其他
合伙企业适用税收协定的国际规则比较与借鉴
作 者 信 息
周炎元(国家税务总局深圳市税务局)
文 章 内 容
从上述分析可以看出,我国合伙企业在协定适用上存在资格冲突难以协调、所得定性不够明确等问题,无论是国内法还是现行税收协定,对境外合伙企业和合伙人适用税收协定的问题均缺乏明确规定,导致合伙企业这一组织形式在跨境投资上遇到税收障碍。OECD报告给出的建议在消除跨境双重征税、维护税收中性上发挥了积极作用,也有利于促进双向投资,服务我国高水平对外开放。因此,有必要在我国国内法和税收协定的相关规则设计与立场上作出相应调整和创新。 (一)完善和修订国内相关政策 遵从中性与公平原则,有必要在国内法上对合伙人课征所得税作出特殊设计,借鉴“流经原则”对合伙企业纳税义务与所得性质的全部穿透对合伙人征税;或者在现有穿透原则下,设立限定条款对投资类有限合伙人的所得给予特殊规定。建议按照对等原则来确定境外合伙企业的纳税主体资格,即对在其设立国被视为税收透明体的境外合伙企业或者类似实体给予同等税收主体资格待遇。对按照境外法律成立的合伙企业,在对其纳税主体资格认定上采取特殊的判断标准或方法,可借鉴美国的“四要素”以及德国的“类型比较法”等,明确非居民企业合伙人的所得定性与征税规则。鉴于OECD范本认为合伙企业构成合伙人在其设立国的常设机构,为鼓励境外合伙制基金加速投资中国,建议对外商股权投资基金合伙企业采取“半透明实体”征税规则,单方面对投资类合伙企业的协定适用规则作出明确,即符合限定条件的境外有限合伙人不会被认定为常设机构,对其从合伙企业分得的所得视同股息性质的所得处理。此外,对合伙企业或合伙人协定适用的具体规则,如资本比例计算、所得性质、所得来源、收入确认时间以及我国税收居民从境外合伙企业取得所得的抵免问题也都应一一予以完善。 (二)建议在税收协定谈签中增加“税收透明体”条款 我国目前已经签订的税收协定(安排)中,仅与个别国家(地区)的协定中有专门的“税收透明体”条款,BEPS多边公约中的相关条款还有待落地。当前,我国仍处于加快“走出去”步伐的阶段,为积极参与国际税收合作,对接国际规则,在未来的税收协定谈签中,建议在综合权衡国际税收利益基础上,选择符合我国长期利益的税收立场,在协定缔约双方对等的情况下,逐步通过双边商谈的形式在新谈签协定中加入“税收透明体”条款。此外,为解决缔约双方对合伙企业定性冲突引发的协定资格问题,可以在协定中增加特别条款来赋予合伙企业完全或部分协定资格。同时,应在协定谈签中增加利益限制条款或主要目的测试条款,以防止“税收透明体”条款而引发的协定滥用。 (三)强化反避税立法与监管 随着我国金融市场的逐步开放以及跨境新兴金融工具的蓬勃发展,跨境资本与股权投资激增,跨国企业利用合伙企业等“税收透明体”组织形式,以及各国合伙企业税制差异和征管漏洞,加之广泛的国际税收协定网络,达到避税甚至双重不征税的效果,造成侵蚀我国税基的风险逐渐增加。建议在国内法中引入BEPS第2项行动计划(消除混合错配安排的影响)的反错配规则,同时,将“税收透明体”等实体或安排纳入受控外国企业管理主体,完善合伙企业、信托和基金等“税收透明体”的反避税规则,克服现行反避税条款立法涵盖性不足的缺陷。加强“税收透明体”的反避税管理,利用国际税收信息交换协议等手段,依靠国际税收合作,联合打击国际逃避税。
END
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