如何读懂KAM背后的潜台词？

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行走的审计汪陪伴你的又一天

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关键审计事项

关键审计事项，有人不看，有人看。那我们到底看不看？

我的回答是：要看，有方法的看！

首先，容我用简短的语言，向你按部就班地介绍下关键审计事项，是什么。

关键审计事项：是会计师根据职业判断，认为对本期审计最为重要的事项。

听起来感觉很简单，但实际却需要高水准“职业判断”。3-5年的审计经验，可能都没有办法拍板公司的关键审计事项。为了讲述方便，后续内容中，我们将此简称为KAM。

02

发展历程

2016年年报，A+H股公司开始在审计报告中，开始披露关键审计事项。2017年年报，所有上市公司审计报告，都披露关键审计事项。

A+H股，大多都是四大审计；KAM也是在国外审计报告中有的内容，主要为了提高信息披露的价值，为报表使用者提供更多有用的信息，帮助他们更好地理解企业经营数据。四大不愧是行业先锋，在2016A+H股年报中，做出了表率，为KAM的具体实操提供了丰富的案例。

我们可以来看看下图，在首批披露KAM的公司中，相应的KAM数量：

平均下来，每家公司的KAM大约是3个左右，这说明KAM中的”K”的具体把握尺度，也就是你将重要的事项进行排序，结合序号，相应披露1/2/3。很少有5个，那显得公司KAM太多了，影响财务数据的优质度；也不能只有1个，那显得会计师没有勤勉尽责，怎么只有1个KAM。

再来看看这张图，写了KAM的分类，也就是不同类型的KAM情况：

不难发现，绝大部分的KAM都是减值和收入确认，这几乎占了所有KAM的60%以上。而像诉讼、职工薪酬、套期会计等都是比较特别的事项，所占比例较低。

以至于如果在审计过程中，并没有发现什么特殊事项，于是就开始习惯性选择减值、收入确认等了，减值还可以写两部分，一块是应收账款减值，一块是存货跌价。非常完美就组成了3个，这也是后来剧本发展过程中，上市公司披露KAM的“完美组合”。

那么，如果说“完美组合”，是“所谓标配”，那认真看KAM的必要性就不是太强了，说来说去，都是模板那么几句话；谁不知道收入确认关键呢，资产减值重要呢？所以，我们在看KAM的时候，必须要抓住那种非常规的KAM，也就是除了收入确认、资产减值以外的KAM。

03

阐述的逻辑

那么，我们再来看看，报告中KAM阐述的逻辑是怎样的呢？

首先，我们要说明KAM是什么，比如是收入确认，或者资产减值等。

其次，要阐述为什么把它界定为KAM，是涉及金额重大，还是事项性质特殊？

最后，说明会计师如何应对KAM的。也就是如何通过设计和执行的程序，对KAM形成了意见（但不单独发表），而这些意见，又将支持报告最终发表的意见。

在这里提到的程序，必须是事务所执行过的，并且是执行到位的程序。千万不能空口说白话，没做过的程序，往上写。

我们具体来看看主要的几类关键审计事项：

一：收入确认

1. 事项描述

相关信息披露详见财务报表附注XX。

蓝晓科技公司的营业收入主要来自于吸附及离子交换树脂、交换分离系统装置的制造和销售。2019 年度，蓝晓科技公司实现营业收入 101,193.03 万元，较上一年度增长 60.12%。（省略收入确认政策）

由于收入是蓝晓科技公司的关键业绩指标之一，可能存在蓝晓科技公司管理层（以下简称管理层）通过不恰当的收入确认以达到特定目标或预期的固有风险。因此我们将收入确认确定为关键审计事项。

2. 审计应对

针对收入确认，我们实施的审计程序主要包括：

(1) 了解与收入确认相关的关键内部控制，评价这些控制的设计，确定其是否得到执行，并测试相关内部控制的运行有效性；

(2) 检查主要客户合同，识别与商品所有权上的主要风险和报酬转移相关的条款，评价收入确认政策是否符合企业会计准则的规定；

……（省略其他程序）

二：资产减值-应收账款减值

1. 事项描述

相关信息披露详见财务报表附注XX。

截至 2019 年 12 月 31 日，蓝晓科技公司应收账款账面余额为人民币27,348.30 万元，计提的坏账准备为人民币 4,048.38 万元，账面价值为人民币23,299.92 万元。

（省略应收账款坏账计提政策）

由于应收账款金额重大，且应收账款减值涉及重大管理层判断，我们将应收账款减值确定为关键审计事项。

2. 审计应对

针对应收账款减值，我们实施的审计程序主要包括：

(1) 了解与应收账款减值相关的关键内部控制，评价这些控制的设计，确定其是否得到执行，并测试相关内部控制的运行有效性；

(2) 复核以前年度已计提坏账准备的应收账款的后续实际核销或转回情况，评价管理层过往预测的准确性；

……（省略其他程序）

三：资产减值-商誉减值

1、事项描述

相关信息披露详见财务报表附注XX。

因商誉的减值测试需要评估相关资产组预计未来现金流量的现值，涉及星辉娱乐管理层采用的假设及所做的重大判断和估计， 同时考虑商誉减值对于财务报表整体的重要性， 故我们将商誉的减值确定为关键审计事项。

2、审计应对

我们了解、评估了与商誉减值测试相关的内部控制并测试了关键控制执行的有效性，包括复核管理层对关键假设的采用及减值计提金额的审批过程。

我们评价管理层是否按照合理的方法将商誉分摊至相关资产组或资产组组合，结合相关资产组的运行情况对减值迹象进行分析。

我们复核并评价管理层选取的评估方法、选用的盈利预测数据、测试参数等的合理性，复核管理层商誉减值测试计算结果的准确性。

四：资产减值-存货跌价准备

1.事项描述

详见财务报表附注XX。

截至2019年12月31日，贵公司合并资产负债表中存货账面价值2,408,485.41万元，其中存货账面余额2,434,248.02万元和存货跌价准备25,762.61万元。

存货跌价准备的确认取决于对存货可变现净值的估计，存货可变现净值的确定，要求管理层对存货的未来售价，至完工时将要发生的成本（如相关）、销售费用以及相关税费的金额进行估计。由于存货和存货跌价准备的确认对合并财务报表的重要性，且存货跌价准备的计算过程复杂，以及在确定存货可变现净值时涉及管理层的重大判断、假设和估计，其中可能存在错误或潜在的管理层偏向的情况，因此我们将其识别为贵公司关键审计事项。

2.审计应对

（1）我们测试了存货跌价准备确认相关的内部控制的设计和执行；

（2）我们评价了管理层计算可变现净值所涉及的重要判断、假设和估计，同时，我们查阅了管理层确定存货未来销售价格和至完工时发生的成本（如相关）、销售费用以及相关税金等事项的依据和文件；

……（省略其他程序）

上述的KAM，阐述逻辑都是大同小异的，甚至所说的内容也是套用模板的，所以认真看起来，其实信息所含价值不高。

04

KAM背后潜台词

要讲重点了：我们应该如何看待KAM背后的潜台词呢？

以收入和应收款项减值两项KAM为例，来阐述下潜台词：

1.公司没有其他特殊事项，需要在关键审计事项中披露，但公司又不能没有关键审计事项，所以只能在最常规事项寻找；

2.收入确认说明收入真实准确性，应收账款减值说明销售款收回风险；至于应对审计程序，基本套话，因为这是准则规定所需执行的程序。而披露能让审计程序执行更到位，至少没做过的，不能堂而皇之写在上面；

3.和你解释这么多，最终想说：经我们审计，公司收入确认没问题，应收账款减值已通过合理预估其可收回性，计提相应减值准备；

又比如迈普生物开发支出这项KAM：

开发支出由于其涉及重大会计估计，具有一定主观性，除非项目失败成为实锤，否则在发生时，很难去证实是否能够资本化。对其是否能资本化，可戳之前写过的一篇文章：研发支出如何判断费用化和资本化？有兴趣可以看看。

回到潜台词。这一关键事项的潜台词是：

1.开发支出从形式上符合资本化条件，从实质上也进行了判断，从现有情况来看符合资本化条件。但未来究竟如何，不能打包票。

2.开发支出减值，已根据实际情况予以考虑并计提。但只能说明这个时点，未来怎样，难以预测。

焦点是重大会计估计。因此，关键审计事项背后的潜台词，我们要重点抓住非常规的KAM，来进行相应的解读。

05

总结

关键审计事项的“前世今生”就聊到这里了。

“手把手教你阅读审计报告”系列的下一篇是：
八张报表的自述：我们与众不同，却又紧密相连

前两篇是：

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