一文读懂PPP模式中公司设立/取得土地/项目建设/项目运营/项目移交过程中税务分析方略！
本篇从PPP模式的介绍入手，从狭义和广义的角度简述了PPP模式的类型。针对最具代表性的特许经营类PPP模式、文章分项目公司设立、取得土地、项目建设、项目运营、项目移交等五个阶段进行了税务分析，阐释相关税收优惠政策。最后，对如何完善PPP模式相关税收法规，促进PPP模式的发展提出了我们的建议。
一、什么是PPP模式?
PPP（Public—Private—Partnership）模式，是指政府与私人组织之间，为了提供某种公共产品和服务，以特许权协议为基础，彼此之间形成一种伙伴式的合作关系，并通过签署合同来明确双方的权利和义务，以确保合作的顺利完成，最终使合作各方达到比预期单独行动更为有利的结果。BOT、BT等简单的投融资模式都包括在内。
PPP模式在公共交通（公路、铁路、机场、港口、城市轨道交通等）、公用设施（供电、供气、供水、垃圾处理、污水处理等），以及社会公共服务（医院、学校、养老、保障房等）等领域有着广泛的运用。PPP模式有广义和狭义之分。狭义的PPP更强调社会资本参与项目的运营和管理。与BOT相比，其特点是，政府对项目中后期建设管理运营过程参与更深，企业对项目前期科研、立项等阶段
参与更深。下面我们主要对广义PPP模式进行分析研究。
二、广义PPP主要有三类合作模式
（一）外包类
由政府投资，私人部门承包整个项目中的一项或几项职能，并通过政府付费实现收益。包括OM(委托—运营)和MC(管理合同)。
（二）特许经营类
需要私人参与部分或全部投资，并通过一定的合作机制与公共部门分担项目风险、共享项目收益。包括BOT(建设—经营—移交)、DBFO(设计-建设-融资-经营)、DBFOT(设计-建设-融资-经营-移交)、TOT(移交-经营-移交)、ROT(重构-运营-移交)、BLOT(建设-租赁-运营-移交)等模式。
（三）私有化类
需要私人部门负责项目的全部投资，在政府的监管下，通过向用户收费收回投资实现利润。这种模式合作最为深入，BOO运营最为常见。
三、特许经营类模式涉税分析
外包类及私有化类涉税较为简单，本文在此不做分析。特许经营类，虽然合作模式众多，但其中各阶段涉税问题大同小异。本文要从项目实施各阶段的涉税事项进行分析，即项目公司设立、取得土地、项目建设、项目运营、项目移交五个阶段。
（一）项目公司设立
采用新设方式成立项目公司，出资方可能是企业，也可能是企业和政府共同出资。企业一般采取货币出资、实物出资（如机器设备）、无形资产出资（技术）等方式。
1、出资方
（1）出资方以货币出资
出资方不需要缴纳任何税费。
（2）出资方以实物资产或无形资产出资
出资方需视同销售缴纳增值税；同时，对于作价入股金额高于账面价值的部分，应计算缴纳企业所得税。
2、项目公司
项目公司需要就实收资本和资本公积账册记载金额合计缴纳万分之五的印花税（从2018年5月1日起，记载资金的账簿，按实收资本和资本公积合计金额由0.5‰贴花降为0.25‰。）
（二）取得土地阶段
一般而言，由政府提供土地使用权或协助项目公司取得土地使用权。
1、涉税分析
（1）契税
由政府划拨土地给项目公司，项目公司不需要缴纳契税；由项目公司自行取得土地，项目公司需缴纳契税，税率3%-5%。
（2）城镇土地使用税
项目公司自土地转让合同约定交付土地的次月（合同未约定交付时间，则为合同签订的次月）缴纳城镇土地使用税。
2、相关税收优惠
（1）企业办的学校、医院、托儿所、幼儿园、其用地能与企业其他用地明确区分的，免征城镇土地使用税。
（2）石油、电力、煤炭等能源用地，民用港口、铁路等交通用地和水利设施用地暂免征收城镇土地使用税。
（三）建设阶段
1、涉税处理
项目公司取得的进项税额可以抵扣；购入设备形成的资产作为“固定资产核算”。
2、相关税收优惠
（1）购置符合规定的设备，可以在两年内抵扣完相应的增值税进项税额；
（2）购置符合规定的设备，可以按照投资额的10%抵免当年企业所得税额应纳税额；
（3）购置单价不超过500万元的设备、器具，可以一次性计入当期成本费用，用于抵减应纳税所得额。
法律依据：
1）财税〔2008〕48号《财政部 国家税务总局关于执行环境保护专用设备企业所得税优惠目录节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税优惠目录有关问题的通知》
企业自2008年1月l日起购置并实际使用列入《目录》（《环境保护专用设备企业昕得税优惠目录》《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》）范围内的环境保护、节能节水和安全生产专用设备，可以按专用设备投资额的10％抵免当年企业所得税应纳税额。
2）财税[2018]54号《财政部 税务总局关于设备、器具扣除有关企业所得税政策的通知》
一、企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧；单位价值超过500万元的，仍按企业所得税法实施条例、《财政部 国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税〔2014〕75号）、《财政部 国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税〔2015〕106号）等相关规定执行。
二、本通知所称设备、器具，是指除房屋、建筑物以外的固定资产。
（四）运营阶段
项目公司运营收入包括：政府付费、使用者付费、可行性缺口补助（政府补助）。
其中，政府补助是政府为了保障项目的可行性，向项目公司提供一定程度的补助，如财政贴息、价格补助。
1、涉税处理
（1）取得经营收入按照其销售的货物、服务适用的增值税税率缴纳增值税。
（2）政府补助的涉税处理：不属于增值税应税项目；是否需要缴纳企业所得税需要进一步分析。
财政贴息，如果是补贴给贷款银行，则与项目公司无关；如果是补贴给项目公司，同价格补助一样。
（1）根据财税[2008]151号《财政部 国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》第一条第一款的规定，企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。
（2）如果，企业将政府补助认定为不征税收入，则需满足以下三个条件：
1) 企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；
2) 财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；
3) 企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。不征税收入支出时，相应的支出不得税前扣除。对于PPP项目政府补助的这一部分金额是否征收、如何征收企业所得税的问题没有明确的政策规定，现实中操作方式各异。可行的操作方式，建议企业事前与当地税务部门进行沟通，以减少执行中的风险。
2、相关税收优惠
（1）增值税：
销售自产的资源综合利用产品和提供资源综合利用劳务可享受增值税即征即退政策。
（2）企业所得税：
企业从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税(三免三减半)。
（3）房产税
经营公租房的租金收入，免房产税。
法律依据：
1）财税〔2015〕78号《关于印发<资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录>的通知》
第一条：纳税人销售自产的资源综合利用产品和提供资源综合利用劳务（以下称销售综合利用产品和劳务），可享受增值税即征即退政策。具体综合利用的资源名称、综合利用产品和劳务名称、技术标准和相关条件、退税比例等按照本通知所附《资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录》（以下简称《目录》）的相关规定执行。
2）《中华人民共和国企业所得税法》
第二十七条第三款规定：企业从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，可以免征、减征企业所得税。
3）《中华人民共和国企业所得税法实施条例》
第八十八条规定：企业所得税法第二十七条第(三)项所称符合条件的环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。项目的具体条件和范围由国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。企业从事前款规定的符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。(三免三减半)
4）财税[2010]88 号《财政部、国家税务总局关于支持公共租赁住房建设和运营有关税收优惠政策的通知》
第六条规定：对经营公租房所取得的租金收入，免征营业税、房产税。公租房租金收入与其他住房经营收入应单独核算，未单独核算的，不得享受免征营业税、房产税优惠政策。
（五）移交阶段
项目公司将全部项目设施及相关权益以合同约定的条件和程序移交给政府或者政府指定的其他机构。可以通过两种方式，一是将项目公司股权转让给政府，二是直接将项目设施、土地使用权、相关机器设备等移交给政府。
1、涉税处理
转让股权，按照股权转让所得缴纳企业所得税；转让资产，则可能涉及增值税、土增税、企业所得税。税法上目前并未对PPP项目移交过程制定专属优惠。
2、相关税收优惠
（1）增值税
土地使用者将土地使用权归还给土地所有者，免征增值税。
无偿转让不动产，用于公益事业或以社会公众为对象，免增值税。
（2）土地增值税
因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权，免征土地增值税。
法律依据：
1、财税（2016）36号《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》第十四条 下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：
（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第一条第三十七项规定：土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者免征增值税。
四、 完善税收法规促进PPP发展的建议
目前，税法上并未对PPP项目专门提供税务处理指导，也未专门制定税收优惠政策。PPP项目参与方多，交易结构复杂、环节较多，导致涉及的税务问题比一般
企业经营活动中遇到的税务问题复杂得多。
同时，PPP项目大部分为公共事业项目，涉及的收费一般实行政府定价或政府指导价格，项目公司难以根据供求变化来调整价格。为了保证项目公司（社会资本）的利益，政府一般采用提供补助的方式给予补偿，然而对于该政府补助，并不一定可以免企业所得税。在移交阶段，可能还会产生大量的税费。
因此，为了推动PPP项目的发展，提高企业参与的积极性，我们建议税务总局可以制定PPP项目税务处理指南以及税收优惠政策。
五、相关法律法规
1、《财政部 国家税务总局关于执行环境保护专用设备企业所得税优惠目录节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税优惠目录有关问题的通知》（财税〔2008〕48号）
2、《财政部 税务总局关于设备、器具扣除有关企业所得税政策的通知》 （财税〔2018〕54号）
3、 《关于印发<资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录>的通知》 （财税〔2015〕78号）
4、《中华人民共和国企业所得税法》
5、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》
6、《财政部、国家税务总局关于支持公共租赁住房建设和运营有关税收优惠政策的通知》（财税〔2010〕88 号）
7、《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）
8、 《关于进一步共同做好政府和社会资本合作（PPP）有关工作的通知（财金〔2016〕32号）
9、《关于推进交通运输领域政府购买服务的指导意见》（财建〔2016〕34
号）
10、《关于开展2016年中央财政支持地下综合管廊试点工作的通知》（财办建〔2016〕21号）
11、《关于规范政府和社会资本合作（PPP）综合信息平台运行的通知》（财金〔2015〕166号）
12、《国务院关于进一步做好城镇棚户区和城乡危房改造及配套基础设施建设有关工作的意见》（国发〔2015〕37号）
来源：智慧源
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国地税合并新政频出下的房地产企业土地增值税清算风险管控及全程税收筹划专题
‖2018年12月5–7日‖—‖北 京·陶然大厦‖—‖主 讲：孙燕红‖
‖专题说明‖
C2018税制大改之年，国地税合并、个人所得税政策调整、社保入税、金税三期、非居民金融账户涉税信息尽职调查、税收实名制认证、稽查改革、机器人、信用体系建立、2019年国地税合并后首年所得税汇算清缴风险加剧……。税制改革风起云涌，新政频出，金税三期预警评估系统功能强大，全面营改增后，房地产企业增值税、所得税、土地增值税清算、发票管理等事项互相影响，容易顾此失彼，稽查精准打击防不胜防，老项目与新项目并存、交织在一起，稍有不慎即发生补税、罚款、滞纳金。怎样准确理解新的税收政策，合理规避税务风险是房地产企业的重要课题。
C本次课程以房地产企业开发全程土地增值清算工作税收风险管控为主题，并对个税改革与社保困境解决方法等进行讲解，解决房地产企业涉税争议的焦点问题，并对金税三期监管下房地产企业土地增值税清算工作中的疑难问题进行详细解惑，帮助企业规避和防范财务、税收风险。
‖主讲专家‖孙燕红：房地产营改增落地方案和辅导实施专家，中国注册会计师、注册税务师，原任全国首家5A级税务师事务所高级经理。孙老师做过营改增落地服务过的建筑和房地产企业：中国葛洲坝房地产集团有限公司、中国远洋集团房地产总公司、鹏润房地产开发有限公司、中关村开发建设集团、林达集团、北京中关村开发建设股份有限公司、中赫集团北京新天朝来房地产开发有限公司、北京中弘投资有限公司、北辰实业集团等。在税务师事务所工作18年，拥有多年财税专业经验，能够将理论与实践很好地结合起来，在全国进行过200多场建筑房地产财税培训，案例引用多，合理引导学员思维，达到良好的学习效果，受到学员一致好评的“实战派落地专家”，常年协助北京市区地税局做土地增值税复审工作。
‖主讲内容‖
第一节：2018年重要税制改革对房地产企业的影响及应对
1．国地税合并税制改革对地方经济的深远影响
2．我国税收改革环境趋势分析
3．2018年国地税合并下的国家税务总局稽查重点工作安排
4．新政频出，年终盘点2018年最新税收政策解读
第二节：社保入税、个税改革政策解析及影响与应对
1．社保新政大调整对社会及企业的重大影响
2．个税之“变” 改革的影响及关键点解析
3．社保之“痛”的重大影响与应对
4．社会保险费征缴范围、费基和费率解析
5．企业工资发放、个税、社保的协调及风险管控
6．个人所得税前扣除项目税务处理与筹划
第三节：营改增+金税三期对房地产企业的监控与风险排查
1．金税三期上线、国地税合并、五证合一、纳税信用等级评定、联合惩戒、黑名单、“互联网+税务”等严征管模式背景下的税务风险
2．营改增后房地产增值税热点问题的解析
3．房地产企业增值税进项税额抵扣实务总结
4．如何防范三流不一致，及发票不规范风险排查与应对
5．一般计税与简易计税项目财税处理与税负差异分析风险管控
6．金税三期下的税务稽查指导思想及一般思路
7．三张财务报表财务指标风险应对以及金税三期涉税风险防控
第四节：国地税合并首年房地产企业所得税汇算清缴重大影响与政策分析
1．从企业所得税申报表修订看所得税管理的方向和重点
2．2018企业所得税预缴申报表的要点及对房地产企业的重大影响
3．增值税税率降低一个点对房地产企业增值税管理的重大影响
4．2018年第28号公告《企业所得税税前扣除凭证管理办法》对房地产企业的重大影响
5．2019年房地产所得税汇算清缴关键问题解析及政策运用讲解
6．房地产开发项目计税成本终结日的确定
7．房地产企业销售未完工产品企业所得税处理问题
8．房地产行业预提费用的税收风险及汇缴分析
9．投资性房地产的税会处理
10．所得税汇算清缴税收政策梳理
第五节：营改增及国地税合并后土地增值税政策变化重要影响分析
1．营改增政策对房开企业土增清算影响的主要文件解析
2．国地税合并后各重点省市土增政策汇总分析
3．国地税合并后土增清算风险及筹划分析
4．营改增政策对项目土地增值税预缴申报、项目清算的重大影响
5．土地增值税项目登记和预征管理
第六节：土地增值税清算涉税风险管控及应对筹划
1．土地增值税清算收入常见涉税重点问题及税收风险点
2．新收入准则对房企销售收入确认的影响
3．房地产开发企业代收费用的涉税处理
4．视同销售业务税收政策与计税基础如何确定
5．预收账款结转销售收入时点问题
6．出售普通标准住宅土地增值税的税收优惠政策的适用
7．土地增值税清算对象的合理确定
8．“分类法”的要求及适用范围
9．开发成本中七大成本项目的核算内容
10．成本、费用划分原则及风险把控
11．成本费用税务稽查重要风险点分析
12．税法规定的几种成本分摊方法的合理运用
13．土地使用权的获取（购买土地环节）税务风险控制关键点
14．房地产企业营改增后收到地方政府土地返还款的财税处理
15．营改增后拆迁补偿费的税务处理
16．回迁房的财税处理和涉税风险分析
17．前期阶段涉及的契税和土地使用税的简要分析
18．立项、规划、设计环节应注意哪些税收问题与节税策略
19．委托境外单位进行规划设计，支付设计费的土地增值税扣除税收风险分析
20．房地产企业转让在建项目土地价款的扣除
21．开发项目地下车库分摊土地成本问题与财税处理纷争
22．利用基础设施建造地下车库的成本核算与土增税清算
23．人防工程土地增值税问题及税务处置技巧
24．土地增值税对借款费用的税会处理差异
25．房地产企业红线外支出的法务、财务和税务处理
26．售楼部、样板间的财税风险点
27．装修费用的有效利用对降低土地增值税的影响
28．房地产企业销售自留物业的纳税筹划
29．开发项目清盘时怎样与税务机关清算土地增值税
30．尾房销售涉税要点把控及规划策略
31．土地增值税二次清算问题
32．房地产开发项目土地增值税清算工作中的重点与难点分析总结
第七节：房地产项目公司清算注销涉税风险及规划安排
1．退出房地产业务相关方的税务筹划
2．股权转让、股权支付的交易方案设计、财税分析及税务筹划建议
3．房地产企业转让在建项目与转让股权税收区别
4．房地产项目公司股权转让与税收筹划
5．关于股权转让方式征收土地增值税的分析
6．公司注销阶段税务风险规避策略
第八节：专家现场与您答疑互动，学员问老师答，疑难问题不带回家。
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