案例详解房开企业销售成本的计算
案例：某房地产企业开发一楼盘2013年交付，可售面积20000平方米，出包工程合同总金额5000万元。2013年仅取得发票3000万元，2014年最终办理结算，2014年7月取得发票1000万，2015年7月取得1000万，发票开清。该楼盘2013年销售10000平方米，2014年全部销售完毕，2015年未实现收入。为便于计算，假设未发生其他成本，计算该企业2013-2015年每年的销售成本。
解析：
一、2013年
（一）对发票不足部分进行预提
预提成本=5000*10%=500万元
借：开发成本——建筑安装工程费 500
贷：预提费用 500
依据：国税发[2009]31号（以下简称31号文）第三十二条，除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均应为实际发生的成本。 第一项，出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10％。第三十四条，企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。
（二）税务处理
总计税成本=3000+500=3500万元
1、发生开发成本
借：开发成本——建筑安装工程费、土地征用及拆迁补偿费等 （截止13年末发生 3000）
贷：银行存款、库存商品、应付酬工薪酬等 3000
2、完工结转
借：开发产品 3500
贷：开发成本 3500
依据：31号文第三十五条，开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。
（三）计算2013年销售成本
单位成本=3500/20000=0.175万
已销成本=10000*0.175=1750万
借：主营业务成本 1750
贷：开发产品 1750
依据：31号文第十四条 已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。可售面积单位工程成本和已销开发产品的计税成本按下列公式计算确定：
可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷成本对象总可售面积
已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本
二、2014年
（一）7月收到该项目发票1000万，因工程已办理最终结算，不能继续预提，应冲减预提费用 500万，增加计税成本 500万
借：开发产品 500
预提费用 500
贷：银行存款等 1000
（二）计算已销开发产品的计税成本
1、有两种算法：
（1）累积数计算法
该楼盘总成本=3500+500=4000万
单位成本=4000/20000=0.2万
已销开发产品的计税成本=累计已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本-已结转的销售成本=20000×0.2-1750=2250万。
理解：在2014年应根据新的单位成本对2013年已经销售但因发票未到少结转的部分补充结转。
（2）增量计算法
2014年该楼盘帐面总成本=期初余额1750+本期发生额500=2250万
单位成本=2250/10000=0.225万
已销开发产品的计税成本=当期已销售的可售面积10000×可售面积单位工程成本0.225=2250万。
由于该楼盘2014年全部销售完毕，结转后开发产品余额为0。
理解：2014年由于新取得发票，剩余面积的单位成本增加。
2、会计分录
借：主营业务成本 2250
贷：开发产品 2250
三、2015年
（一）2015年7月到发票1000万
借：开发产品 1000
贷：银行存款等 1000
（二）计算已销开发产品的计税成本
因开发产品已销售完毕，开发产品科目应无余额。
借：主营业务成本 1000
贷：开发产品 1000
也可按公式计算：
该楼盘总成本=3500+500+1000=5000万
单位成本=5000/20000=0.25万
已销开发产品的计税成本=累计已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本-已结转的销售成本=20000×0.25-（2250+1750）=1000万。
为了便于计算，给大家设计了以下表格：
到这里文章是不是已经结束了？还没有。以上是关于已销开发产品计税成本计算的主流观点。实务中还存在第二种观点，它是根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告 》（总局公告2012年第15号，以下简称15号公告）第六条规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。 企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。 该观点认为，若15号公告未发布，适用31号文件第三十四条规定，在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。15号公告实施后应当追补至该项目发生年度计算扣除。
根据第二种观点，也设计了一个表格：
比较两种方法，方法二计算简便，对纳税人也更有利。就本案例来说，如果按照方法二计算，与方法一的销售成本相比，2013年多750万，2014年多250万，2015年少1000万。追补确认时，可能会出现2013年，2014年退税，2015年补税的情形。但按方法一计算，假如2015年亏损而以后没有新项目，则亏损无法弥补。
两种方法各有利弊，笔者赞成第一种观点，首先它符合31号文的规定，其次方法二并不满足15号公告条件，一是“企业发现”从字面理解有“第一次知道、找到”的含义，比如在某个角落里发现了一张本应在一年前扣除的发票,并不是指发票没有到的情形；二是它并不符合“以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除”的条件，因为发票在汇算清缴前没有到按照31号文规定不能够在税前扣除。
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