房地产开发建设全程涉税要点分析及财税处理建议（二）
房地产行业主要环节包括：筹建环节、设立环节、筹资环节、征地环节、开发环节、预售环节、竣工销售环节及土地增值税清算环节，本文主要就房地产开发重点涉税环节进行简要剖析。
第五章 征地环节财税处理
本环节主要需注意土地成本的确认：
一、增值税
房地产企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额预缴增值税，向政府部门支付的土地价款”，包括土地受让人向政府部门支付的征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等。（部分地区可以扣除的拆迁补偿费用仅含货币支付的部分，回迁房及置换房等不得扣除）。
向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效扣除凭证，房地产企业在开发项目竣工前，所缴的土地使用税可以按受益原则计入房地产开发成本。
拆迁补偿费用，应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能证明拆迁补偿费用真实性的材料。
二、土地使用税
房地产企业在开发项目竣工前，所缴的土地使用税按受益原则可以计入房地产开发成本部分。
凡在土地使用税开征范围内使用土地的单位和个人，不论通过出让方式还是转让方式取得的土地使用权，都应依法缴土地使用税。
年应纳税税额=(实际占用的土地面积（平方米）×适用税额÷12)×应税期限（月）或：年应纳税税额=【(实际占用的土地面积（平方米）—尚未利用的土地)】×适用税额÷12)×应税期限（月）。
开发产品交楼后，可以按照交楼面积折算成站地面积，扣减土地使用税应纳税额。
三、印花税
房地产企业以出让、受让方式取得土地，须签土地使用权出让合同、土地使用权转让合同。对其应按产权转移书据征印花税。
四、契税（税率3-5%）
以协议方式出让的，其契税计税价格为成交价格。成交价格包括土地出让金、土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、市政建设配套费等承受者应支付的货币、实物、无形资产及其他经济利益。
土地、房屋权属以下列方式转移，视同土地使用权转让、房屋买卖或房屋赠与征税：（1）以土地、房屋权属作价投资、入股；（2）以土地、房屋权属抵债；（3）以获奖方式承受土地、房屋权属；（4）以预购方式或预付集资建房款方式承受土地、房屋权属。
因此应以取得该土地使用权支付全部经济利益为契税征税依据。以项目换取方式承受土地使用权或以土地出资，均属契税征收范围，不得因减免土地出让金，而减免契税。
几种特殊情形
（1）合作建房指一方出地，一方出资金，共同建房，建成后按约定方式分配房屋。合作建房涉及到房地产权属转移的是出地方，实质上是出地方以转让部分土地使用权换取部分自建住房。双方分配自建住房环节不涉及房地产权属转移，不征契税。
(2)回迁安置房建造支出指房地产企业受让土地使用权时，按《国有土地使用权出让合同》约定在受让的土地外配套修建房屋，建成后无偿转让回迁安置户，或由政府按约定价格回购，其发生建设支出。,回迁安置房建造支出属房地产企业为承受国有土地使用权支付的经济利益，应征契税。
（3）融资性售后回租业务指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务企业后，又将该项资产从金融租赁公司租回行为。融资性售后回租业务中，承租方出售房地产给金融租赁公司时需将房地产过户到金融租赁公司名下。
对金融租赁公司开展售后回租业务，承受承租人房屋、土地权属的，照章征税。对售后回租合同期满，承租人回购原房屋、土地权属的，免征契税，即融资性售后回租业务中，房地产企业将房地产出售给金融租赁公司时，金融租赁公司应缴契税；房地产企业回购前述房地产的，免征契税。
五、土地增值税
以土地（房地产）作价入股进行投资或联营从事房地产开发，并按规定征收土地增值税的，以征税时确认的收入作为取得土地使用权所支付的金额据以扣除。
因国家建设需要依法征用、收回的房地产或因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，免征土地增值税。 符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免征土地增值税。
六、个人所得税
对被拆迁人按国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款，免征个人所得税，拆迁补偿费不属使用发票范围，不需开发票。
第六章 开发环节财税处理
设计、开发阶段是开发商委托设计公司和建筑公司进行项目设计、建设阶段。
一、印花税
涉及印花税主要合同项目。
（1）采购甲供材料、建筑安装工程承包合同（税率0.03%）
（2）建设工程勘察设计合同，不动产销售合同（税率0.05%）
（3）借款合同（税率0.005%）
（4）财产保险合同（税率0.1%）
二、土地使用税
新征用的土地，依照下列规定缴纳土地使用税：
(1)征用的耕地，自批准征用之日起满一年时开始缴纳土地使用税;
(2)征用的非耕地，自批准征用次月起缴纳土地使用税。
以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税;合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。
年应纳税税额=(实际占用的土地面积—施工许可证上注明的配套公共服务设施建筑面积÷总可售建筑面积×实际占用的土地面积）×适用税额÷12×应税期限 。
开发产品完工交楼后，可以按照交楼面积折算成站地面积，扣减土地使用税应纳税额。
年应纳税税额=[实际占用的土地面积×（1—廉租房或经适房建筑面积÷总建筑面积—预售（销售）许可证可销售面积÷项目总可销售面积）×适用税额÷12]×应税期限。
三、土地增值税
开发商分期分批开发、转让房地产的，其扣除项目金额的确定，可按转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊，或按建筑面积计算分摊，也可按税务机关确认的其他方式计算分摊，属多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。
四、企业所得税
共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象，具体分配方法可按以下规定选其一：（1）占地面积法 （2）建筑面积法 （3）直接成本法 （4）预算造价法
第七章 预售环节财税处理
房地产企业的开发项目达到规定开发程度，取得《商品房预售许可证》后，出售在建中的开发产品，收取预收款项，称为预售，计入“预收账款”核算：按合同规定预收款项；
诚意金、订金作为预付款性质，是当事人一种支付手段，不具有担保性质，如合同履行则冲抵房款，不履行不适用“定金双倍返还罚则”，非合同约定，仅按《订房单》或《承诺书》或类似凭据约定收的，不受《合同法》约束和保护，仅具有暂收应付性质，因此在“其他应付款”核算。
一、增值税
1、营改增后，房地产企业采取预收款方式销售开发的房地产项目，在收到预收款时按3%预征率预缴增值税。
预缴增值税=（当期收取的价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款-当期允许扣除以货币支付的拆迁补偿款）/(1+10%)*3%
2、房地产企业的预收款，为不动产交付业主之前所收到的款项，但不含签房地产销售合同之前所收取的诚意金、认筹金和订金等。
3、预收款的发票开具
（1） 开票系统中有 6“未发生销售行为的不征税项目”，用于纳税人收取款项但未发生销售货物、应税劳务、服务、无形资产或不动产情形。“未发生销售行为的不征税项目”下设601“预付卡销售和充值”、602“销售自行开发的房地产项目预收款”、603“已申报缴纳营业税未开票补开票”。
（2）第一，期房销售 交房前收到预收款，选 6“未发生销售行为的不征税项目”下602“销售自行开发的房地产项目预收款”编码开票，并在税率栏填“不征税”，开普通发票，不得开专用发票。开发票次月按3%预缴率预缴增值税，不需纳税申报。如系统清卡不成功，需在申报期去办税服务厅手工清卡。
交房后，需将之前开的税率栏为 “不征税”的普通发票收回红冲后再重新开税率栏带实际税率的增值税发票，并于次月纳税申报。 此处原开的 “不征税”普通发票如不收回红冲，对方有重复入账问题。
此项要求在各地执行过程中，部分地区从工作量等角度考虑并不实际收回原有发票，有一定的争议存在。
第二，现房销售 由于预收房款后会马上交房，可直接开税率栏带实际税率的增值税发票，并申报。
第三， 已申报缴营业税未开票补开票
选 6“未发生销售行为的不征税项目”下603“已申报缴纳营业税未开票补开票” 编码开票，并在发票税率栏填“不征税”，开普通发票，不得开专用发票，开发票后不用申报。如系统清卡不成功，需在申报期去办税服务厅手工清卡。
二、土地增值税
纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。
预缴土地增值税=（当期收取的价款和价外费用-当期增值税额）*预增率
《深圳市地方税务局关于土地增值税核定征收有关问题的通知》（深地税发〔2009〕460号）对普通标准住宅销售收入核定征收率为6%，对非普通标准住宅销售收入核定征收率为8%，对写字楼、商铺销售收入核定征收率为10%，对其他类型房地产销售收入核定征收率为5%。
三、企业所得税
1、企业销售未完工开发产品取得收入，应先按预计计税毛利率（由各地按物业形态区分各不相同，一般为10%-20%）分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。
完工产品销售收入确认用竣工、使用、确权三者孰早原则：
（1）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。
（2）开发产品已开始投入使用。
（3）开发产品已取得了初始产权证明。
2、企业通过正式签《房地产销售合同》或《房地产预售合同》取得收入，（收入的确认以交房、业主正式取得使用权为标准确认收入的实现）应确认销售收入实现，凡纳入开发产品价内或由企业开发票的，应全部确认销售收入；未纳入开发产品价内并由企业外其他收取部门、单位开发票的，可作代收代缴款项管理。
来源：西政资本
房地产财税答疑精选
1.建筑公司向开发公司以银行转款方式支付电费，开发公司向建安公司提供电费分割单，建筑公司附电费分割单入账，是否合适？
【答复】
依据《国家税务总局关于规范成本分摊协议管理的公告》(国家税务总局公告2015年第45号)文件规定，企业所得税认可分割协议和分割单。
但是该业务不属于《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）文件所规定的劳务和出租业务，不适用分割单方式，且增值税不认可分割单。
因施工用电金额较大，建议按照转售处理，为对方开具增值税发票。
2.建筑服务发票需在发票备注栏备注项目名称及地址，目前房地产企业甲供材时是否需要在发票备注栏备注项目名称及地址？
【答复】
《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号 ）第四条“增值税发票开具”第（三）款规定，提供建筑服务，纳税人自行开具或者税务机关代开增值税发票时，应在发票的备注栏注明建筑服务发生地县（市、区）名称及项目名称。
需要注意的是，目前仅对提供建筑服务的纳税人做了要求，建议企业不要擅自扩大，原因有二：
一是增加了企业财务和对方企业开票的工作量；
二是不利于企业成本合理分摊，有可能会加重企业土地增值税税收负担。
3.房地产公司组织的各种销售活动发生的费用，账务处理全部进入业务宣传费，是否存在税务风险？活动策划方案和各种活动资料能作为附件证明吗？
【答复】
销售活动中不排除业务招待，账务处理全部进入业务宣传费，有被税务机关调整到业务招待费的可能性，这样的话将导致企业所得税税负增加。
建议企业考虑成立活动组织、会展类公司，新设立公司为房地产公司提供服务作为主营业务收入，收取费用，并开具发票。
房地产企业凭服务类发票可全额计入销售费用。
4.房地产企业经常从电商采购物品，但是部分电商公司不给提供购物清单，发票能税前扣除吗？
【答复】
如果是普票，依据《关于增值税发票开具有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第16号）文件第二条要求，
销售方开具发票时，通过销售平台系统与增值税发票税控系统后台对接，导入相关信息开票的，系统导入的开票数据内容应与实际交易相符，如不相符应及时修改完善销售平台系统。
如果购买的商品种类较多，销售方可以汇总开具增值税普通发票。购买方可凭汇总开具的增值税普通发票以及购物清单或小票作为税收凭证。
电商不符合要求，只是短期行为。如果电商暂时没有达到要求，企业可以凭借订单明细和自制的购物清单作为凭证，进行税前扣除。
如果是专票，不给清单的容易属于脱离税控系统开票，后续一旦发现有可能不让列支。
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