建筑企业“预收账款”的财税处理分析与预缴税款风险点提示

建筑企业“预收账款”的财税处理分析 

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          作者：谢德明

建筑企业预收账款时，如何进行财税处理？本文对此进行梳理分析。

一、预收账款时不必然产生增值税纳税义务

《营业税改征增值税试点实施办法》（财税[2016]36号文件附件1）第四十五条第二项规定：“纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。”而《关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税[2017]58号）第二条规定，《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号印发）第四十五条第（二）项修改为“纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”。可见，改变了原预收账款时就产生纳税义务的规定，即自2017年7月1日起，建筑企业预收账款时不必然产生增值税纳税义务，可以开具不征税发票，选择分类编码：612“建筑服务预收款”。但如果建筑企业在预收账款时开具了征税发票（增值税专票或普票），则产生了纳税义务。

二、收到预收款时，一般需要预缴税款

根据财税[2017]58号文件第三条的规定和国家税务总局2017年公告第11号文件第三条的规定，纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目（异地项目，即不在同一地级行政区范围内的跨市跨省项目，下同），纳税人收到预收款时，如果适用一般计税方法计税的项目，则按照2%预征率在建筑服务发生地预缴增值税；如果适用简易计税方法计税的项目，则按照3%预征率在建筑服务发生地预缴增值税。按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目（本地项目，即纳税人在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑服务，下同），纳税人收到预收款时，如果适用一般计税方法计税的项目，则按照2%预征率在建筑企业机构所在地预缴增值税；如果适用简易计税方法计税的项目，则按照3%预征率在建筑企业机构所在地预缴增值税。根据以上规定，建筑企业预收账款时预缴增值税的处理需要注意以下几点：

1.预收账款时，无论本地项目还是异地项目都要预缴增值税。

2.异地项目在建筑服务发生第预缴增值税，本地项目在机构所在地预缴增值税。

3.有分包业务下，预缴增值税计算公式：一般计税项目应预缴增值税税款=（预收账款-支付的分包款）÷(1+税率9%）×2%；简易计税项目应预缴增值税税款=（预收账款-支付的分包款）÷(1+征收率3%）×3%。无分包业务下，预缴增值税计算公式：一般计税项目应预缴增值税税款=预收账款÷(1+税率9%）×2%；简易计税项目应预缴增值税税款=预收账款÷(1+征收率3%）×3%。

建筑企业预收账款时，一般要预缴增值税，但也有例外。

《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税政策有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2019年第4号）第一条规定，小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过10万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元，下同）的，免征增值税。第二条规定，适用增值税差额征税政策的小规模纳税人，以差额后的销售额确定是否可以享受本公告规定的免征增值税政策。第六条规定，按照现行规定应当预缴增值税税款的小规模纳税人，凡在预缴地实现的月销售额未超过10万元的，当期无需预缴税款。由此，作为小规模纳税人的建筑企业收到预收账款时，无论本地项目还是异地项目的，如果不存在分包的情况下，预收账款金额大于10万元的才预缴增值税，如果存在分包的情况下，预收账款减去分包款后差额大于10万元的才预缴增值税。

例如，北京市某小规模纳税人的建筑公司在郑州为某房地产企业提供建筑服务，收到预收账款25万元，同时支付分包款17万元，并取得合法票据。

根据上文规定，由于该小规模纳税人的建筑公司，收到预收账款25万元，减去分包款17万元后差额8万元，小于10万元，所以建筑公司不需要在郑州预缴增值税。

三、预缴增值税的税务管理

根据《国家税务总局关于发布<纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第17号）、《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2017年第11号）、《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第53号）等文件的规定，预缴增值税的税务管理如下：

1.建筑企业异地提供建筑服务，向建筑服务发生地主管税务机关预缴的增值税税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继续抵减。纳税人以预缴税款抵减应纳税额，应以完税凭证作为合法有效凭证。建筑企业应按照工程项目分别计算应预缴税款，分别预缴。建筑企业一个项目预缴的增值税时，不能抵减另外一个项目应预缴的增值税。

2.建筑企业异地提供建筑服务，在向建筑服务发生地主管税务机关预缴税款时，需填报《增值税预缴税款表》，并出示以下资料：（1）与发包方签订的建筑合同复印件（加盖纳税人公章）；（2）与分包方签订的分包合同复印件（加盖纳税人公章）；（3）从分包方取得的发票复印件（加盖纳税人公章）。

如果存在总分包业务，该分包方向总承包方开开具增值税发票时，必须在增值税发票上的“备注栏”中必须注明建筑服务发生地所在县（市、区）、项目的名称。

3.对建筑企业异地提供的建筑服务，纳税人应自行建立预缴税款台账，区分不同县（市、区）和项目逐笔登记全部收入、支付的分包款、已扣除的分包款、扣除分包款的发票号码、已预缴税款以及预缴税款的完税凭证号码等相关内容，留存备查。

4.建筑企业异地提供建筑服务，按照规定应向建筑服务发生地主管税务机关预缴税款而自应当预缴之月起超过6个月没有预缴税款的，由机构所在地主管税务机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。

四、异地预缴增值税有关城市维护建设税和教育费附加的缴纳

根据《财政部国家税务总局关于纳税人异地预缴增值税有关城市维护建设税和教育费附加政策问题的通知》（财税〔2016〕74号）的规定，纳税人跨地区提供建筑服务，应在建筑服务发生地预缴增值税时，以预缴增值税税额为计税依据，并按预缴增值税所在地的城市维护建设税适用税率和教育费附加征收率就地计算缴纳城市维护建设税和教育费附加。预缴增值税的纳税人在其机构所在地申报缴纳增值税时，以其实际缴纳的增值税税额为计税依据，并按机构所在地的城市维护建设税适用税率和教育费附加征收率就地计算缴纳城市维护建设税和教育费附加。

五、建筑企业预收账款的财务处理

1.一般纳税人采用一般计税

（1）收到预收账款

借：银行存款

贷：预收账款

（2）预缴增值税

借：应交税费—预交增值税

贷：银行存款

（3）异地项目就地缴纳城市维护建设税和教育费附加

借：税金及附加

贷：应交税费—应交城市维护建设税

        —应交教育费附加

借：应交税费—应交城市维护建设税

        —应交教育费附加

贷：银行存款

（4）纳税义务发生时

借：应交税费—未交增值税

贷：应交税费—预交增值税

2.一般纳税人采用简易计税

（1）收到预收账款

借：银行存款

贷：预收账款

（2）预缴增值税

借：应交税费—简易计税

贷：银行存款

（3）异地项目就地缴纳城市维护建设税和教育费附加

借：税金及附加

贷：应交税费—应交城市维护建设税

        —应交教育费附加

借：应交税费—应交城市维护建设税

        —应交教育费附加

贷：银行存款

3.小规模纳税人

（1）收到预收账款

借：银行存款

贷：预收账款

（2）预缴增值税

借：应交税费——应交增值税

贷：银行存款

（3）异地项目就地缴纳城市维护建设税和教育费附加

借：税金及附加

贷：应交税费—应交城市维护建设税

        —应交教育费附加

借：应交税费—应交城市维护建设税

        —应交教育费附加

贷：银行存款

六、预缴增值税纳税申报

1.一般纳税人

预缴增值税之后，凭完税凭证由公司总部及时据实在最近一期申报期内，填入《增值税纳税申报表附列资料（四）》第3栏第2列。一般纳税人申报抵减的预缴税款，应为《增值税纳税申报表》第24栏「本月数」，第28栏「本月数」，以及《增值税纳税申报表附列资料（四）》第3栏第4列金额，三者的孰小值。

2.小规模纳税人

预缴增值税之后，凭完税凭证由公司总部及时据实在最近一期申报期内，填入《增值税纳税申报表（小规模纳税人适用）》第21栏“本期预缴税额”本期数

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（来源于谢德明博士）

建筑业预缴税款风险点提示                   

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                                         作者：何广涛

近期，据多家建安企业反馈，部分地区税务机关正在根据总局部署核查跨地区预缴税款事项，核查的重点是：总局征管系统中纳税人预缴金额和申报抵减金额与纳税人各纳税期内实际发生的预缴金额和申报金额的差异，对于经核实存在「少缴多抵」情形的，税务机关将采取「补税」、「转稽查」等后续风险应对措施。

何博士提醒广大建安企业，跨地区施工预缴税款要关注以下风险点：

1、除《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税政策有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2019年第4号）第六条规定的情形以外，建筑业企业跨地级行政区（包括跨省，省内跨地级市，北京市内跨区）发生纳税义务时，应当在六个月之内向工程项目地主管税务机关预缴增值税及其附加。

2、建筑业企业跨地级行政区提供建筑服务，应按照2016年17号公告第十条的规定，建立预缴税款台账。

3、建筑业企业一般纳税人预缴增值税之后，凭完税凭证由公司总部及时据实在最近一期申报期内，填入《增值税纳税申报表附列资料（四）》第3栏第2列，如延期填写存在与《增值税纳税申报表附列资料（一）》相关栏次比对不过的风险；如不据实填写存在后续被税务机关核查的风险。

4、纳税人申报抵减的预缴税款，应为《增值税纳税申报表》第24栏「本月数」，第28栏「本月数」，以及《增值税纳税申报表附列资料（四）》第3栏第4列金额，三者的孰小值。

5、根据《财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知》（财会〔2016〕22号）的规定，一般纳税人一般计税方法计税项目预缴的增值税，计入「应交税费—预交增值税」科目；一般纳税人简易计税方法计税项目预缴的增值税，计入「应交税费—简易计税—预交增值税」科目；小规模纳税人预缴的增值税，计入「应交税费—应交增值税」科目。

6、根据《财政部、国家税务总局关于纳税人异地预缴增值税有关城市维护建设税和教育费附加政策问题的通知》（财税〔2016〕74号）的规定，预缴环节，纳税人应以预缴增值税税额为计税依据，并按预缴增值税所在地的城市维护建设税适用税率和教育费附加征收率就地计算缴纳城市维护建设税和教育费附加；申报环节，纳税人应以其实际缴纳的增值税税额为计税依据，并按机构所在地的城市维护建设税适用税率和教育费附加征收率就地计算缴纳城市维护建设税和教育费附加。

预缴的附加税费，先计入「应交税费—应交城建税」等科目借方，资产负债表日再结转计入「税金及附加」科目借方。

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（来源：何广涛博士说税）

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作者简介

董  宏

国家税务总局南京市税务局稽查局稽查人员，从事税务稽查一线工作二十多年，业务上擅长大要案检查，尤其是房地产企业税务稽查，近10年来完成涉案税款千万元以上稽查案件十多起。业务理论探讨方面，在公开杂志、报纸上发表文章多篇，具有一定的实战和理论水平。

成秀美

南京中鸿汇则税务师事务所合伙人，长期从事一线财税审计工作，在各类财税审计及涉税项目运作方面具有丰富经验与专业见解。近几年已经完成近百个房地产企业的土地增值税清算项目，同时为众多央企及世界500强企业提供财税服务，在营改增业务转换交替过程中，辅导了大量房地产开发企业营改增涉税业务的处理。

施玉明

原国家税务总局南京市地方税务局稽查局稽查人员，现任金象国际集团副总裁。曾长期从事税务稽查一线工作，业务上擅长房地产企业税务稽查及土地增值税清算，在税务生涯中完成过二十多起涉案税款在千万元以上的稽查、土地增值税清算检查案件。在企业任职后，主持集团层面的财税、投资管理等工作，兼具在税务机关和企业的工作经验。

王  亮

国家税务总局南京市税务局稽查局干部，长期从事税政解释、案件审理和具体税收稽查工作，近10年期间，参与数十起重大税务稽查案件的审理工作，参与多项基层税务重大征管工作的推进，在营改增业务转换中，参与营改增业务的教学辅导，具有非常全面和丰富的税政解释经验。

全书逻辑顺序：

清算前期工作、清算收入确定、扣除项目确定、清算成果4大环节

每个环节分为：

清算操作、鉴证政策、清算政策、税务审核4个部分

清算业务流程梳理

清算鉴证规定归纳

清算涉税政策对比

清算综合案例剖析

清算税务审核要点

剖析土地增值税税收规则，梳理各地政策差异，明确核心操作要点

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内容简介

本书所谓“108式”，是指企业并购房地产税务规划方案设计和审查过程中经常用到的108种税务规划工具，分别在本书第六章、第七章、第八章和第九章有详细的解读。“108式”的名称如下：

作者简介

齐红雷，男，毕业于著名高校高等数学专业，正式从事律师职业已超过20年。于2009～2010年在清华大学继续教育机构PE总裁班学习一年，现为北京德和衡（石家庄）律师事务所高级合伙人并任合伙人会议主席一职。
自2003年开始，专门从事房地产专业法律服务，主要从事房地产投融资方面的地产金融业务，至今已度过15个春秋。
自2009年开始，特别关注企业并购过程中房地产税务规划业务，至今已整整10年，是“三务合一税务规划理论的核心创始人。
现如今，主要从事企业并购房地产税务规划方案设计和审查工作（数年内没有学习其他手艺的打算）。目前的客户还是以房地产企业为主。
·某房地产企业100亿元商业综合体资产剥离方案设计
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