房地产企业所得税汇算清缴的核心调整事项​

汪道平 

企业所得税汇算清缴本来就复杂，房地产企业汇缴由于完工前后计税毛利率的差异，导致税会差异更大，汇缴调整会更加复杂，如果是新手可能不知道从哪里入手。

今天开始，我就和大家一起学习汇缴吧。欢迎多提宝贵意见和不同看法。

房地产企业涉及汇缴最重要的文件无疑是国税发〔2009〕31号公告，虽然实行已实施近11个年头了，对其中规定的理解还有诸多争议。今天我结合汇缴实操和31号公告，理一下主要步骤。

1、间接法

目前的企业所得税年度申报表是按照间接法设计的，也就是在会计利润的基础上调整后得出应纳税所得额，再计算企业所得税。这点去看看申报表主表就一目了然。

基于此，会计核算或经审计的利润表是所得税汇缴的基础。我们后续所做的所有纳税调整，都是基于税会差异来进行调增或调减的。

换个角度，理论上，如果该企业会计不做账，我们直接按照税法规定来填列收入、成本、费用等，也是可以和间接法计算得出相同的结果的。

2、一个核心调整表

基于上述理论，我认为对于地产企业而言，A105000纳税调整项目明细表和A105010视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表是最重要的两张表，特别是A105000，基本上所有企业的汇缴都围绕此表进行。

3、一个核心毛利额计算

地产项目公司，如果还没有项目结转收入（指税法口径，实操上存在会计上未结转，但根据税法规定符合收入结转条件的情况），汇缴申报和常规企业差异不大。

但如果当年度有项目结转情况，特别是有多期项目结转情况，加之考虑历年结转收入和成本调整情况，则当年度汇缴会复杂的多。

31号文中提到，

企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。

开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。

在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。

需要注意的是，这里实际毛利额调整具体到年度申报表中要分三步完成。

1、按会计核算制度结转收入成本，体现在主表的营业收入和营业成本中，体现为会计上的实际毛利额。

2、同步在A105010房地产开发企业特定业务纳税调整明细表中，调减原来按预计计税毛利率调增到应纳税所得额中的预计毛利额。也就是说，房地产企业销售未完工开发产品时会计上未确认收入但需按计税毛利率纳税调增（22行），房地产企业销售未完工产品转完工产品时做同等纳税调减（26行），对等冲减。

3、最后通过A105000纳税调整项目明细表调整收入确认、成本结转中的税会差异，汇总后形成税务口径的实际毛利额。这也是房企汇缴最复杂的一步。一般涉及到已完工项目应结转收入、应结转成本的税会差异，明细项可能涉及到六大成本（土地征用费及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、公共配套设施费、开发间接费）、预提费用、财务费用、土地抵增值税、税金等差异调整。这一步调整中收入成本一般填在收入类和扣除类的“其他”中。

如果把项目公司按税法口径重新做了一份利润表，税法收入减成本计算出来的就是税法口径的实际毛利额，加上调整后的期间费用等项目，最后的应纳税所得额原则上和间接调整法算出来的一致。如果光看复杂的年报纳税调整填报，甚至会觉得还不如直接法算起来简单些。

基于间接法的填报前提，所以如果你去翻企业所得税年报申报表，是找不到专门的实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况。房产企业一般都会找税务师事务所出具实际毛利额与预计毛利额差异报告，里边会有详细调整明细和底稿。

下期继续讲实际毛利额与预计毛利额差异报告编制吧。

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