路也是如此。我国本次个税改革对于纳税人、税务机关、第三方都是一个大的挑战。
（二）若要实行综合税制，需要平时预交税款与年终汇缴结合
不同于分类所得税制一次即可缴清所有税款，实行综合所得税制至少需要两步才能达到，即平时预交，年终汇缴。本次修正案也提到基本扣除标准从按月3500元调整为按年60000元，这二者其实也有实质差异，改革前按月扣除3500元，改革后为按年扣除60000元，也就消除了原税制中纳税个人年内工资薪金收入不均衡，进而导致纳税差异较大现象。同样道理，除收入不均衡外，个人全年支出也会不均衡发生，若再加上扣除凭据取得因素，一次完全缴税从完税角度必有困难，需要在平时和年终两次缴税，比如个人按季预交，按年汇缴。
当然，如果不能预缴税款，国家也不能承受税款在年底一次入库的挑战。故必然是预缴与汇缴相结合。
（三）源泉扣税不可少
除分类所得预计会保留个人所得税代扣代缴外，综合所得是否继续保留代扣代缴这一使用多年并行之有效的方法，也即是否需要在源泉扣税也是业内人士猜测不定项之一。笔者估计仍会保留，理由有如下几个：（1）源泉扣税有利于税款入库。从税源入手，将纳税人与付款方分别赋予纳税义务与扣缴义务，能从源头上堵塞税款流失的风险，减少征税成本。（2）源泉扣除有利于平衡不同地区之间的税收利益。个人所得税的纳税地通常分为收入来源发生地和个人常住所在地。实行综合税制后，未来纳税义务地是在个人常住地或户籍所在地为主。若个人取得的收入来源于全国，如不能在税源发生地缴税，则势必造成发生地不缴税，而常住地缴税，这在目前中央和地方分税制前提下，对税源发生地不公平，估计也不被中央和地方接受。
（四）分类所得代扣代缴全额税款，而综合所得只能代扣代缴部分税款
对分类所得，如股权转让所得，财产租赁、财产转让所得、偶然所得，未来的征税方法仍同于目前不变，由支付方一次全额代扣代缴。但对于综合所得项目，需要结合纳税人全年收入、扣除情况，通过计算才能得出，不是支付方一次可以完成，故有预交与汇缴两个阶段，同时为了避免在年终存在多预交税款，再大量的退税情况，也需要在税源发生地代扣代缴阶段以较低额入库，并以该代缴税款作为个人预交税款的一部分或全部，等到年终时再一次申报，多退少补。这同2016年营改增时，非固定业户外出经营（异地）预交税款是同一思路。
二、英、美、港等地综合税制的征管模式借鉴
（一）美国个人所得税采用源泉扣缴和自行申报相结合的申报制度
美国平时以预交为主，年终由个人自行申报。对取得雇佣收入的个人，其工薪薪金所得由雇主代扣代缴一部分个税，自雇人士则以按季预交方式在平时交一部分税款。为了控制纳税义务人在平时少预交税款，年终汇缴多预交税款，美国对有纳税义务的个人全年预交税款低于最终全年应申报税款10%以上的，将受到严厉惩罚，同时该行为被记录在纳税人的信用档案中。
（二）香港个人所得税采取评税制
平时由纳税人预交个人所得税，年度终了，由纳税人向评税主任申报其各项所得情况、可扣除情况及预交税款，而由评税主任完成税款计算过程，最终实现由评估主任与纳税人共同完成年度申报工作。
（三）英国对个人应税收入分为雇佣收入、自雇收入和投资收入三大类别
平时个人一般收入所得由支付方代扣代缴税款，年度终了，由纳税人可选择由税务海关总署代为核定其所得税纳税额，也可由个人或者自行计算缴纳税款。
三、总结
（一）我国纳税人自觉申报纳税意识较差，法律法规对个人信用约束机制不够，而社会对偷逃税道德约束缺失，因此全社会尚未形成协税、护税意识，要求纳税人完全自行申报纳税也不现实。故我国未来一段时间仍然应遵循代扣代缴这一基本国情，从源头上减少税款的流失。
（二）扣缴义务人与实际税负承担人往往在纳税行为上是利益共存体，扣缴义务人不如实履行代扣代缴义务，还与纳税人互相串通，偷漏税现象时有发生。现实中的各类税后工资、包税条款无疑助长了双方共同逃税。正因为如此，若仅有纳税义务人一方责任，则更难征税，需要加强双方的责任。
（三）随着金税三期全面上线，在大数据、人工智能更广泛，更全面应用，税务机关掌握信息越来越多的情况下，综合税制、综合征收的条件越来越成熟。国家税收本身就有调节居民收入差距这一基本职能，坚持代扣代缴才能更好助力这一职能的实现，才能达到既保证不同群体之间公平的情况下还能提高社会效率这一目标。
个税改革草稿出来后，许多人将重点聚焦在起征点从3500元调整到5000元，其实不然，税制改革调整才是。个税改革一旦启动将影响千家万户的亿万人民，这也是方案迟迟难以出来的原因吧，我们只能拭目以待！
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