房地产土增清算4大筹划技巧
注：文中彩字为超链接部分，点击可看原文件
土地增值税的征收方式分为查账征收和核定征收，在查账征收方式下，在项目全部竣工结算前需要预征土地增值税，符合土地增值税清算条件的，要按照税法规定进行土地增值税的清算，即分为土地增值税的预征和清算两个阶段。
1、土地增值税预征
土地增值税预征=竣工前转让房地产取得的收入×预征率，预征率按照当地税局对企业的情况进行核定。【点击学习：各地关于土地增值税预征率的规定】
2、土地增值税清算
土地增值税是指纳税人在符合土地增值税清算条件后，计算房地产开发项目应缴纳的土地增值税清算手续，结清该房地产项目应缴纳土地增值税税款的行为。
国税发[2009]91号第九条规定
1、计算公式：
应纳土地增值税=增值额×税率－扣除项目金额×速算扣除数
增值额=应税收入－扣除项目金额
2、计算土地增值税的步骤：
第一步：确定清算项目的销售额
第二步：确定扣除项目金额
第三步：计算增值额
第四步：计算增值额与扣除项目金额之比，确定适用的税率和速算扣除数
第五步：计算土地增值税税额【点击学习：土地增值税计算流程】
3、扣除项目依据具体内容不同，可分为以下：
1）取得土地使用权所支付的金额
2）房地产开发成本
3）房地产开发费用
第一种情况：能够按项目分摊利息支出，并能提供金融机构证明
可扣除开发费用=利息+（取得土地使用权支付金额+房地产开发成本）X5%
第二种情况：不能够按项目分摊利息支出，或不能提供金融机构证明
可扣除开发费用=（取得土地使用权支付金额+房地产开发成本）X10%
4、与转让房地产有关的税金
点击学习：
5、从事房地产开发的加计扣除
财政部确定的一项重要扣除项目，是对从事房地产开发的纳税人允许按取得土地使用权时所支付的金额和房地产开发成本之和，加计20%的扣除。如无房地产开发资质是不可以加计扣除的。【点击学习：房地产项目开发成本核算，你还在困惑吗？】
其他扣除项目=（取得土地使用权支付金额+房地产开发成本）X20%
某房地产企业建造商品房一幢，建房总支出3000万元，有关费用为：①支付地价款200万元；②土地征用及拆迁补偿费120万元；③前期工程费180万元；④基础设施费200万元；⑤建筑安装工程费1500万元；⑥公共配套设施200万元。期间费用600万元，其中利息支出500万元（利息能按房地产项目分摊，并有金融机构贷款证明）。该房地产开发企业将商品房卖出，取得收入6000万元，并按规定缴纳相关税金的金额300万元，请计算应缴纳多少土地增值税（扣除比例为5%）。针对土地增值税核心问题，土增清算实战训练营是结合真实案例，进行模拟演练，老师通过当场点评，强化训练，更能增强实战训练的实操性。本课程，5月15-16日将在深圳组织开班！名额有限，按报名顺序，限前80人；关注的穗友，报名从速。《训练营》报名要求点击了解！
答：
第一步：计算扣除项目金额
①支付地价款200（万元）
②房地产开发成本=120+180+200+1500+200=2200（万元）
③房地产开发费用=500+（200+2200）×5%=620（万元）
④与转让房地产有关的税金=300（万元）
⑤加计扣除=（200+2200）×20%=480（万元）
扣除项目金额合计=200+2200+620+300+480=3800（万元）
第二步：计算增值额
商品房销售收入总额6000万元。
增值额=商品房销售收入-扣除项目金额合计=6000-3800=2200（万元）
第三步：确定增值率
增值额占扣除项目金额比率=2200÷3800×100%=58%，参考《土地增值税四级超率累进税税率表》适用土地增值税率40%，扣除率5%。
第四步：计算土地增值税税额
土地增值税税额=增值额X40%-扣除项目金额X5%=2200×40%－3800×5%=690（万元）
关于房地产土地增值税纳税筹划，金穗源先前在平台为大家分享了多篇相关文章:房地产开发各阶段如何进行合理的纳税筹划？、土增4大方面纳税筹划方法（附：案例分析）、3大合理的税收筹划方式，实现土增节税、房企土增清算实务筹划要点之“组合提炼筹划法”和“直接筹划法”等（点击学习），接下来我们再通过4个具体的案例分析，学习土地增值税税收的筹划技巧。
一、利用临界点进行纳税筹划
根据《土地增值税暂行条例》的规定，存在下列情形之一的，免征土地增值税：纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20％的；因国家建设需要依法征用、收回的房地产。
土地增值税实行四级超率累进税率的条件是：增值额未超过扣除项目金额50％的部分，税率为30％；增值额超过扣除项目金额50％未超过扣除项目金额100％的部分，税率为40％；增值额超过扣除项目金额100％未超过扣除项目金额200％的部分，税率为50％；增值额超过扣除项目金额200％的部分，税率为60％。
如果企业建造的普通标准住宅出售的增值率在20％这个临界点上，可通过适当控制出售价格以避免缴纳土地增值税。计算增值额的扣除项目包括：取得土地使用权所支付的金额；开发土地的成本、费用；新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；与转让房地产有关的税金；财政部规定的其他扣除项目。这里的“其他扣除项目”为取得土地使用权所支付的金额与开发土地、新建房及配套设施的成本之和的20％。
举例说明：
「例1」某房地产企业建造一批普通标准住宅，取得土地使用权所支付的金额为500万元，开发土地的费用为100万元，新建房及配套设施的成本为1000万元，与转让房地产有关的税金为80万元，该批住宅以2410万元的价格出售。根据税法的规定，该房地产企业可以扣除的费用除了上述费用，还可以加扣320万元[（500+100+1000）×20％].该房地产企业的增值率为20.5％[（2410-500-100-1000—80—320）÷（500+100+1000+80+320）×100％].根据税法的规定，应该按30％的税率缴纳土地增值税123万元[（2410-500-100-1000-80-320）×30％].企业税后利润为287万元（2410-500-100-1000-80-320-123）。
如果该企业进行纳税筹划，将该批住宅的出售价格降低为2400万元，则该房地产企业的增值率为20％[（2400-500-100—1000—80—320）÷（500+100+1000+80+320）×100％].根据税法的规定，该企业不用缴纳土地增值税。企业税后利润为400万元（2400-500-100-1000-80-320）。该纳税筹划使企业减少税收支出113万元（400-287）。
二、利用增加扣除项目金额进行纳税筹划
土地增值税是以增值额与扣除项目金额的比率即增值率的大小按照相应的税率累进计算的。增值率越大，适用的税率越高，缴纳的税款就越多。合理的增加扣除项目金额可以降低增值率，使企业适用较低的税率，从而达到减轻税收负担的目的。
税法准予纳税人从转让收入额中减除的扣除项目包括五个部分：取得土地使用权所支付的金额；房地产开发成本；房地产开发费用；与转让房地产有关的税金；财政部规定的其他扣除项目，主要是指从事房地产开发的纳税人允许扣除取得土地使用权所支付金额和开发成本之和的20％。其中，关于房地产开发费用中利息费用的计算，《土地增值税暂行条例实施细则》作出了明确规定，房地产企业可以选择适当的利息扣除标准进行纳税筹划。税法规定利息支出凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不得超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和的5％以内计算扣除；凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和的10％以内计算扣除。房地产企业据此可以做不同选择：如果企业开发房地产项目主要依靠负债筹资，预计利息费用较高，则可以计算分摊的利息提供了金融机构证明的，据实扣除；反之，如果企业开发房地产项目主要依靠权益资本筹资，预计利息费用较低，则可以不计算应分摊的利息，这样可以多扣除房地产开发费用，有利于实现企业价值最大化。
举例说明：
「例2」某房地产企业开发一个房地产项目，取得土地使用权所支付的金额为300万元，房地产开发成本为500万元。如果该企业利息费用能够按转让房地产项目计算分摊，并提供金融机构证明，则房地产开发费用=利息费用+（300+500）×5％=利息费用+40万元；如果该企业利息费用无法按转让房地产项目计算分摊，或无法提供金融机构证明，则房地产开发费用=（300+500）×10％=80（万元）。
对于该企业来说，如果预计利息费用高于40万元，企业应力争按转让房地产项目计算分摊利息支出并取得有关金融机构证明，以便据实扣除有关利息费用，从而增加扣除项目金额；反之，如果企业预计利息费用低于40万元，那么就不必按转让房地产项目计算分摊利息支出，也不必提供有关金融机构证明，以便多扣除房地产开发费用，达到增加扣除项目金额的目的。
三、利用控制增值率进行纳税筹划
根据《土地增值税暂行条例》的规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20％的，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20％的，应就其全部增值额按规定计税。同时，税法还规定对于纳税人既建造普通标准住宅又进行其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用这一免税规定。那么，土增清算，普通住宅与非普通住宅到底可以合并计算增值额吗？（点击学习）房地产企业如果既建造普通标准住宅，又进行其他房地产开发的话，在分开核算的情况下，筹划的关键就是将普通标准住宅的增值率控制在20％以内，以获得免税待遇。降低增值率的关键是降低增值额。
举例说明：
「例3」某房地产企业出售商品房取得销售收入5000万元，其中普通标准住宅销售额为3000万元，豪华住宅销售额为2000万元。扣除项目金额为3200万元，其中普通标准住宅的扣除项目金额为2200万元，豪华住宅扣除项目金额为1000万元。
销售普通标准住宅：营业税金及附加=3000×5％×（1+7％+3％）=165（万元）；合计扣除项目金额=2200+165=2365（万元）；增值额=3000-2365=635（万元）；增值率=635/2365×100％=27％；适用30％的税率，因此缴纳的土地增值税=635×30％=190.5（万元）。销售豪华住宅：营业税金及附加=2000×5％×（1+7%+3％）=110（万元）；合计扣除项目金额=1000+110=1110（万元）；增值额=2000-1110=890（万元）；增值率=890+1110×100％=80％；适用40％的税率，因此缴纳的土地增值税=890×40％—1110×5％=300.5（万元）。该房地产企业共缴纳土地增值税491万元（190.5+300.5）。
通过上述计算可以看出，普通标准住宅的增值率为27％，超过了20％，无法享受免税待遇，只有将增值率控制在20％以内才能获得免税待遇，其筹划方法有以下两种：
（1）增加扣除项目金额。假定例3其他条件不变，只是普通标准住宅的扣除项目金额发生变化，假设其为X，则一合计扣除项目金额=X+165；增值额=3000-（X+165）=2835-X；
增值率=（2835一X）+（X+165）×100％。由“（2835-X）÷（X+165）×100％=20％”解得：X=2335（万元），即当扣除项目金额增加到2335万元时普通标准住宅可以免税，企业缴纳的总的土地增值税仅为销售豪华住宅应纳税额即300.5万元。
（2）降低销售价格。降低销售价格虽然会使增值率降低，但也会导致销售收入减少，影响企业的利润，这种方法是否合理要在比较了减少的收入和少缴纳的税金后再作决定。仍假定例3其他条件不变，只是普通标准住宅的销售价格发生变化，假定其为Y，则：营业税金及附加=Y×5％×（1+7％+3％）=5.5％Y；合计扣除项目金额=2200+5.5％Y；增值额=Y-（2200+5.5％Y）=Y-2200-5.5％Y；增值率=（Y-2200-5.5％Y）÷（2200+5.5％Y）×100％。由“（Y-2200-5.5％Y）÷（2200+5.5％Y）×100％=20％”解得：Y=2827（万元），即当销售价格降低至2827万元时普通标准住宅可以免税，企业缴纳的总的土地增值税仍为销售豪华住宅应纳税额即300.5万元。此时，销售收入减少了173万元（3000—2827），少纳税190.5万元，企业仍获益17.5万元（190.5-173）。
四、选择合适的建房方式进行纳税筹划
大部分房地产企业倾向于自行建造并销售房地产，这种方式的筹划空间较小，若利用代建、合建等方式建房则筹划空间较大。
（1）房地产代建方式。房地产代建是指房地产开发企业代客户进行房地产开发并向客户收取代建收入的行为。对房地产企业而言，虽然取得了一定的收入，但始终没有发生房地产权属的转移，其收入属于劳务收入报酬，为营业税的征税范围，不是土地增值税的征税范畴。房地产企业可以利用这种建房方式减轻税负，但前提是在开发之初就能确定最终用户，实行定向开发，从而避免开发后销售时缴纳土地增值税。
（2）合作建房方式。合作建房是指一方提供土地使用权，另一方提供资金，双方合作建造房屋的行为。建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，再按规定征收土地增值税。此外，以土地入股合作建房或以无形资产、不动产投资入股的，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税；股权转让也不征收营业税。企业可以充分利用这些优惠政策，实现共赢。
举例说明：
「例4」某房地产公司由几个股东合资成立，其“一致行为人”实际为股东A和股东B，准备筹资兴建一幢五星级酒店、两幢甲级写字楼以及部分配套商业。公司欲将酒店建成后自留经营使用或整体转让，写字楼及配套商业取得销售许可证后面向市场销售。
一般的操作模式应是五星级酒店建成后，如某一股东自留或整体转让，则按照一定售价视同销售并转让产权，缴纳相应税金，但这样需要缴纳巨额税金。因此可以考虑在审批报建酒店时，特别是在土地拍卖时拆分为两家公司共建立项申请，其中特别注明A公司参建酒店并自留，B公司只是参建。这样，酒店项目作为A公司自建固定资产按成本计价，并进行装修后经营，定向转让酒店时仅需转让A公司股权，物业的利润由A公司股权转让溢价体现，并减少酒店物权转移应缴纳的土地增值税等税金，可大幅减轻税负，实现了房地产企业和股东的共赢。同样，写字楼及配套商业报建时，预先立项明确一定面积作为自建物业，待实现销售后，尾盘物业也同样可以转让。
土地增值税计算流程之繁琐、扣除项目之复杂，各省土增清算口径不统一，致使土地增值税的清算难度加剧。小金持续在为大家搜集整理各地关于土地增值税清算的规定（点击学习）。金穗源税苑微课-土地增值税清算系列微课通过线上8大模块、21课时、120多个实务处理点，直击当前新形势下土增清算的风险点及规避技巧。帮助您完成独立清算。听课详情，直接联系您的专属客服了解；没有专属客服的穗友识别二维码详询。
— 更多提升 —
| 专题汇编 | 实务难题 |
|---|---|
| 全国土增政策集锦 | 拆迁还房 |
| 土增26个争议专题 | 融资借款 |
| 小白学土增系列 | 尾盘销售 |
| 土增精选答疑系列 | 成本分摊 |
福利大放送
为了感谢穗友们的陪伴,特整理《土增清算扣除秘籍》一份,识别左边二维码领取！
声明
转发文章的版权属于原作者,部分文章推送时未能与原作者取得联系,还望谅解;公众号插图均来自网络,版权属于原创人。如觉侵权,请通过平台留言联系小编,我们将竭力尊重原创。如需转载本文,请注明来源：金穗源！