企业所得税疑难问题探讨
找对方法：解决涉税难题的关键
2023年01月20日 中国税务报 版次：07 作者：本报记者 覃韦英曌
2023年1月14日，第十三届企业所得税业务研讨会在北京举行。会上，来自税务机关、财经院校和25家税务师事务所的专业人士齐聚一堂，对金融工具、境外投资、企业重组、股权投资、股权转让等热点话题的企业所得税疑难问题进行“会诊”。值得注意的是，尽管与会事务所提交会议研讨的涉税案例难点不一，但是只要用对方法，就会找到解决这些涉税难题的“钥匙”。
方法一：准确理解税收政策
解决实务中存在的涉税问题，首先需要在准确理解现行规定上下功夫。
会上，北京盈科瑞诚税务师事务所业务负责人李毓分享了一个案例——甲公司和乙公司同为国资委100%控股的国有企业。近期，甲公司拟将其子公司股权，无偿划转至乙公司。那么，该股权划转是否满足《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）的相关规定，能否适用特殊性税务处理？
对于这个问题，与会专家一致认为，应围绕税收政策的具体规定来分析。北京鑫税广通税务师事务所董事长王进分析，财税〔2014〕109号文件明确，适用特殊性税务处理的股权划转企业，应是100%直接控制的居民企业，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业。通俗来说，政策的适用主体，应属于“同一集团企业内部”。甲公司和乙公司这两家国有企业，虽然同为国资委100%控股，但显然并不属于“同一集团”，因此，其股权无偿划转不符合财税〔2014〕109号文件规定的条件，应适用一般性税务处理。
实务中，类似的问题还有不少。
根据《财政部 税务总局关于永续债企业所得税政策问题的公告》（财政部 税务总局公告2019年第64号），发行方和投资方均为居民企业的，永续债利息收入可以适用企业所得税法规定的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免征企业所得税规定；同时发行方支付的永续债利息支出，不得在企业所得税税前扣除。相应地，企业所得税法及其实施条例规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。
根据上述规定，京洲联信（北京）税务师事务所税务总监刘涛提出，永续债投资双方如果选择适用股息、红利企业所得税政策，那么，投资方是否必须自购买之日起，持有发行方永续债不少于12个月？对此，北京智方圆税务师事务所董事长王冬生分析，企业之所以产生这类困惑，还是因为对业务实质和税收政策把握不清。企业所得税法已经明确规定，受“12个月”时间限制的股票，应是“公开发行并上市流通”的股票——这主要是为了鼓励长期持有股票，防范投机行为。显然，永续债不属于这一范畴，并不受“12个月”的持有期限限制。
方法二：综合考虑相关法律
在与会专家看来，在实务中，处理具体问题不能割裂地理解和适用税收政策，而是要与会计准则、民法典、破产法等综合起来考虑。比如，确认债务重组取得抵债股票的计税基础时，就需要综合考虑相关的法律法规。
A公司是B公司的债权人，债权本金、利息、罚息、复利和违约金合计为38亿元。在B公司的债务重组过程中，A公司通过“债转股”方式获得清偿，抵债价格为17.66元/股。A公司申报确认全部普通债权，一次性清偿完毕。B公司基础股票在债务重组复牌当天的股价为5.2元/股，过户当天收盘价为4.11元/股。那么，A公司取得抵债股票，企业所得税计税基础应如何确定？是重组计划中确定的抵债价格17.66元/股，还是债务重整复牌日价格5.2元/股，或者是过户当天股票收盘价4.11元/股？对于这个问题，与会专家认为，根据破产法等相关规定，法院裁定的结果，是双方进行后续税务处理的关键依据之一。经法院裁定，B公司抵债股票的价格为17.66元/股，那么，这一价格即是A公司取得抵债股票的企业所得税计税基础。
再比如，实务中广受关注的业绩补偿协议税务处理问题，与会专家认为，应结合事实判断、价值判断和逻辑判断，综合考虑企业的实际会计处理方式进行分析。
举例来说，对于股票零对价回购对赌协议，企业应将股份收购与后续补偿两个环节区别开来，视同两项业务进行处理。对于股份收购业务，按照公允价格确认其计税基础。后续补偿环节的税务处理，还应结合企业的会计处理方式来进行。对于取得的对赌补偿，企业如果计入当期损益，则应按照相应规定计算纳税；如果作为资本金（包括资本公积）且在会计上已作实际处理的，可暂不征税，在后续转让环节再纳税。
北京欣洪海明珠税务师事务所董事长郭洪荣说，对于这类架构比较复杂的业务，相关主体还需考虑民法典等规定，剖析企业业务实质，准确进行税务处理。
方法三：牢牢把握业务实质
随着企业的发展，一些新型业务模式不断涌现。对于这些具有创新性的复杂业务，实践中可能存在不同的操作口径，一些业务可能尚无明确的税收政策。对此，专业人士认为，应该抓准业务实质，牢牢把握“合理商业目的”这一原则。
据北京天职税务师事务所负责人赵钢锁介绍，P公司是一家非上市公司。针对中层以上员工，P公司设立了股权激励计划，激励股票标的来源于集团内的另一家上市公司M公司。P公司与M公司属于同一集团企业，互相无投资关系，P公司在等待期内每期计提其员工享受的限制性股票股权激励计划费用。那么，在解禁当年，对于限制性股票的股权激励计划费用，P公司能否作为工资薪金支出，在企业所得税税前扣除？
实务中，有一种观点认为，《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第18号规定），股权激励是上市公司以本公司股票为标的，对其董事、监事、高级管理人员及其他员工进行的长期性激励。按照这一规定，P公司的股权激励计划费用，不应在企业所得税税前扣除。
“解决这类问题，必须透过现象看本质。”中联税务师事务所有限公司董事长邓艳芳、中汇税务师事务所有限公司合伙人佟毅等多位与会专家表示，从表面上看，P公司这笔业务虽然属于股权激励行为，但标的并非本公司股票，相应费用不能作为当年上市公司工资薪金支出在税前扣除。从实质上看，P公司其实是以M公司股票为标的，向P公司员工派发奖金，具有合理的商业目的。从这个角度分析，如果相关支出符合真实性、合理性、相关性等原则，符合法律法规的规定，这笔股权激励计划费用，应可以作为企业合理的工资薪金支出，在企业所得税税前扣除。
据悉，此次研讨会由北京注册税务师协会主办、京洲联信（北京）税务师事务所承办、北京鑫税广通税务师事务所协办。
是什么，让他们坚持研讨13年
2023年01月20日版次：07 作者：本报记者 覃韦英曌
2023年1月14日，记者参加的企业所得税业务研讨会，最早是由北京市多家税务师事务所发起的，迄今为止已经召开了13次，记者参加了其中的5次。每次参加，记者都会产生一个疑问：是什么，让这些专业人士坚持了这么多年？通过回顾这5次参会的经历，翻阅历次研讨会的采访笔记，记者逐步打开了心中的问号。
这是一种客观需要。2010年，由北京鑫税广通税务师事务所发起召开的企业所得税业务研讨会吸引了不少涉税专业人士参加。那个时候，参会人员都是带着问题来的，并且都想带着答案回去——不少客户的棘手问题，都在研讨后迎刃而解。即便解决不了的，参会的涉税专业人士也能在不同程度上拓宽解决问题的思路。正是基于这样的客观需要，这个“民间”的研讨平台，吸引的人越来越多。从开始举办至今，累计汇总涉税问题907个，研讨涉税问题超过760个。尤其值得关注的是，与会人员研讨的问题，每年都有新变化。在今年的研讨会中，研讨案例大多围绕金融工具、境外投资、企业重组、股权投资、股权转让等热点话题展开。
这是一种价值创造。每一届研讨会讨论的案例，都是各参会事务所在服务客户的过程中遇到的，经过层层筛选，具有较强的代表性。如果能够找到解决问题的方案，那么受益的将不仅仅是一家企业，很可能是一批企业，甚至是一个行业。基于此，通过广泛而深入的研讨，专业分析、专业判断的价值得到了充分的发挥。同时，与会的涉税专业服务人士、高校学者和税务干部各有所长，通过充分交流，也能互相取长补短，形成对某一个问题或一类问题的诸多共识，有助于推动形成和谐的税收共治格局。
这也是一种社会责任。正如中国注册税务师行业党委副书记、中国注册税务师协会常务副会长谢滨所言，税务师事务所是涉税专业服务的主力军，是征纳沟通的重要桥梁。在全面建设社会主义现代化国家的进程中，涉税专业服务机构肩负着重要的使命。因此，谢滨希望税务师事务所持续强化行业自律，准确理解和适用税法，以专业、高质量的服务，引导纳税人精准适用税法、遵守税法，持续创造专业服务价值，为全行业高质量发展贡献应有的力量，为实现国家税收治理现代化发挥应有的作用。