房地产企业不同销售模式的税务法律问题分析

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房地产开发企业在商品房销售过程中，一般会有两种销售模式：一是自己组建销售队伍自行销售，即有自己独立的销售团队，根据销售情况支付销售人员提成；二是通过房产销售代理公司进行销售，双方根据销售代理合同约定，向其支付佣金。不同的销售模式，存在不同的涉税问题。

一、自行组建销售队伍

（一）特点：

房地产企业自行组建销售队伍，即所谓的传统自销或者直销模式。这种模式由于产品销售不经过任何中介，直接从开发商流向消费顾客，公司可以更及时、准确的掌握顾客的购买动机和需求特点，来把握市场脉博；同时还可锻炼培养一支自己的营销队伍，为公司后续开发项目提供保证。

（二）销售提成的涉税风险：

自行组建销售队伍从涉税方面需要考虑的是，由于销售团队一般都是自己公司员工，那么支付员工大量的销售提成或者是奖金，由于他们都是职工薪酬的组成部分，相应的会带来较大数额的个人所得税问题，如果企业未能履行代扣代缴义务或者采取其它手段变相支付，都会带来新的税务风险。

二、通过房产销售代理公司进行销售

（一）特点：

目前，房产销售的营销趋势和大型房地产公司，一般都是委托有房地产代销资质的中间机构从事一级市场的代销，由于它简化了商品市场的交易活动，缓解了开发商人力、物力和财力的不足，分散了公司开发房地产的风险，同时由于销售代理公司具有专业优势，一般都有较多的销售业务员及更为广泛的客户关系，使得近年来房产销售代理成为地产开发企业销售模式的主旋律。

    （二）佣金涉税风险：

房地产企业通过代理机构进行销售，按照双方约定的销售业绩，向代理机构支付佣金，并取得销售代理公司开具的佣金发票计入销售费用，在所得税前扣除。根据财税2009年29号文件及国税发2009年31号的文件规定，对房地产企业销售代理的规定，地产企业支付的佣金在税前扣除，有四点涉税风险需要注意：

1. 扣除限额的涉税风险：

房地产企业聘请境内销售代理机构，佣金不超过销售收入5%的部分，可以税前扣除，超过部分，不得扣除；如果聘请的是境外销售代理机构，佣金不超过销售收入10%的部分,准予据实扣除。

2. 代理机构资质的涉税风险：

房地产销售代理机构必须是合法经营资格中介服务机构，也就是说该代理机构的经营范围必须包含代理销售业务或者中介业务，如果不具备合法的经营资质，则房地产企业支付的佣金不得在所得税前扣除。

3. 佣金支付方式涉税风险：

房地产企业向代理机构支付的佣金，必须通过转账方式支付，如果以现金方式支付，则不得在所得税前扣除。

4. 企业财务处理涉税风险：

房地产企业支付的佣金及手续费，不得直接冲减服务协议或合同金额，必须如实入账；企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。

（三）代理模式下地产公司销售收入确认风险：

根据国税发2009年31号文件第六条规定，采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入实现：

1. 采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。

   该规定主要明确，房地产企业采取支付手续费方式销售时，必须按销售清单中，双方约定的价款确认收入，而不能以代理公司扣掉手续费后的金额确认收入。目前大部分房地产企业都采用该种委托销售模式，它简单、易操作。

2. 采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。

该规定主要明确，房地产企业采用视同买断方式委托销售开发产品的，房地产企业在确认收入时，必须根据其与销售代理公司签订的买断价格与房地产企业与购买方签订销售合同，或房地产企业、代理销售方、购买方三方共同签订销售合同或协议中约定的价格，两者中最高者进行确定。总之一句话，按照孰高的原则确认收入。3.采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；

如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。

该规定主要明确：（1）房地产公司采用超基价分成方式委托销售开发产品时，必须按照以上两种情况进行收入的确认。支付给代理销售方的分成额，不得直接从销售收入中进行减除；同时必须按照基价与销售合同或协议中约定的销售价格两者中的最高者确认收入；（2）支付给销售代理公司超过基价部分的分成额，应做为支付给销售代理公司的佣金，由销售代理公司开具佣金发票给地产企业，同时地产企业应注意扣除限额的涉税风险，即佣金超过销售收入5%的部分，税前存在无法扣除的问题。

4.采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述1至3项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。

该规定主要明确，房地产企业采用包销方式委托销售开发产品时，房地产企业确认收入应分包销期内和包销期外而进行不同的确认。即包销期内应该参照收取手续费、视同买断和超基价分成方式的规定确认收入的实现，包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。

不同的销售模式，从效果来讲各有利弊，但却存在着不同的涉税风险；即便是通过代理机构进行销售，税前扣除也有若干限制，同时也分为不同类型，不同类型下确认收入的原则也大相径庭，因此，房地产企业在选择销售模式时必须多加慎重，综合考量，避免因处理不慎，带来不必要的涉税风险。

     一、代销

    （一）定义

     传统的代销类似于代理，完成销售后按照约定提取佣金，获得收益。此处所述代销与传统代销不同的是除了代为销售外，投资公司往往还需要帮助业主或相关权利人进行清租、装修改造、营销策划等，提供一揽子服务。

    （二）风险提示

     1、加强对业主身份的审核。需要到不动产登记中心调取打印房产权属信息，如果存在多个业主，需要获得多个业主一致行动的书面承诺。

     2、应对产权情况进行确认。了解清楚是否存在产权共有情况，要求业主提供不动产权证书进行审核；如果是未婚的自然人单独持有，需要出具承诺书；已婚业主则需要配偶出具相关声明。

     3、应调查房产是否存在抵押、查封等产权限制的情况。如果存在抵押，需了解抵押担保的债务总额是多少，销售前需要取得抵押权人的书面同意或者解除抵押；如果存在查封则需要了解查封法院、查封原因、有几轮查封等查封信息，评估过户前能否解除查封。

     4、调查了解房产是否存在租赁。如存在，了解清楚租赁的具体情况，明确由哪一方负责清租，清租费用由哪一方承担，对清租时间进行约定，在清租完成之前投资公司的投入资金应尽量控制到最少。清租进度应当与资金投入关联，并设计清租不成功的退出机制，尽可能要求业主抵押房产给投资公司作为担保。

     5、关于担保：优先选择不动产作为担保物，股权作为担保物而言，其实际价值难以评估。

     6、关于分证：已经做过初始登记但是还没有出产权证的情况下，一般情况下可以分证；但是已经出了不动产权证再分证基本不可能实现。

     二、包销

    （一）定义

     此处所指包销是指开发商与包销人订立商品房包销合同，约定开发商将其开发建设的房屋交由包销人以开发商的名义销售，超出与开发商所议定价格的部分按照一定比例进行分成，包销期满未销售的房屋由包销人按照合同约定的包销价格购买的一种业务模式。

    （二）风险提示

     投资公司在该模式中作为包销人，应注意以下法律风险：

     1、核查开发商是否五证齐全，对于现售商品房要确保房产完成了竣工验收、竣工备案。

     2、核实开发商是否享有完全的处分权。如果是预售需要看预售许可证的权利人名称与开发商名称是否一致，还需查看预售许可证期限、预售许可的房屋面积、拟售商品房是否在商品房预售许可证所载明的预售范围内；如果是旧改的项目，注意核实包销物业中是否存在村民的回迁房，需要核实开发商是否具有处分权。

     3、核实是否存在合作开发或挂名开发等易引起项目产权争议的情形，是否存在影响自由销售的权利负担或在先权利，包括被依法采取保全措施、被抵押、已被销售、拖欠土地出让金及工程款等情形。

     4、核实是否符合当地商品房销售政策，避免在计算分成、回报率时出现纠纷和争议，在包销协议中应加入开发商、业主承诺已具备或未来具备完全处分权的承诺。

     5、开发商提供贷款合作银行需保证接受公积金贷款。

     6、关于税费：注意考虑税费受政策影响时的新增税费承担责任和解决机制。

     三、先买后卖

    （一）定义

     先买后卖是指投资公司直接将房产收购后再进行装修、改造后作为业主卖出。收购的模式有直接从业主方收购、通过拍卖参加竞买的方式购买、通过股权转让的方式购买等等。

    （二）风险提示

     先买后卖模式既要关注买入时的法律风险，又要关注卖出时的法律风险。

    1、投资公司购入房产前需要进行详尽的尽职调查，交易时应选择第三方进行资金监管、确保交易安全。

    2、投资公司作为业主方出售房产时，需注意提示买受人样本房和实物之间存在差异、改造后存在暗房的需要向买受人进行提示、对管道燃气改造的承诺应以客观情况为准。

    3、购买带租约的法拍房，应了解租赁的具体信息，包括但不限于承租人、租赁期限、租赁合同签约日期、租赁合同实际履行情况等。

    4、通过拍卖参加竞买的方式购买，注意了解竞拍物业是否有拖欠物业管理费、水电费、垃圾处理费、滞纳金等费用，是否需要补交地价、税费，核实是否存在查封、抵押，了解清楚抵押登记具体时间、查封具体时间。

    5、针对房产登记在目标公司名下的情况，可以股权受让的形式购买房产，需要目标公司全部股东同意转让且同意放弃优先购买权，全部股东签署股东会决议。

     四、分租

    （一）定义

     分租是指投资公司作为承租人，将物业承租后再分租出去，赚取租金差价获得投资收益。

    （二）风险提示

    1、审核出租人的身份，判断出租人是否有权出租，落实租户能否办理工商备案、租赁备案。

    2、对于没有产权证的物业，需注意核查实际面积与约定面积是否相符。

    3、注意租赁期限最长不能超过20年，如果出租人不是业主，需注意转租期限有没有超过业主与转租人所签订的租赁合同期限。

    4、需核实拟租赁物业有无产权权属纠纷，是否存在抵押、查封等权利负担。

    5、核实承租物业主体建筑物是否为已通过消防竣工验收的合法物业，注意核查是否存在部分通过消防验收，部分未通过消防验收的情况以及通过一次消防验收、二次消防验收的情况。

    6、明确水、电费是直接向供水供电部门缴纳还是向村委、出租方缴纳，应限制出租方不得随意对水、电费涨价，建议租赁合同约定承租人（投资公司）可重新加装水表、电表，防止出租方随意加收。

     五、合作建房

    （一）定义

     合作建房的一般模式是投资公司作为投资方，投入资金参与项目建设，开发商将项目开发建设的物业按照约定面积、位置出售给投资公司（不过户给投资公司），投资公司应付的购楼款直接从投资款中抵扣。投资公司自行招商，开发商配合投资公司与买受人签订商品房买卖合同并办理不动产权证。

    （二）风险提示

     1、审核目标地块土地使用权证，确定开发商对该块土地享有合法、完整的权利。

     2、在与开发商签订的合作协议里明确开发商私自更改规划、设计以及因房屋质量等引起的行政处罚的相关责任由开发商承担。

     3、在与开发商签订的合作协议里明确开放商未按约定取得预售许可证的违约责任。

     4、在与开发商签订的合作协议里约定项目投资资金分批进入，付款进度和工程进度挂钩。

     5、投资公司对于单个物业的面积有要求的，应该在合作协议或相关文件中明确约定。

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