母公司拿地、项目公司开发存在风险和税筹处理!

房地产开发实践中，往往存在母公司中标拿地，成立项目公司（子公司，下同）对中标土地进行独立开发的现象。该模式下，要实现项目公司对土地的独立开发，母公司名下的土地使用权必须过户到其注册成立的项目公司。如果操作不当，土地过户将被认定为母公司向子公司转让土地使用权的行为，面临较大的法律风险。即使变通处理，也必须要依法缴纳土地增值税、增值税和企业所得税，母公司将因此承受沉重的税收负担。

▶例：A公司是一家房地产开发公司。2016年6月，A公司中标拿地，与国土局签订国有土地使用权出让协议，支付5亿元土地出让金，取得出让金收据，土地证办在A公司名下，2017年3月，A公司设立全资子公司B作为项目公司（注册资本0.1亿元），将土地装入项目公司（此时该宗地评估价格15亿元）由B公司独立开发。

此例中存在什么样法律和税务风险呢？

1、土地作价入股是土地使用权转让的一种形式，依据《中华人民共和国城市房地产管理法》第三十九条规定，房地产企业以出让方式取得土地使用权后未按照出让合同进行投资开发，或者开发不足投资总额25%的，不能进行转让。因此在一部分地区，这种取得土地后未进行开发即以土地作价入股的做法是被禁止的。

2、实务中很多企业采取将土地投资全资子公司的方式进行变通处理，对于全资子公司，很多地方土地管理部门认定为同一控制人，在投资额未超过25%情况下也允许过户。这种情况下，母公司A向项目公司B转让土地使用权时，土地产生了10亿元溢价。母公司转让土地，需要缴纳增值税、土地增值税、企业所得税（本案例中子公司B契税可以免除，印花税金额小，分析时不予考虑），计算如下：

（1）增值税： 10/1.1*0.1= 0.91亿元

城建及教育费附加：0.91*12%=0.11亿元

实践中，部分地区根据现行的规定对房地产开发企业转让尚未开发的土地使用权，在计算增值税时，不允许扣除相应的土地价款。本案中假设土地出让金可以扣除。

（2）土地增值税：

 （10/1.1-0.11）*50%- (5/1.1+0.11)*15%= 3.79亿元

（3）企业所得税 (15/1.1-5/1.1-3.79-0.11)*25%= 1.3亿元

A公司以土地作价入股B公司税负合计：

0.91+0.11+3.79+1.3=6.11亿元

如何规避以上的法律和税务风险呢？

A公司在向国土部门提交土地中标申请书约定：①拟成立全资子公司B作为项目公司独立开发中标地块；②B公司的出资构成、成立时间; ③A公司代替拟成立B公司垫付土地出让金，土地出让金的收据等B公司注册成立后直接开给B公司名下等内容。

土地中标后，A公司与国土部门《国有土地使用权出让合同》。

在A公司办理完B公司注册登记手续后，再与子公司签订《国有土地使用权出让合同变更协议》；或者约定国土部门直接与B公司签订《国有土地使用权出让合同》。

经过以上税筹处理，土地使用证过户到B公司名下，就不视同房地产母公司将其中标的土地转让给其子公司的行为，而是认定为国土部门将土地出让给房地产母公司拟成立子公司的行为。

依据国土资发[2006]114号第十条第（二）款第6项和财税[2016]140号第八条的规定的规定，A公司拿地，B公司开发的行为没有任何法律障碍，也不缴纳任何税收。

法律依据如下：

（1）国土资发[2006]114号第十条第（二）款第6项的规定

根据国土资源部于2006年5月31日发布的《招标拍卖挂牌出让国有土地使用权规范（试行）》（国土资发[2006]114号）第十条第（二）款第6项“申请人竞得土地后，拟成立新公司进行开发建设的，应在申请书中明确新公司的出资构成、成立时间等内容。出让人可以根据招标挂牌出让结果，先与竞得人签订《国有土地使用权出让合同》，在竞得人按约定办理完新公司注册登记手续后，再与新公司签订《国有土地使用权出让合同变更协议》；也可按约定直接与新公司签订《国有土地使用权出让合同》”的规定，土地竞得人在提交的《投标（竞买）申请书》中约定成立新公司进行开发建设，并明确新公司的出资构成、成立时间等内容，在竞得人按约定成立新公司后，出让人与新公司签订《国有土地使用权出让合同变更协议》,以新公司名义受让国有土地使用权的，视同出让人将土地使用权直接出让给新公司，按出让国有土地使用权征收有关税款；否则，属于土地竞得人受让国有土地使用权后再将国有土地使用权转让至新公司的行为，应按转让国有土地使用权征收有关税款。

（2）财税[2016]140号第八条的规定

《国家税务总局关于明确金融 房地产开发 教育辅助服务等增值税政策的通知》（财税[2016]140号）第八条规定：“房地产开发企业（包括多个房地产开发企业组成的联合体）受让土地向政府部门支付土地价款后，设立项目公司对该受让土地进行开发，同时符合下列条件的，可由项目公司按规定扣除房地产开发企业向政府部门支付的土地价款。

（一）房地产开发企业、项目公司、政府部门三方签订变更协议或补充合同，将土地受让人变更为项目公司；

（二）政府部门出让土地的用途、规划等条件不变的情况下，签署变更协议或补充合同时，土地价款总额不变；

（三）项目公司的全部股权由受让土地的房地产开发企业持有。”

综合以上分析，我们可以看到，母公司中标拿地，项目公司独立开发，蕴含着较大的法律和税务风险，严重的，会直接影响到房开公司经营成果和战略目标的实现。我们在对相关法律法规进行认真的研究分析后，进行合规的税筹处理，相关的法律和税务风险得以有效控制，从而为房开企业项目的成功开发打下良好的基础。

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（来源：智慧源）

高端财务必学!房地产母公司拿地,子公司想开发怎么操作？

房地产企业项目开发的首要问题是取得土地使用权，通常谁拿地，谁开发，谁交税。但我们在财税咨询实务中发现很多企业先以母公司名义拿地，然后准备交由子公司开发，这种操作带来巨大的涉税风险。

常见的有三种不同情况： 

——母公司已签署土地出让协议并交纳出让金；

——母公司已取得土地证；

——母公司未签署土地出让协议但已有开发投入。

下面分别进行实际案例的分析：

一、母公司已签署土地出让协议并交纳出让金案例1

A公司已同土地管理部门签署《国有土地使用权出让协议》，并交纳出让金取得出让金合规票据入账。然后拟在项目所在地设立全资子公司实施项目开发。请问是否视为土地转让交纳各种税金？

这种情况并不少见，很多企业拿地时当地政府会要求在项目所在地必须成立独立的子公司进行开发，这样有利于当地政府监管，也有利于将所有税源留在当地。但子公司的设立需要时间，子公司独立开发资质的办理也需要时间，这样就会出现母公司先签署协议缴纳出让金，然后向子公司转移的问题。

作为政府一种常见的操作要求，其实早在2006年国土资源部出台的《关于印发《招标拍卖挂牌出让国有土地使用权规范》（试行）和《协议出让国有土地使用权规范》（试行）的通知》（国土资发〔2006〕114号）文件中，就已经明确了这种操作方式：

“申请人竞得土地后，拟成立新公司进行开发建设的，应在申请书中明确新公司的出资构成、成立时间等内容。出让人可以根据招标拍卖挂牌出让结果，先与竞得人签订《国有土地使用权出让合同》，在竞得人按约定办理完新公司注册登记手续后，再与新公司签订《国有土地使用权出让合同变更协议》；也可按约定直接与新公司签订《国有土地使用权出让合同》。”

从文件表述可以看到，这种模式中母公司并非将土地转让，而是政府层面实施了拿地主体的变更，依据就是出让合同的重签或者变更，而且根据文件规定，母公司拍地与子公司设立是连续的环节，土地部门也不会先将土地证办到母公司名下，因此不应视为转让。但子公司需要注意土地成本入账的凭据除了变更或重签的合同外，最好将母公司取得的出让金专用票据交还财政，根据新签署的合同重新换取子公司抬头的票据入账。

对于这个问题，营改增后国税总局也做了明确，《国家税务总局关于明确金融 房地产开发 教育辅助服务等增值税政策的通知》（财税[2016]140号）第八条规定：“房地产开发企业（包括多个房地产开发企业组成的联合体）受让土地向政府部门支付土地价款后，设立项目公司对该受让土地进行开发，同时符合下列条件的，可由项目公司按规定扣除房地产开发企业向政府部门支付的土地价款。

（一）房地产开发企业、项目公司、政府部门三方签订变更协议或补充合同，将土地受让人变更为项目公司；

（二）政府部门出让土地的用途、规划等条件不变的情况下，签署变更协议或补充合同时，土地价款总额不变；

（三）项目公司的全部股权由受让土地的房地产开发企业持有。”

二、母公司已取得土地证案例2

B公司从政府取得国有土地使用权，出让协议签署，款项支付，出让金票据取得，且已经取得了土地证。此时B公司准备设立全资子公司进行开发，请问是否视为土地转让纳税？

这种情况同第一种不同，B公司拿地过程中并未告知土地管理部门准备设立新公司开发，而是在完全确立了土地产权后新设公司，这是典型的土地转让行为，必须按照国家相关政策办理土地使用权过户，我们假定B公司是将土地投资到子公司，涉及的税如下：

1、增值税

土地使用权投资应缴纳增值税，如果是营改增前取得的土地，可以选择按照简易计税5%缴纳增值税，且取得土地的价款可以减除后按照差额征税。

如果是营改增后取得的土地，再次转让（投资）应按照11%缴纳增值税，但是否可以比照商品房开发一般计税方法中的差额征税减除取得土地的价款，目前税法并未明确，我们认为应该是可以的。

2、土地增值税

B公司土地重新评估后按照公允价值进行投资，由于B公司是房地产开发企业，不能享受财税2015年5号文件的土地增值税优惠政策，必须进行土地增值税清算，而且如果没有开发投入的情况下，不得加计扣除。具体文件参考《国家税务总局关于印发《土地增值税宣传提纲》的通知》（国税函发[1995]110号）文件相关条款，此处不再赘述。

3、所得税

B公司投资过程需要按照公允价值计算所得，缴纳企业所得税，但如果缴纳有困难，可以申请分5年缴纳。如果是全资子公司，符合特殊性重组的条件，可以免征企业所得税。

4、契税

子公司取得土地使用权应缴纳契税，但如果是全资子公司，可免征契税。

有一点需要特别注意的是，房地产企业取得土地使用权再次转让，可能会受到《城市房地产管理法》中投资额超过25%的条件限制，具体情况各地土地管理部门执行的宽严程度不同。如果投资超过25%，意味着投资的不再是单纯的土地使用权，而是在建工程或在建项目投资，应按照不动产转让来交税，土地增值税的扣除项目就可以包含加计扣除内容。

三、母公司未签署土地出让协议但已有开发投入案例3

C公司拟从政府取得一块开发用地，但由于用地指标问题，土地出让程序一直未进行，但C公司已在该土地上做了大量投入，包括前期设计、勘查勘探、可研，并且在没有取得相关手续的情况下已经开始实际的工程施工。累计发生开发成本5000万元。现准备开始招拍挂，政府要求必须设立土地所在地子公司，以子公司拍得土地。请问C公司投入如何处置？

这也是实务中经常遇到的问题，只不过投入的多少不同，项目实际开发和施工的进程差异而已。企业这种先上车后买票行为导致前期的5000万元投入，协议、付款、发票均为C公司，无法直接计入子公司开发成本。我们建议的变通办法是将C公司已投入部分视为在建工程，将其投资到子公司，并开具增值税发票，子公司方可入账，具体涉税事项同第二种情况，此处略去。

从上面三个案例来看，除了第一个案例是企业同政府预先设计，不需要视为转让，另外两种情况都会设计土地或在建工程的转让。因此我们提醒企业，尽管拿地情况复杂，但一定要抓住问题的关键，就是拿地主体的决策，一旦决策失误，重新调整风险巨大。

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来源：李舟财税圈

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