企业对房屋、建筑物固定资产进行改扩建应如何进行所得税处理？

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企业对房屋、建筑物固定资产进行改扩建应如何进行所得税处理？

彭怀文

对房屋、建筑物固定资产进行改扩建，在会计上叫着“固定资产后续支出”，在税务上会分别作为税前扣除、固定资产大修理支出、固定资产改建支出、长期待摊费用支出等处理。

一、固定资产后续支出的会计规定

《企业会计准则第4号——固定资产》解释对固定资产的后续支出进行了说明，固定资产的后续支出通常包括固定资产在使用过程中发生的日常修理费、大修理费用、更新改造支出、房屋的装修费用等。

《企业会计准则第4号——固定资产》第六条规定，与固定资产有关的后续支出，符合本准则第四条规定的确认条件的，应当计入固定资产成本；不符合本准则第四条规定的确认条件的，应当在发生时计入当期损益。

因此，根据会计准则的规定，固定资产的后续支出可以分为资本化的后续支出和费用化的后续支出。

二、固定资产后续支出的税务规定

与固定资产后续支出相关的税法规定，整理如下：表-1

表-1

因此，税务方面也可以分为资本化的后续支出和费用化的后续支出。

三、固定资产后续支出的税会差异

按照会计处理和税务规定进行组合，可以分为4种情况。

1.会计和税务同时费用化

如固定资产的日常维修、保养等，发生的费用会计处理和税务处理均是属于费用化支出，不会产生税会差异。

2.会计和税务同时资本化

会计处理：《企业会计准则第4号——固定资产》第六条规定，与固定资产有关的后续支出，符合本准则第四条规定的确认条件的，应当计入固定资产成本，即计入“固定资产”原值，并固定资产预计尚可使用年限进行折旧。

税务处理：固定资产后续支出符合资本化条件的，除房屋、建筑物推倒重置外，应按《企业所得税法》第十三条规定，作为“长期待摊费用”，并按规定摊销。房屋、建筑物推倒重置的，应按国家税务总局公告2011年第34号规定，改扩建支出与原固定资产净值合并计入固定资产计税基础，然后按规定进行折旧。

由于会计处理固定资产折旧可能与税务处理长期待摊费用、改扩建后固定资产折旧有差异，可能会导致税会差异，注意进行必要的纳税调整，避免税务风险。

例如企业更换一台设备的不可分割核心部件进行升级，使该设备预期使用寿命延长3年。该设备原值（计税基础）100万元，升级更换的核心部件价值60万元。假设同时满足税务与会计关于固定资产后续支出资本化的规定。虽然此处税务与会计都是资本化，但是税务是作为“长期待摊费用”处理，而会计是增加固定资产原值，形式不一样而已，其最终结果对纳税并无影响。但是，严格来说还是需要进行纳税调整。

3.会计资本化，税务费用化

例如企业更换一台设备的不可分割核心部件进行升级，使该设备预期使用寿命延长3年。该设备原值（计税基础）100万元，升级更换的核心部件价值40万元。更换下的部件价值是40万元，则按照税法规定没有达到“修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上”，税务上是可以费用化处理的，即一次性计入成本费用进行税前扣除。而会计上由于没有50%的限制，基于职业判断符合会计准则关于资本化的条件，决定给予资本化。这样二者就产生了税会差异，需要进行纳税调整。

4.会计费用化，税务资本化

比如企业一台汽车原值（计税基础）20万元，大修支出11万元，延长使用年限2年。

这样，就刚好符合《企业所得税法实施条例》第六十九条的规定，应该予以资本化。而会计处理基于职业判断上选择的是费用化处理。二者就存在税会差异，需要进行纳税调整。

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