汇算清缴：长期股权投资处置收益的财税处理与纳税调整

长期股权投资处置收益的财税处理与纳税调整

彭怀文

一、会计核算

“长期股权投资”的后续计量分为：成本法和权益法；两种不同的核算方法，会导致“长期股权投资”的账面价值不一样，处置产生的“投资收益”结果也会不一样。

执行《小企业会计准则》的，只有“成本法”；而执行《企业会计准则》的，则根据投资比例、控制等情形不同，分别选择适用“成本法”或“权益法”。

（一）成本法

成本法下处置时的会计分录：

借：银行存款等

 长期股权投资减值准备（如有）

贷：长期股权投

投资收益（或借方）

备注：执行《小企业会计准则》的，不计提减资准备。

（二）权益法

权益法下处置的会计分录：

借：银行存款

长期股权投资减值准备（如有）

贷：长期股权投资-投资成本

长期股权投资-损益调整(或借方)

长期股权投资-其他权益变动(或借方)

长期股权投资-其他综合收益(或借方)

投资收益(或借方)

同时结转:

借：资本公积-其他资本公积(按比例或全部结转)

其他综合收益(按比例或全部结转)

贷：投资收益    

二、税务规定

“长期股权投资”处置的方式包括：（1）股权转让；（2）撤回或减少投资。之所以要区分“长期股权投资”处置的方式，因为税法对两种处置方式的计税规则规定是不一样的。

（一）股权转让

《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）“三、关于股权转让所得确认和计算问题”规定：企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。

（二）撤回或减少投资

《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）“五、投资企业撤回或减少投资的税务处理”规定：投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。

（三）填报的注意事项

1.撤回或减少投资的，其中属于满足合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益的免税收入，不在A105030填报，而应在《A107011符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益优惠明细表》等填报。

2.处置投资资产按照税法规定确认为损失的，不在A105030填报，而应在《A105090资产损失税前扣除及纳税调整明细表》填报。

3.处置投资项目符合企业重组且适用特殊性税务处理规定的，不在A105030填报，而应在《A105100企业重组及递延纳税事项纳税调整明细表》填报。

三、实务案例：成本法

（一）股权转让的财税处理  

案例3.1：甲公司对乙公司投资800万元作为长期股权投资核算，占股80%，采用成本法核算。甲公司在2023年12月将持有的乙公司股权以1000万元转让给丙公司。    

资料：甲公司执行《企业会计准则》，以前年度对该项投资计提了100万的减值准备。该项投资的计税基础800万元，与初始账面价值一致。

解析：

1.会计处理

借：银行存款1000万元

长期股权投资减值准备100万元

贷：长期股权投资-乙公司800万元

投资收益300万元

2.税会差异及纳税调整

（1）税务方面，计税基础800万元，转让收入1000万元，转让所得=200万元。而会计核算的“投资收益”300万元，因此，需要做纳税调减100万元。

（2）纳税调整（报表填报）

第一步：填写《A105030投资收益纳税调整明细表》

第二步：自动生成《A105000纳税调整项目明细表》等。

（二）撤回或减少投资的财税处理  

案例3.2：A公司持有B公司40%股权，投资成本400万元计入“长期股权投”。2023年12月，B公司由于累计未分配利润和盈余公积合计500万元，股东会决议减少所有股东的50%出资额。A公司在12月31日实际收到减资款项为300万元。

资料：A公司执行《小企业会计准则》

解析：

1.会计处理

借：银行存款300万元

贷：长期股权投200万元

投资收益100万元

2.税会差异分析与纳税调整

（1）会计核算的“投资收益”100万元，满足合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免征企业所得税的规定，因此，需要做纳税调减。

（2）纳税调整（报表填报）

第一步：填写《A107011符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益优惠明细表》。

后续：自动填报《A107010免税、减计收入及加计扣除优惠明细表》及主表的相关栏目。

四、实务案例：权益法

（一）股权转让    

案例4.1：甲公司对乙公司投资800万元作为长期股权投资核算，占股40%，采用权益法核算。甲公司在2023年12月将持有的乙公司股权以2000万元转让给丙公司。

资料：甲公司执行《企业会计准则》，该项投资的计税基础800万元，与初始账面价值一致。

“长期股权投”明细科目余额如下：

（1）投资成本800万元；

（2）损益调整500万元；

（3）其他权益变动100万元；

（4）其他综合收益200万元。

解析：

1.会计处理

借：银行存款2000万元

贷：长期股权投资-投资成本800万元

长期股权投资-损益调整500万元

 长期股权投资-其他权益变动100万元

 长期股权投资-其他综合收益200万元

投资收益400万元

同时结转:

借：资本公积-其他资本公积100万元

其他综合收益200万元

贷：投资收益300万元

2.税会差异分析与纳税调整

（1）计税基础800万元，股权转让收入2000万元，税务确认的转让所得等于1200万元，而会计核算确认的“投资收益”700万元，因此，需要做纳税调增500万元（与“长期股权投资-损益调整”结转金额一致）。

会计核算的“资本公积-其他资本公积”与“其他综合收益”结转确认的“投资收益”，在填报《A105030投资收益纳税调整明细表》时作为“持有收益”填报，结转“长期股权投资”账面价值产生的“投资收益”作为“处置收益”填报。    

（2）纳税调整（报表填报）

第一步：填写《A107011符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益优惠明细表》。

    后续：自动填报《A107010免税、减计收入及加计扣除优惠明细表》及主表的相关栏目。

（二）撤回或减少投资

案例4.2：A公司对B公司投资800万元作为长期股权投资核算，占股40%，采用权益法核算。经与合作方商议，A公司决定撤回在B公司的投资，A公司在2023年12月实际收到B公司减资撤回的投资款项2500万元。

资料：甲公司执行《企业会计准则》，该项投资的计税基础800万元，与初始账面价值一致。

“长期股权投”明细科目余额如下：

（1）投资成本800万元；

（2）损益调整500万元；

（3）其他权益变动100万元；

（4）其他综合收益200万元。

B公司减资时累计未分配利润和累计盈余公积2000万元。

解析：

1.会计处理

借：银行存款2500万元

贷：长期股权投资-投资成本800万元

 长期股权投资-损益调整500万元

长期股权投资-其他权益变动100万元    

 长期股权投资-其他综合收益200万元

 投资收益900万元

同时结转:

借：资本公积-其他资本公积100万元

其他综合收益200万元

贷：投资收益300万元

2.税会差异分析与纳税调整

（1）税务方面：撤回投资成本800万元；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得=2000万元×40%=800万元，作为免税收入；实际收到款项2500万元，应确认股权转让所得=2500万元-（800万元+800万元）=900万元，作为应税收入。

会计核算确认“投资收益”为1200万元（900万元+300万元），与应税收入存在300万元差异，需做纳税调减。会计核算的“资本公积-其他资本公积”与“其他综合收益”结转确认的“投资收益”，在填报《A105030投资收益纳税调整明细表》时作为“持有收益”填报。

（2）纳税调整（报表填报）

第一步：填写《A107011符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益优惠明细表》。

后续：自动填报《A107010免税、减计收入及加计扣除优惠明细表》及主表的相关栏目。

第二步，填写《A105030投资收益纳税调整明细表》。    

后续：自动生成《A105000纳税调整项目明细表》等。

五、实务案例：处置亏损

案例5：甲公司对乙公司投资800万元作为长期股权投资核算，占股80%，采用成本法核算。甲公司在2023年12月将持有的乙公司股权以600万元转让给丙公司。

资料：甲公司执行《企业会计准则》，以前年度对该项投资计提了100万的减值准备。该项投资的计税基础800万元，与初始账面价值一致。

解析：

1.会计处理

借：银行存款600万元

长期股权投资减值准备100万元

投资收益100万元

贷：长期股权投资-乙公司800万元

2.税会差异及纳税调整

（1）税务方面，计税基础800万元，转让收入600万元，转让所得=-200万元。而会计核算的“投资收益”-100万元，因此，需要做纳税调减100万元。

（2）纳税调整（报表填报）

第一步：在《A105090资产损失税前扣除及纳税调整明细表》填报。    

第二步：自动生成《A105000纳税调整项目明细表》等。

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