摘要中国正在修改《公司法》的部分条款，修订案或将在不久的将来实施。此次修改涉及公司设立、运营和治理的众多重要方面，包括加大对董事、监事和高级管理人员个人责任的要求，以及规定职工参与公司治理。因此，中国公司的股东应仔细考虑这些变化，并着手为其实施做好准备。正在考虑在中国设立公司的投资者也应留意出资要求方面即将发生的变化。本文总结了修订草案的十项主要修改内容。背景全国人民代表大会常务委员会（“全国人大”）先后于2021年12月24日（“一审稿”）、2022年12月30日（“二审稿”）和2023年9月1日（“三审稿”）公布了三个版本的《公司法》修订草案审议稿。三审稿以一审稿和二审稿为基础，加入一些新的变化，引发了市场参与者、学术界和从业人员的热烈讨论和分析。虽然围绕三审稿的争论仍在继续，但普华永道注意到，根据中华人民共和国法律，法律草案通常在经过三次修订草案后就会提交全国人大表决。严格来说，这意味着三审稿可能随时成为法律，尽管修订后的《公司法》将在几个月后生效。因此，中国公司应掌握先机，现在就开始为修订后的法律做好准备，尤其应留意本文中强调的问题。资本加速出资三审稿中最显著的变化之一是规定有限责任公司股东应当自公司成立之日起五年内缴足其认缴的出资额。这与《公司法》的现行规定大相径庭

普华永道与路特斯科技联合撰写《智能网联汽车数据安全合规白皮书》。该白皮书通过系统梳理全球及中国智能网联汽车数据合规相关的法律法规，整合各方数据合规要求，展示智能网联汽车行业数据合规路径，并以路特斯科技合规实践为例，全方位展示如何合规使用及保护消费者相关的个人信息，以期为行业数据合规和安全保障提供有力借鉴，为消费者提供更加透明的数据体验，全方位展示数据合规情况。车联网及人工智能技术的日益成熟及商业化，车联网、自动驾驶、互联网地图、智能交通技术的加速升级与革新，以及世界各国家地区政府对智能网联汽车的大力支持和消费者对出行方式的需求转变推动了智能网联汽车的研发、生产与普及，商用场景正在不断增加。为提供更好的用户体验，智能网联汽车及其后台支持系统时刻都在处理海量数据。处理这些数据需要严格的数据安全合规管控措施，否则将容易形成安全合规隐患，对国家安全、公共利益、组织与个人权益以及智能网联汽车行业发展产生影响。白皮书指出，各国针对智能网联汽车行业的立法与规范不断完善，对数据使用安全与隐私合规提出了更高要求。因此，业内企业应当在数据的全生命周期中，为数据提供安全保护。白皮书建议车企应制定数据安全与隐私合规战略、完善管理体系、使用默认隐私设计（Privacy

普华永道今日在中国多个城市同步发布《数据跨境合规白皮书》。该白皮书由普华永道与奇安信科技集团股份有限公司（以下简称“奇安信”）联合撰写，通过系统梳理全球及中国数据合规安全趋势与法规，分析典型数据跨境场景的风险和挑战，深度解读结合不同行业典型场景下数据跨境合规应对之道，以期为企业数据合规和安全保障提供有力借鉴。上海普华永道全球跨境服务中国主管合伙人黄耀和北京（从左到右）奇安信数据安全PBU副总经理刘洪亮、奇安信集团副总裁陈华平、普华永道中国企业融资与并购部北区主管合伙人陈志坚、普华永道中国网络安全和隐私服务中国内地主管合伙人李睿深圳（从左到右）奇安信数据安全子公司副总经理姚磊、普华永道中国数字咨询合伙人叶天斌、普华永道中国企业融资与并购部合伙人张平平、普华永道中国网络安全与隐私保护服务业务总监王爽长沙普华永道中国长沙分所主管合伙人熊小年成都普华永道中国成都分所主管合伙人徐闻苏州普华永道中国苏州分所主管合伙人汪超上海普华永道中国网络安全和隐私服务合伙人黄思维广州普华永道中国管理咨询业务总监包红霞普华永道全球跨境服务中国主管合伙人黄耀和表示：“随着中国企业面向全球的业务拓展以及跨国企业在中国业务的深入，业务出海、数据出境以及数据回流等刚性需求不断增长，数据跨境流动已成为社会创新经济增长的重要引擎。目前全球数据跨境合规问题仍处于探索阶段，还需要进一步的深入研究与探讨。很高兴能够与奇安信合作共同发布这一白皮书，从双方各自深耕领域的资源和优势出发，提出我们的最新思考与解析，为数据跨境合规建言献策，为中国数字化发展贡献专业力量。”近年来，全球范围逐步建立健全对数据跨境活动的管控和监管力度，数据合规制度数量增长、管辖范围逐步扩大的趋势明显。但我国企业参与全球数据跨境流动也面临内部数据合规管理体系不完善、国内国外合规风险加大、合规激励机制不健全等挑战。如何保障企业在履行数据合规义务的同时，规避其中的数据流通风险，是业内共同关注的话题。普华永道网络安全和隐私服务中国内地主管合伙人李睿表示：“数据跨境合规既是数字企业应当履行的社会责任，也是打造企业核心竞争力、开拓海外市场的重要保障。随着《网络安全法》《数据安全法》《个人信息保护法》的相继落地实施，我国网络安全与数据保护领域基本法律框架已形成。我们认为未来数据法规整改和内容细化、对数据进行分级分类、分行业管理将成为主要趋势。”扫描下方二维码或点击文末“阅读原文”，下载完整报告。白皮书指出，在全球化背景下，企业数据跨境传输可能面临法律合规和监管风险、网络安全风险、操作风险、业务连续性风险等，并建议从几方面入手来应对：梳理数据跨境场景，掌握跨境整体情况、加强数据安全整体防护能力、建立数据安全管理的组织和资源保障体系。实施持续的合规监测、跟踪与改进。针对数据跨境合规与个人信息及隐私保护合规进行建立培训机制。普华永道对一些重点行业的数据处境场景进行了解析，识别具备行业特点的出境合规风险和应对建议。从数据跨境的典型行业细分来看，金融行业中主要存在外部数据跨境场景和数据公开出境两大类场景。对于外部数据跨境场景，建议加强与外部组织的合同约定，明确双方跨境数据安全责任，通过技术手段进行跨境数据安全管控，清晰掌握业务数据、重要数据、个人信息等敏感数据跨境流动详情。对于数据公开出境场景，建议完善数据公开安全管控，通过数据安全治理识别存在数据跨境的人、业务、数据，建立数据跨境流动保障机制和审查机制，对出境数据、途径、行为进行实时检测和管控。金融行业数据跨境合规的关键应对举措主要包括：从总体上完善内部的数据合规体系、加强出境数据安全性管控和跨境数据流转监控、制定数据跨境安全事件应急预案等。针对智能硬件领域，白皮书以中国企业向欧洲出海为前提，介绍了企业主要面临在欧洲市场向中国总部进行数据跨境传输的风险以及《一般数据保护条例》（GDPR）合规的挑战。基于典型业务场景的数据流转过程与全球数据跨境是智能硬件行业中存在的两大典型跨境场景。企业自我风险评估、根据GDPR的相关规定任命数据保护专员（DPO）、基于不同产品条线及业务场景，建立从产品前端到IT系统架构的风险管理体系以及新产品的GDPR合规管理等是智能硬件行业应对数据跨境合规的主要关键举措。对于基于车联网行业的数据跨境，白皮书以海外企业在中国运营为前提，阐释了汽车企业面临的数据跨境风险以及中国网络安全、个人信息保护及汽车行业合规的挑战。随着车联网“人、车、平台”的建设，车联网行业可分为移动终端、车机端和车联网平台（TSP）三个场景，其中车联网平台（TSP）的数据出境场景尤其复杂。结合车联网行业的监管要求和业务特点，白皮书建议企业应从强化风险应对能力、合规运营能力和产品合规能力三个维度出发，建立健全风险管理的制度设计、组织建设、机制运转和产品设计，从而全面提升企业风险承受能力。在企业内部管理的数据跨境合规方面，白皮书指出企业需关注数据来源的合法性，需对内部的数据安全进行管理，制定覆盖全数据生命周期的安全管理制度，以及企业数据的使用与处理应当采取合法、正当的方式。针对以上风险和挑战，普华永道网络安全和隐私服务中国内地主管合伙人李睿建议：第一，企业要以适用法规为指导、行业敏感数据和个人信息为基础，盘点数据资产；结合自身业务确定数据统计口径和标准；梳理数据出境具体场景。第二，根据梳理情况确认数据出境适用的合规路径，尽快制定数据出境合规方案并组建团队或委托第三方展开数据合规工作。第三，建立企业数据出境管理制度和常态化合规流程，做到定人、定岗、定责。第四，判断数据出境安全合规的风险和紧迫性，制定有针对性的整改方案，并按规定时间（如有）完成整改。第五，对于在限期内难以完成整改的数据出境业务，应当评估不同执行方案的可行性，避免合规风险对业务连续性造成影响。最后，企业应积极与监管部门保持沟通，持续关注中国和国际的相关立法，建立整合的数据合规体系和动态合规机制，从而实现企业在不同地域的数据跨境合规流动。普华永道中国数据洞察、云转型及数据安全合规合伙人李扬表示：“无论是对于在中国开展业务的跨国企业、还是即将或已经开始全球化的中国企业，都建议应建立一套专门的应对管理体系，以在开展跨境业务时能更好地履行数据合规义务，规避数据流动风险。例如制定跨境数据安全合规准则及基线、建立数据出境常态化风险监控体系、加强对数据接收方的审查与监督等。我们期待着未来继续与业内同仁开展深度交流与合作，一同助推数据跨境合规前进的步伐，协助政企数字化改革，为‘数字中国’的建设尽绵薄之力。”联系我们：梁伟坚普华永道中国内地及香港市场主管合伙人普华永道中国内地及香港管理委员会成员电话：+86

新一轮科技革命和产业革命正在迅猛发展，全球经济正处于一个前所未有的变轨期。数据逐渐成为连接并服务于国内大循环和国内国际双循环的引领型、功能型、关键型要素。“数据资产”的概念逐渐引起人们重视，数据资产化的重要意义也逐步凸显。普华永道和上海数据交易所于2022全球数商大会的“重大成果发布”环节联合推出《数据要素视角下的数据资产化研究报告》。报告阐述了数据资产化的战略意义，并且结合对现有政策体系的梳理，描绘进一步发展数据资产化的目标方向和广阔前景。基于数据资源化、数据产品化和数据资产化三个阶段，分析实践探索并总结可参考方法。报告还重点介绍了数据要素视角下的数据资产化并且阐述了数据资产价值评估方法。扫描二维码或点击文末“阅读原文”链接，下载完整报告。在强有力的国家战略指引下，数据交易市场的探索初见成效，但数据要素依然是棘手的交易。从数据新要素、数据要素新市场、数据要素市场的新数商等角度出发，探索数据要素视角下的数据资产化至关重要。该报告系统梳理数据要素流通交易的基本逻辑，尝试构建在数据要素市场中实现数据资产化的新路径；也从数据资产入表、质押融资等应用方式入手，勾勒数据资产应用市场的广阔前景，为改善数据要素市场各参与方的激励提供相应的对策建议。”黄丽华上海数据交易所研究院院长概念演变与认知转变报告细致阐述了数据相关概念的演变过程，以及人们对数据的认识发生了从对信息系统起支撑作用，到对组织业务起整体提升作用，再到作为新型生产要素促进数字经济发展的转变。进而在介绍数据资产现有定义和分类、数据价值实现路径的基础上，明确其与传统资产的区别和联系。微观视角下的数据资产化从微观视角，报告介绍了数据资产化的内部路径：首先归纳从数据资源到资产的转变过程所需要的核心能力；然后从理论层面介绍数据资产化的实施路径，包括数据资源化、数据产品化和数据资产化三个阶段，并参考无形资产，提出了内部研发数据资产的会计确认思路；再从实践层面总结了开展数据资源化、产品化和资产化的可参考方法；最后通过上海市公共数据资源建设与开放服务的案例，详细分析了公共数据资源化和产品化的探索。微观视角下的数据资产化提供了企业及机构在内部实现数据资源到资产转变的路径，强调了数据产品化的桥梁作用，以及数据资产化的目标集中在挖掘数据在内部的使用价值。数据要素视角下的数据资产化报告还介绍了数据要素视角下的数据资产化。数据作为新型生产要素，对生产方式变革具有重大影响，具有相应的经济特征、技术特征。同时，报告论述了数据要素视角下的经济逻辑、产权逻辑、会计逻辑，从中得出数据要素市场对数据资产化的作用。在此基础上详细剖析了从原始数据到可交易数据产品再到数据资产凭证服务的全过程中，在数据要素市场实现数据资产化的路径。最后，报告以数据资产质押融资为例，分析了企业数据资产服务的应用，并通过上海数据交易所部分挂牌产品总结了现有可交易数据产品概况。总体来看，数据要素视角下的数据资产化将致力于实现数据资产在流通交易中的交换价值，并从经济、产权、会计等角度回应了数据要素的全新属性，从全流程、全主体角度突出了释放数据资产价值所需要的体系建设内涵。数据资产价值评估此外，报告阐述了数据资产价值评估方法。通过归纳传统资产价值评估路径、评估方法，建立了基于数据要素视角的数据资产动态估值框架，并从成本途经、收益途经、市场途经等三个方面提出了对数据资产特征的量化考虑。报告在总结全文研究内容的基础上，从数据要素和微观视角分别总结了数据资产化面临的挑战，并提出了进一步推进数据资产化的对策建议。数据资产化的推进过程依然面临包括政策法规不够完善、技术路线暂未清晰、数据要素市场尚未成熟等诸多困难，针对这一社会性的系统工程，我们建议政府相关部门应打好隐私保护和数据安全的基石，充分发挥数据交易服务机构的功能，加快建立数据交易指导定价机制，共建良好的数据流通生态；企业端也应积极参与建立数据资产管理体系，让数据价值得以最大化释放。”张立钧普华永道中国区域经济及金融业主管合伙人联系我们张立钧普华永道中国区域经济及金融业主管合伙人电话：+86

汽车行业正在经历结构性、系统性和革命性的变革，技术进步和模式创新正在改变人们对汽车产品的传统认知，而这种改变还仅仅只是开始。站在行业新旧转换的交叉点，展望未来（至2035年），普华永道观察到中国新能源汽车行业将呈现出八个发展特点。01新能源车销售占据主导，新车和二手车销售均呈现快速增长态势普华永道预测，2035年中国乘用车销量接近2,700万，其中新能源汽车销量将超过1500万台（图1）。根据普华永道思略特《汽车动力系统研究》的论述，推演2035年，纯电及插电在豪华及入门的ABCD1车型以及普通的AB车型中占据优势（图2），估算纯电及插电混动占约58%；而普通价位CDEF车型中，ICE车型仍会拥有TCO（全生命周期成本）及续航里程等综合优势，而受迫于减排压力，车企会主推轻混及混动技术，其市占率超过40%。此外，预计2035年全国新能源汽车保有量将超过1亿辆，按照析出率8%计算，届时新能源二手车年交易量将达到840万。图1：中国按能源结构乘用车市场销量及二手车交易量数据来源：思略特分析图2：2035年主导的动力系统类型数据来源：思略特分析02市场参与主体更趋多元，制胜要素从产品功能主导向交互体验迁移展望2035，普华永道预测新势力、自主品牌以及合资品牌将三分天下，三者之间的边界将趋于模糊，市场参与主体将更加多元化（图3）。图3：新能源汽车竞争格局数据来源：思略特分析与此同时，新能源时代可持续生存的制造商将显著减少。新能源汽车技术研发投入的显著上升使得车企的盈亏平衡门槛进一步提高，2021年有销售数量的制造商为77个，其中24个制造商销量在1万辆以下、39个制造商在5万辆以下。伴随未来市场竞争机制进一步强化，留给落后者的时间越来越有限，经营不善、产能过剩、创新不足的车企将逐步被市场淘汰。对于能够在未来新能源时代生存下来的车企，取得成功的关键要素将从传统功能、硬件、价值主导向体验、交互、共情主导转变（图4）。行业领先者的先发优势带来了规模效应，建立了认知、渠道、成本壁垒，导致后来者进入难度加大。图4：制胜要素发生转变数据来源：思略特分析03技术创新将成为驱动和引领新能源汽车行业可持续发展的关键在三电领域，将围绕三个方面进行创新和突破。选择更可持续的技术路线，增强供应链掌控力：在市场初期，三元锂因其续航里程高而广受欢迎，但其太过依赖镍钴等稀缺金属；2021年，市场开始转向磷酸铁锂（图5），且随着技术进步，其性能也不断提升，预计装载量不断提升，而储量受限的三元锂则会应用于高端车型，占比下降。图5：磷酸铁锂是更可持续的正极材料发展新材料，提能降本：未来正极材料重点发展如高镍材料、高电压材料、富锂氧化物固溶材料及其他新型材料，负极材料重点发展如石墨材料、无定形碳材料、硅碳材料，最终通过固液态电解质结合技术，实现能量密度提升，成本降低的规划目标（图6）。图6：电池能量密度提升，成本下降数据来源：《节能与新能源汽车技术路线图2.0》模块化，标准化：换电业务与回收利用市场潜力巨大（图7），前装电池模块化，标准化有利于不同批次，不同车型，不同品牌的电池的回收利用，领军电池企业推动标准化、通用化有利于换电业务的普及，提高回收企业效率，有利于电池产业链健康发展。图7：换电及回收获得快速增长数据来源：思略特分析，东吴证券在自动驾驶领域，L4自动驾驶将获得大规模商用。从L2/3向L4升级在技术上是质的飞跃，不再需要驾驶员对安全性能提出了极高的要求；目前该技术路线通过运行设计域（ODD）方式定义应用场景，通过巧妙的场景设定，高效的特定场景的数据收集，挖掘和功能迭代来实现；但由于仍会有未知的新场景无法被事先定义，延续这条技术路线会不断完善场景，无限趋近L5。以目前的认知来看，一类极端场景是视觉混淆类，如行驶车辆识别到旁边公交车上惟妙惟肖的广告人物而公交车由于背景喷漆颜色却没有被识别到，如迎面而来的车辆上装载的塑料管掉落但由于颜色与道路颜色颇为相近而难以被识别；另一类是信号失灵，如极端风暴雨雪天气下雷达及传感器等信号不稳定造成的事故。当然，随着数据增多，很多极端场景的问题将被逐一攻克，但仍不断会有新的未知的小概率场景出现，这也正是目前自动驾驶技术路线的瓶颈所在。因此，普华永道认为2035年以前，行业会逐步触达基于场景和任务驱动的技术路线的效能边界，而从L4向L5突破，则需要更高级的“人工智能”赋能汽车拥有“自学习、自修复”未知场景的自主决策能力。在智能网联技术领域，智能网联在元宇宙加持下将汽车塑造为虚实融合的智能生活空间。除了我们目前已经了解的功能交互外，在高档空间中，智能穿戴技术、全息投影、XR（扩展现实）驱动座舱成为多项技术融合扩展应用空间，使车内获得更丰富的感官体验，比如座椅、味道均可以更具虚拟内容适配；还可以利用空间的密闭性，更好的应用全息投影等技术，将车内空间打造为智能虚拟世界的入口，例如乘坐者可在后排空间完成如见真人版的线上云会议，观看身临其境的演唱会等，面向最前沿、潮流、极客的消费者。图8：智能网联及座舱技术展望数据来源：思略特分析04未来消费人群将更加多元和更自我，低龄老年人成为重要的消费群体根据联合国预测数据，到2035年，相比于2015年，人群年龄结构将发生重大变化，年轻消费群体、特别是25至29岁年龄段的人数占比将显著下降，而55岁及以上人群的比例快速提升，中产家庭、女性群体、新生代依旧是驱动和引领消费的核心人群，但老年群体的飞速增长对未来新能源汽车消费也将带来显著影响。未来消费人群与今天相比将更加自信和自我，汽车企业需要在日趋多元化和圈层化的人群中，花费更多的时间和精力找准自己的目标受众。图9：2035年消费人群八大特征数据来源：思略特分析052035年将形成以L4

5月26日，普华永道应邀深度参与在贵阳举办的2022中国国际大数据产业博览会（简称“数博会”）。普华永道中国区域经济及金融业主管合伙人张立钧先生于今日线上出席“数据流通交易与市场培育论坛”，并以《数据资产价值与数据产品定价新思考》为主题发表主旨演讲。同时，普华永道与贵州省数据流通交易服务中心联合发布同名白皮书，并助力该中心在数据资产评估指引体系方面的研究。中国作为数据生产大国已明确表明数据在我国社会经济发展中的重要战略意义，国务院提出要规范培育数据交易市场主体，发展数据资产评估、登记结算、交易撮合、争议仲裁等市场运营体系，稳妥探索开展数据资产化服务。“普华永道中国区域经济及金融业主管合伙人张立钧先生表示：数据价值化进程正在从资源化走向资产化的阶段，未来很可能走向资本化。在此过程中，如何破解数据资产价值之迷、解决数据在不同阶段估值与定价，成为数据资产化的一道世界级难题。我们认为，数据资产在不同的价值实现路径或交易生态下都有不同的价值影响因素，如资源化阶段，主要考虑数据的完整性、准确性等质量因素；到资产化阶段，则更多需要考虑场景经济性、多样性等因素。在数据价值化过程中，我们所需要思考的则是如何将这些影响因素量化，体现出不同阶段下数据资产的合理价值，并以数据价值驱动赋能企业的整体价值提升，切实做到见微知著，数据驱行。自2021年相继发表《开放数据资产估值白皮书》和《数据资产化前瞻性研究白皮书》以来，普华永道一直在数据资产估值研究领域砥砺前行。在《数据资产价值与数据产品定价新思考》中，普华永道探索数据资产在不同开发及交易阶段与数据资产估值方法的对接，剖析现阶段交易范式下最适合推广的数据资产价值量化模型，并就当前数据资产估值与定价过程中涌现的两大难点提出初步解决思路。“普华永道中国并购交易服务合伙人、贵阳办公室主管合伙人陈春女士表示：近年来，普华永道在区域经济与数据资产方面积极探索，此次与贵州省数据流通交易服务中心深度合作，协助贵州省数据流通交易服务中心首推《数据产品成本评估指引1.0》《数据产品交易价格评估指引1.0》和《数据资产价值评估指引1.0》三大评估指引。该指引将由贵州省数据流通交易服务中心官方发布，与法律合规指引和数据安全指引一同构成在贵阳数交所挂牌的数据产品交易的三大规范性支柱。普华永道作为数据资产交易领域的先行者和引领者，积极探索将估值理论付诸于实践，在实践中不断优化和提升数据资产估值理论研究。未来，普华永道将与贵州省数据流通交易中心共同推出迭代版本的估值框架指引，助力于中国的数据要素流通生态构建，促进数据价值资源化、资产化和资本化。数据资产分类新解随着多样化数据资产的交易流通，普华永道发现数据资产估值和定价已离不开数据资产的功能与场景（应用行业/领域）以及交易阶段。因此，《数据资产价值与数据产品定价新思考》结合数据资产的商业应用和开发形式，对数据资产类别划分进行了一定归类调整，更便于在估值实践过程中进行数据资产价值分析，并进一步从商业化角度探索数据产品的定价问题。鉴于如上特性，相同的数据资产在实现其价值的过程中，也会因应用领域、使用方法和获利方式的不同而价值不同。深入探索数据资产估值框架——不同价值实现路径与估值方法对接《数据资产价值与数据产品定价新思考》从数据资产本身的价值实现路径进一步对接至其交易生态，从资源化、资产化及资本化三大阶段剖析数据资产的估值方法及价值驱动因素。

随着越来越多企业应用财政部发布的新租赁准则，普华永道推出【新租赁准则应用锦囊】，以案例或问答形式阐明新租赁准则的相关会计处理。案例在很多经营租赁协议中，出租人都会提供一些激励措施，例如：提供免租期、替承租人承担某些费用等。本期内容将通过具体案例分析出租人在提供这些激励措施时如何进行会计处理（假设以下案例均不适用《关于调整适用范围的通知》）。背景：出租人甲公司与承租人乙公司签订了一份为期10年的办公楼租赁合同，每年收取租金100万元，租金总额为1,000万元。经协商，甲公司同意提供租赁激励：情形一：甲公司免收乙公司第一年租金，剩余9年每年收取租金100万元。情形二：甲公司以现金方式为乙公司承担装修费用100万元，租金总额不变。情形三：甲公司以直接抵减租金的方式，替乙公司承担装修费用100万元。问题：针对以上租赁激励，甲公司应当如何进行会计处理？要点分析出租人提供免租期的，出租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期间内，按直线法或其他合理的方法进行分配，免租期内应当确认租金收入。出租人承担了承租人某些费用的，出租人应将该费用自租金收入总额中扣除，按扣除后的租金收入余额在租赁期内进行分配。结论情形一：在不扣除免租期的情况下，整个租赁期为10年。甲公司应将实际租金总额900万元在不扣除免租期的整个租赁期间10年内按直线法进行分配，即甲公司每年确认租金收入90万元，而不是在租赁期第一年不确认租金收入。情形二：甲公司以现金方式替乙公司支付装修费用100万元，虽然租金总额不变，但由于甲公司替乙公司支付装修费用，因此，承租人实际承担的租金总额为900万元。甲公司应当在实际支付装修费用时，确认一项应收租赁款100万元，并按照整个租赁期间10年内按直线法进行摊销，即甲公司每年按直线法确认租金收入90万元，并终止确认应收租赁款10万元。情形三：与情形二不同的是，由于甲公司为乙公司承担的装修费用100万元直接从租金中扣减，无需另行支付，所以不应当确认一项应收款项。因此，同情形一，甲公司应当直接将扣除装修费用后的租金总额900万元在整个租赁期间10年内按直线法进行分配，即甲公司每年确认租金收入90万元。会计准则及相关规定速递《企业会计准则第21号——租赁》应用指南（2019年修订）出租人提供免租期的，出租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期间内，按直线法或其他合理的方法进行分配，免租期内应当确认租金收入。出租人承担了承租人某些费用的，出租人应将该费用自租金收入总额中扣除，按扣除后的租金收入余额在租赁期内进行分配。往期回顾：【CAS聚焦】新租赁准则应用锦囊：未作为一项单独租赁处理的租赁变更下期预告：【CAS聚焦】新租赁准则应用锦囊：转租赁的分类对本文有任何问题，请联系：唐昆普华永道中国会计专业技术部合伙人邮箱：kun.tang@cn.pwc.com陆晓华普华永道中国会计专业技术部合伙人邮箱：frida.lu@cn.pwc.com张宇晖普华永道中国会计专业技术部总监邮箱：lisa.yh.zhang@cn.pwc.com王洁普华永道中国会计专业技术部高级经理邮箱：sarah.j.wang@cn.pwc.com万颖普华永道中国会计专业技术部经理邮箱：winnie.y.wan@cn.pwc.com国际准则|中国准则|美国准则

随着企业逐渐开始应用财政部发布的新租赁准则，普华永道推出【新租赁准则应用锦囊】，以案例或问答形式阐明新租赁准则相关会计处理。案例很多企业可能都遇到过租赁变更的情况，上一期的“新租赁准则应用锦囊”解析了扩大租赁范围时，企业应当如何进行会计处理。那么，当发生租赁范围减少或其他租赁变更时，企业应当如何进行会计处理呢？本期将通过具体案例进行分析。背景：承租人甲公司与出租人乙公司就5,000平方米的办公场所签订了10年期的租赁合同。年租赁付款额为50,000元，在每年末支付。租赁开始时，甲公司无法确定租赁内含利率，其增量借款利率为6%。在租赁变更之前，甲公司原使用权资产及原租赁负债的账面价值分别为184,002元和210,618元。假设在第6年年初，甲公司依然无法确定租赁内含利率，其增量借款利率为5%。情形一：在第6年年初，甲公司和乙公司同意对原租赁合同进行变更，自第6年年初起，将原租赁场所缩减至2,500平方米，每年的租赁付款额（自第6至10年）调整至30,000元。情形二：在第6年年初，甲公司和乙公司同意对原租赁合同进行变更，租赁场所和面积不变，但自第6年年初起，每年的租赁付款额（自第6至10年）降至30,000元。假设该案例不适用《关于调整适用范围的通知》。问题：上述情形下，甲公司应当如何进行会计处理？案例分析租赁变更，是指原合同条款之外的租赁范围、租赁对价、租赁期限的变更，包括增加或终止一项或多项租赁资产的使用权，延长或缩短合同规定的租赁期等。租赁变更不属于扩大租赁范围或延长租赁期限的，则不应作为一项单独租赁处理。租赁变更未作为一项单独租赁进行会计处理的，在租赁变更生效日，承租人应当分别按照有关租赁分拆和租赁期的规定，对变更后合同的对价进行分摊，并确定变更后的租赁期；采用变更后的折现率对变更后的租赁付款额进行折现，以重新计量租赁负债。在计算变更后租赁付款额的现值时，承租人应当采用剩余租赁期间的租赁内含利率作为折现率；无法确定剩余租赁期间的租赁内含利率的，应当采用租赁变更生效日的承租人增量借款利率作为折现率。就上述租赁负债调整的影响，承租人应区分以下情形进行会计处理：（1）租赁变更导致租赁范围缩小或租赁期缩短的，承租人应当调减使用权资产的账面价值，以反映租赁的部分终止或完全终止。承租人应将部分终止或完全终止租赁的相关利得或损失计入当期损益。（2）其他租赁变更，承租人应当相应调整使用权资产的账面价值。由于案例中的租赁变更不属于扩大租赁范围或延长租赁期限，不应作为一项单独租赁处理，因此甲公司应区分以下情形进行会计处理：租赁变更导致租赁范围缩小或租赁期缩短的，甲公司应当调减使用权资产的账面价值，以反映租赁的部分终止。甲公司应将部分终止租赁的相关利得或损失计入当期损益。其他租赁变更导致租赁负债重新计量的，甲公司应当相应调整使用权资产的账面价值。在租赁变更生效日（即第6年年初），甲公司应基于以下情况对租赁负债进行重新计量：①剩余租赁期为5年；②年付款额为30,000元；③采用修订后的折现率5%进行折现。据此，计算得出租赁变更后的租赁负债为129,884元，即129,884=30,000×（P/A，5%，5）。情形一：该案例属于租赁变更导致租赁范围缩小的情形。第一步，终止部分的会计处理。在租赁变更之前，甲公司原使用权资产及原租赁负债的账面价值分别为184,002元和210,618元。甲公司应基于原使用权资产部分终止的比例（即缩减的2,500平方米占原使用权资产的50%），来确定使用权资产及租赁负债账面价值的调减金额，因此，在租赁变更生效日（第6年年初），甲公司应终止确认50%的原使用权资产和原租赁负债，并将租赁负债减少额与使用权资产减少额之间的差额13,308元【即，（210,618–184,002）×

随着越来越多企业应用财政部发布的新租赁准则，普华永道推出【新租赁准则应用锦囊】，以案例或问答形式阐明新租赁准则相关会计处理。案例承租人甲公司与出租人乙公司就5,000平方米的办公场所签订了一项为期10年的租赁合同，租金为固定的每年10万元。在第6年初，甲公司和乙公司同意对原租赁合同进行变更，甲公司扩租同一办公楼内3,000平方米的办公场所，扩租的办公场所从变更租赁的时点起，立即可供甲公司使用。在第6年初，该办公楼内3,000平方米办公场所的市场租金为每年7.5万元，如果乙公司将相同的场所租赁给新租户，额外发生的营销成本通常为租金的4%左右。情形一：鉴于甲公司为现有租户，扩租后从第6年开始的租金为固定的每年15万元。情形二：扩租后从第6年开始的租金为固定的每年17.5万元，乙公司额外提供了一项租赁折扣，允许承租人甲公司每年少支付租金3,000元。会计处理相关考虑事项：在上述两种情形下，针对新增租赁范围的合同变更应当如何处理？要点分析根据租赁准则要求，租赁发生变更且同时符合下列条件的，承租人应当将该租赁变更作为一项单独租赁进行会计处理：（一）该租赁变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围；（二）增加的对价与租赁范围扩大部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当。情形一：在这种情形下，该租赁变更通过增加3,000平方米办公场所的使用权而扩大了租赁范围，增加的租赁对价为每年5万元；而新增3,000平方米的办公场所的单独价格（市场租金）为每年7.5万元，即使扣除乙公司如果将相同场所租赁给新租户通常将额外发生的约4%营销成本后的7.2万元（7.5万元–7.5万元x

随着越来越多企业应用财政部发布的新租赁准则，普华永道推出【新租赁准则应用锦囊】，以案例或问答形式阐明新租赁准则相关会计处理。案例A公司（承租方）与某出租方签订了五份小型办公空间的租赁协议。合同主要条款如下：请判断，上述五份租赁合同是否符合短期租赁？会计准则要点解析租赁期是指承租人有权使用租赁资产且不可撤销的期间，同时还应包括合理确定承租人将行使续租选择权的期间和不行使终止租赁选择权的期间。在确定租赁期和评估不可撤销租赁期间时，企业应根据租赁条款约定确定可强制执行合同的期间。如果承租人和出租人双方均有权在未经另一方许可的情况下终止租赁，且罚款金额不重大，则该租赁不再可强制执行。承租人应当基于所有相关事实和情况判断可强制执行合同的期间以及是否存在实质续租、终止等选择权以合理确定租赁期，如承租人在可行使相关选择权时预期能为承租人带来的重大经济利益、租赁资产对承租人运营的重要程度、与终止租赁相关的成本等。短期租赁，是指在租赁期开始日，租赁期不超过12个月的租赁。包含购买选择权的租赁不属于短期租赁。如果承租人对某类租赁资产选择采用短期租赁的简化处理，则未来对该类资产下所有的短期租赁都应采用简化处理。案例分析合同一合同一的租赁期为1年加上2年可延长的租赁期间，租赁期第1年，双方如提前终止租赁需要支付重大的罚金，因此可以合理确定承租人不会行使终止租赁选择权，否则对承租人而言经济损失重大。在此情况下，自租赁期开始日起的第1年有强制的权利和义务，是不可撤销期间。对于此后2年的延长期，由于双方均可单方面选择不续约而无需支付任何罚金，且预计对交易双方带来的经济损失不重大，该租赁不再可强制执行。因此，合同一的租赁期为1年，该租赁属于短期租赁。合同二合同二无固定到期日，且承租人和出租人都享有终止租赁选择权，通知期为三个月，双方行使终止选择权将承担的罚款并不重大。当承租人和出租人均有权在不经对方许可的情况下终止租赁且罚款金额不重大时，该租赁不再可强制执行，租赁期应为租赁起始日至双方可以解除合同的最早时间点。因此，合同二的租赁期仅为三个月，该租赁属于短期租赁。合同三合同三无固定到期日，但只有承租人有终止选择权，则租赁期取决于：从承租人角度判断，其是否可以合理确定不行使终止选择权，或在多长时间内不行使终止选择权。如果承租人可以合理确定其5年内不会行使终止选择权，则租赁期超过五年，应为长期租赁。如果承租人合理确定其仅在半年内不会行使终止选择权，则该合同符合短期租赁的条件。此外，假定承租人在租赁终止后可享有购买选择权，根据租赁准则第三十条，包含购买选择权的租赁，即使租赁期不超过12月，也不属于短期租赁。合同四合同四的租赁期限为10年，但只有出租人有权终止租赁，根据准则规定，仅出租人享有终止租赁选择权的，不可撤销的租赁期应包括终止租赁选择权所涵盖的期间。因此，租赁期等于租赁的合同期限（即

司库管理作为企业管理中最不可或缺的一部分，越来越成为全球商业领导者最为关注的话题之一。继上篇文章围绕普华永道全球司库对标分析研究着重分析了司库管理的数字化应用，本文将进一步阐释司库人员、资产负债表和现金流管理，以及资金风险管理的未来解决方案。点击“阅读原文”或扫描二维码，下载完整版报告，了解更多。01未来人才战略思维和数字化能力决定了未来司库人员的技能。在本次对标分析研究中，186位受访者认为除了司库管理专业知识外，战略思维、业务伙伴能力、技术亲和力是其最看重的三个特质。与以往任何时候相比，司库人员都需要成为一名数字化的顾问，随时准备支持最高管理层和企业的整体战略。这三个特质对整个财务组织都十分重要，并将协助司库人员建立一个现代的司库职能以发挥领导作用，与企业及其愿景保持一致。哪些技能和能力对未来的司库人员是重要的?

随着越来越多企业应用财政部发布的新租赁准则，普华永道推出【新租赁准则应用锦囊】，以案例或问答形式阐明新租赁准则相关会计处理。案例承租人与出租人签订了一份租赁合同，约定的租赁资产包括：（1）服务器，其中包括增加服务器容量的单独组件，这些组件根据承租人需要，陆续添加到大型服务器以增加服务器存储容量；（2）IT设备，包括供员工个人使用的笔记本电脑、台式电脑、平板电脑、桌面打印机和手机等；（3）办公家具，如桌椅和办公隔断等；（4）饮水机。问题：承租人的上述租赁资产是否满足“低价值资产”的定义？会计准则要点解析对于短期租赁和低价值资产租赁，承租人可以选择不确认使用权资产和租赁负债。其中，低价值资产租赁，是指单项租赁资产为全新资产时价值较低的租赁。承租人在判断是否是低价值资产租赁时，应基于租赁资产全新状态下的价值进行评估，不应考虑资产已被使用的年限。对于低价值资产租赁，承租人可根据每项租赁的具体情况，作出简化会计处理选择。低价值资产同时还应满足本准则第十条规定，即，只有承租人能够从单独使用该低价值资产或将其与承租人易于获得的其他资源一起使用中获利，且该项资产与其他租赁资产没有高度依赖或高度关联关系时，才能对该资产租赁选择进行简化会计处理。低价值资产租赁的标准应该是一个绝对金额，即仅与资产全新状态下的绝对值有关。新租赁准则应用指南例45中提及，“通常情况下，符合低价值资产租赁的资产全新状态下的绝对价值应低于人民币40,000元”。下表根据上述低价值资产租赁的判断条件，对本案例中的四类租赁资产是否符合低价值资产租赁进行逐一分析和判断：案例分析会计准则及相关规定速递《企业会计准则第21号——租赁》（2018年修订）第三十一条

理想的数字化司库理念并不仅仅意味着使用单一的技术平台，而是基于互联互通的技术形成，可以帮助企业提升价值并及时做出更好的决策。继上期文章结合普华永道全球司库对标分析研究分享了司库管理的六大主题后，本期将围绕此研究着重分析司库管理的数字化应用。对数字化应用的投资将有助于提高以前无法实现的生产力和洞察力。超过60%的受访者认为，数据分析能力、机器人流程自动化（RPA）和人工智能（AI）在未来两到三年极具潜力。区块链未来的应用案例尚不清楚，只有18%的受访者预测区块链在未来两到三年具备能力提升的相关性。01构建数字化司库生态系统普华永道CEO调查结果显示，高管们相信拥抱数字化才能实现可持续发展，并建议司库主管可以采取以下关键步骤:为转型制定业务案例。构建一个集中和整合的数据存储库。将司库管理规范和关键绩效指标嵌入业务流程。明确服务于数字化基础的技术架构。加强团队的技术和数字技能。AI、RPA、区块链和数据分析可以帮助解决很多司库管理核心流程问题，如现金流预测和财务风险管理。随着司库管理与企业业务的进一步融合，数字生态系统应该会利用来自整个公司内外不断增长的数据网络不断扩张。调查结果在普华永道全球司库对标分析研究中，188位受访者认为未来2到3年，数据分析、RPA、人工智能、区块链四个方面与司库管理相关性的占比情况如下图所示。您认为以下技术在未来2到3年与司库管理有多大的相关性?02利用新技术解决老问题现金流预测和捕捉外汇风险一直是管理上的挑战。目前，司库人员看到了利用数据分析和人工智能来增强其处理这些任务的方法和机会。类似地，支付和贸易流程（智能合约）被视为RPA和区块链的主要机会。公司还意识到实施新技术的潜在障碍，包括：缺乏业务案例、司库人员执行必要变革的技术限制，以及缺乏企业级的数字化转型战略。调查结果根据统计数据分析，针对司库管理的哪些领域与人工智能、数据分析、RPA和区块链技术最相关这一问题，183位受访者中，超过60%受访者认同司库管理的风险预测和分析领域与人工智能和数据分析技术相关性较高。超过40%受访者认同司库管理领域的执行付款和交易确认与RPA技术相关性较高。约40%的受访者认同司库管理领域的执行付款和贸易融资与区块链技术相关性较高。175位受访者对于司库管理中实现人工智能、数据分析和RPA这些技术面临的障碍的具体调查数据如下。根据统计数据分析，受访者认为实现三项技术的主要障碍均为“没有业务用例或没有明确的用例”。在司库管理中实现这些技术的障碍是什么？技术成为司库管理目标运营模型的核心组成部分。越来越多的司库从业者认为数字化工具可以使司库人员更好地管理司库流程，利用数据进行决策，并支持司库管理目标运营模型。各技术在司库管理目标运营模型中起到的作用和优势如下图所示。司库管理目标运营模型TMS：运输管理系统ERP：企业资源计划03明确司库数字化转型方向及步骤随着每年引入的技术越来越多，司库人员面临的关键挑战是确定适合转型的最佳功能，以确保它们不会滞后于应用曲线。大多数公司已经使用各种内部技术专家来帮助实现这一过程。为了实现司库管理的数字化转型，团队应该把重点放在强化“数字化司库平台”，使其可以承载新技术、金融科技解决方案，也可以支持未来的创新。司库的数字化转型可以从以下步骤开始：明确在效率、成本节约和报表数据洞察可用性方面需要改进的目标领域；确定可以部署的技术解决方案；建立一个数字化愿景——希望如何在一到两年内做出司库管理决策；制定公司可以遵循的实施路线图；与IT团队和其他内部及外部团队合作来量化业务实践；确定转型的关键驱动因素，包括项目经理；将目前的司库管理解决方案数据与其他来源数据进行整合，用于更新和完善报告；从能够在短时间内推动高价值增长的领域开始，包括探索金融科技解决方案的使用。在众多大型国企建设数字化司库体系的过程中，也遇到了如下一些常见挑战：集团总部（特别是大型集团）对于资金的管理力度不够，无法实现资金的一穿到底、全盘管控；资金无法与预算、核算、经营分析、指标考核联动管理；无法全面把控资金风险；集团下属各板块、各企业资金分布极度不均匀；司库仍然是作为一个后台的支持部门，无法发挥预想的价值。数字化转型提供了更多可能的选择协助企业司库的价值提升，并且解决原本令人一筹莫展的问题，在后续文章中将进一步阐释司库人员、资产负债表和现金流管理，以及资金风险管理的未来解决方案。相关阅读：【国企改革观象台】全球司库对标分析研究：数字化司库需要多方兼责（上篇）如欲了解更多信息，请联系：陈静普华永道中国国企业务主管合伙人电话：+86

生物医药公司的研发活动是形成产品核心技术的主要方式，包括自主研发及与第三方合作等形式推进并扩大公司管线。通过将研发活动外包至第三方研究机构（CRO），或从第三方直接引进新药许可（license-in），可以加快新药研发及商业化周期，提高相关领域的专业化程度，降低部分成本压力。近年来，许可引进(license-in)作为一种较新的产品及技术引入方式，具有帮助产品快速进入市场，增强引进方技术优势等特点，也是近期医药公司的关注热点。本期节目将重点介绍与许可引进及第三方资助研发等情形下美国通用会计准则的相关处理。案例背景：A公司与B公司签订了引进生产某种化合物的技术许可协议。合同规定A公司在未来三年中，可以在其自有厂房内使用该技术进行研发活动，但不得转让或将其用于其他项目。同时为了获得该技术许可，A公司将向B公司支付300万美元的不可退还款项。B公司未来可从该化合物的销售中获得20%的特许权使用费。情形1：不可转让的技术许可合同条款根据美国会计准则ASC

当数字化、全球化与后疫情相互碰撞，企业经营中的风险与机遇进一步增强，而司库管理作为企业管理中最不可或缺的一部分，越来越成为全球商业领导者最为关注的话题之一。普华永道全球司库对标分析研究（Global

随着越来越多企业应用财政部发布的新租赁准则，普华永道推出【新租赁准则应用锦囊】，以案例或问答形式阐明新租赁准则相关会计处理。实质租赁付款额是指在形式上可能包含变量、但实质上无法避免的付款额，应纳入租赁负债的计量。以下三个案例可以帮助理解和判断实质租赁付款额。案例1承租人甲公司是一家知名零售商，入驻某大型综合购物中心，租赁期为10年。根据租赁合同，若年销售额不足1,000元，则年租金为1元；若年销售额超过1,000元，则年租金为100万元。同时合同约定，承租人应当保持正常营业，因此实质上并无营业额不足1,000元的可能性。案例2承租人甲公司是一家知名零售商，入驻某大型综合购物中心，租赁期为10年。根据租赁合同，每年租金按照当年销售额的3%计算确定。甲公司近年销售额均稳定在1亿元人民币之上，并预计在可预见的将来保持持续增长趋势，因此甲公司预计租赁期内每年应支付的租金额将不少于300万元(=10,000万*3%)。案例3承租人甲公司租入一台机器设备，租赁期为25年，该设备的准确产能需安装完毕并运行1年后方可确定，因此，租金按如下方式确定：第1年：固定金额；第2-15年：在第1年末，根据第1年下半年的实际产出确定；第16-25年：根据各年的实际产出决定。问题：上述三个案例中是否包含实质固定租赁付款额？会计处理相关事项考虑租赁付款额包括以下五项内容：其中，实质固定租赁付款额指形式上可能包含变量，但实质上无法避免的付款额，如：付款额设定为可变租赁付款额，但该可变条款几乎不可能发生，没有真正的经济实质。比如：付款额仅需在租赁资产经证实能够在租赁期间正常运行时支付，或者仅需在不可能不发生的事件发生时支付；付款额初始设定为与租赁资产使用情况相关的可变付款额，但其潜在可变性将于租赁期开始日之后的某个时点消除，在可变性消除时，该类付款额成为实质固定付款额。承租人有多套付款额方案，但其中仅有一套是可行的，在此情况下，承租人应采用该可行的付款额方案作为租赁付款额。承租人有多套可行的付款额方案，但必须选择其中一套。在此情况下，承租人应采用总折现金额最低的一套作为租赁付款额。案例1解析：该案例中，虽然租金形式上为基于业绩的可变金额，但鉴于所约定的业绩标准极低，几乎不可能发生实现不了1,000元年销售额的情况，因此每年100万元的租金实质上无法避免，应为实质固定付款额。案例2解析：虽然基于历史销售情况及相关经验，甲公司预计年租金额不低于300万元的可能性很高，但该租金仍完全且直接取决于租赁期内销售绩效的变动。该可变租金对承租人和出租人而言并非无法避免的实质固定付款额。案例3解析：第2-15年的租金在初始设定时为与租赁资产使用情况相关的可变租金，但其可变性将在第1年末消除。因此，在第1年末，第2-15年的租金成为实质固定租赁付款额，应据此对租赁负债重新计量并调整使用权资产。会计准则及相关规定速递《企业会计准则第21号——租赁》（2018年修订）第十八条

随着越来越多企业应用财政部发布的新租赁准则，普华永道推出【新租赁准则应用锦囊】，以案例或问答形式阐明新租赁准则相关会计处理。可变租赁付款额，是指承租人为取得在租赁期内使用租赁资产的权利，向出租人支付的、因租赁期开始日后的事实或情况发生变化（而非时间推移）而变动的款项。取决于指数或比率的可变租赁付款额应包含在租赁负债的计量中，其他可变租赁付款额应当在实际发生时计入当期损益。以下两个案例有助于理解可变租赁付款额的会计处理。案例1承租人在通胀环境下运营并签订了一项为期10年的不动产租赁合同，每年的租赁付款额为50,000元，于每年初支付。合同规定，租金在租赁期开始日后每两年基于过去24个月消费者价格指数的上涨进行上调。租赁期开始日的消费者价格指数为125，预期第三年初的消费者价格指数为130，第三年初的实际消费者价格指数为135。案例2某租赁合同约定，承租人租赁输油管道进行油品运输，租赁期为10年。每月的租赁付款额按照“当月油品运输量

2021年先后出台了《中华人民共和国民办教育促进法实施条例》(简称“新民促法”)，以及《关于进一步减轻义务教育阶段学生作业负担和校外培训负担的意见》(简称“双减意见”)。这两份文件对整个中国的教育市场产生了显著的影响。其中，双减意见的出台直接影响到了很多线上及线下教育机构的经营模式。从会计的角度来看，至少存在以下几点潜在影响需要教培类公司关注。双减意见的潜在会计影响一、商誉及其他长期资产的资产减值资产减值可能是教培行业的企业首先会面对的问题，以下内容将简单介绍商誉以及其他长期资产的减值处理。对于商誉及无固定使用年限的无形资产的减值，根据ASC350的要求，企业需要首先做出一个定性分析，判断是否有发生可能导致商誉或无形资产公允价值低于账面价值的事项，例如市场环境的变化，法律法规的变化，自然灾害的发生等等。如果存在减值迹象，则进一步定量分析。计算对应商誉或无形资产的公允价值，与账面价值进行比较，进而得出减值金额。固定资产减值首先需要区分资产的类型，是持有，待售，还是自持使用。如果是持有待售资产，公司需要去比较资产的预计销售价格扣减相应交易费用后，是否会低于资产的账面价值。若低于账面价值，则需将差额作为减值金额。如果是自持使用资产，公司需要使用两步法模型进行判断。二、持续经营假设持续经营假设及非持续经营假设为公司财务报表的两种不同的编制基础。不同假设下的会计处理也有截然不同的方法。管理层需要判断是否在报告期内存在任何情况或报告期期后重大事项，导致管理层对于持续经营假设存在重大疑虑。若管理层发现了导致对于持续经营产生重大疑虑的事项，则需进一步判断是否管理层已有针对性的计划解决上述重大疑虑，以及相应计划是否可以被恰当执行。此外，在财务报表附注中，管理层也需要对持续经营假设的运营做出充分披露，包括对于识别出的导致重大疑虑事项，相应事项具体的严重程度，以及管理层计划应对此事项的计划。持续经营假设三、或有负债与预计负债在企业受到双减意见的影响正值转型的过程中，可能会遇到相应人员遣散，客户赔偿，法律法规合规性处罚等众多事项。这些事项都需要公司评估其不确定性并做出相应披露，并根据准则的要求做出会计处理。本期主要内容01双减意见的潜在会计影响资产减值持续经营假设或有事项及预计负债的评估本期主播介绍陆一乐先生是普华永道中国审计部高级经理。陆先生熟悉美国、香港及中国会计准则，对各大资本市场监管机构的要求有着丰富的经验。陆先生的主要客户包括生物医药、汽车、教育、工业制造等行业公司。所提供的服务主要包括在美国市场的首次公开发行（IPO）、上市后的定期申报以及与SEC沟通、复杂交易的会计处理和报表披露等问题。陆先生亦在帮助中国公司着眼未来于资本市场上市而进行的财务报告体系重组、公司内部治理和内部控制体系提升方面有着丰富的经验，为客户提供最新实务应用指南。张佳华女士对审计及美国资本市场上市工作具有丰富的专业服务经验，她曾先后参与多家跨国公司及中国企业的审计、会计和咨询服务。主要服务于拟在境外上市和已上市的中国互联网及零售企业。她的客户覆盖不同行业，包括电商及互联网新零售行业、互联网娱乐及服务行业、教育行业等上市及拟上市公司审计。她所提供服务主要包括在美国、中国及香港的首次公开发行（IPO）及上市后的定期审计。张女士的客户包括于不同市场进行两地上市的公司，因此她对于应对两地上市企业财务汇报及监管机构的要求亦富有经验。联系我们徐伟普华永道中国合伙人

随着越来越多企业应用财政部发布的新租赁准则，普华永道推出【新租赁准则应用锦囊】，以案例或问答形式阐明新租赁准则相关会计处理。案例A公司作为承租人租赁了一处办公楼物业，租期为10年，附有5年的续租选择权。于租赁开始日，A公司认为其不会行使该续租选择权，因此将租赁期确定为10年。A公司将所承租的办公楼作为其总部办公场所，在该办公楼使用7年后，假设A公司发生了以下事项：情形一：A公司决定将该办公楼转租给第三方，并且与第三方签署了为期8年的转租协议。情形二：A公司董事会批准了一项5年的商业计划，该计划假设10年租赁期满后A公司将续租该办公楼。问题：第7年末，A公司是否应对该办公楼的租赁期进行重新评估？会计准则要点解析对租赁期和购买选择权的重新评估租赁准则规定，发生承租人可控范围内的重大事件或变化，且影响承租人是否合理确定将行使相应选择权的，承租人应当对其是否合理确定将行使续租选择权、购买选择权或不行使终止租赁选择权进行重新评估，并根据重新评估结果修改租赁期。承租人可控范围内的重大事件或变化包括但不限于下列情形：（1）在租赁期开始日未预计到的重大租赁资产改良，在可行使续租选择权、终止租赁选择权或购买选择权时，预期将为承租人带来重大经济利益；（2）在租赁期开始日未预计到的租赁资产的重大改动或定制化调整；（3）承租人做出的与行使或不行使选择权直接相关的经营决策。例如，决定续租互补性资产、处置可替代的资产或处置包含相关使用权资产的业务。案例分析根据上述准则要点，承租人对租赁期的重新评估的前提为，发生承租人可控范围内的重大事件或变化，且影响承租人是否合理确定将行使相应选择权。据此，本文对上述两种情形下是否应对租赁期进行重新评估进行分析：情形1：对承租的写字楼签署转租协议构成承租人A公司可控范围内的重大事件，由于租赁开始日，A公司认为其不会行使该续租选择权，为期8年的转租协议将导致承租人必须行使5年的续租选择权。因此，该事件对承租人是否合理确定将行使相应选择权产生了影响，在转租协议达成日，承租人A公司应当对其所承租办公楼的租赁期进行重新评估。情形2：董事会批准的5年商业计划属于公司可控范围内的事件，但是否构成重大事件或变化，则涉及重大判断。例如，假设A公司所承租物业为普通的办公楼，随着时间的流逝，综合考虑新的办公场所租金成本，重新搬迁成本等因素，A公司在租期结束时进行续租的可能性逐渐增加，直至可以合理确定的程度，但这一变化是随着时间推移逐渐发生的。尽管A公司在制定新的商业计划时预期将会行使续租选择权，但该办公楼对于商业计划整体而言并不重要，在制定和批准商业计划的过程中未特别提及是否改变办公场所，亦未特别进行讨论。因此，上述事实表明新的商业计划的批准并不足以构成重大事件或变化，从而A公司不应对租赁期进行重新评估。反之，如果A公司管理层在制定5年商业计划的过程中，对不改变办公场所的决定进行了详细的讨论，并且将其作为商业计划的一项重要前提条件向董事会进行了说明，这一事实则表明新的商业计划的批准构成一项重大事件和变化，则A公司需要对租赁期进行重新评估。会计准则及相关规定速递《企业会计准则第21号——租赁》（2018年修订）第十五条

2022年1月19日至23日，中国人民政治协商会议上海市第十三届委员会第五次会议、上海市第十五届人民代表大会第六次会议顺利召开。上海市政协委员、普华永道亚太及中国主席赵柏基先生出席会议，聚焦“城市数字化转型、‘碳服务’生态圈、数据资产交易与流通、数据安全审计和评估机制、数字经济与绿色低碳协同发展、上海市人才一体化发展”等方面，为上海进一步提升城市能级和核心竞争力建言献策。01加快推进城市数字化转型，打造上海先例近年来，上海瞄准打造具有世界影响力的国际数字之都，在数字化转型方面起步早、起点高、潜力大。但城市数字化转型对世界上所有国家城市来说都是新课题，探索数字化的道路上先例有限。赵柏基指出在数字化建设实际的推进过程中，依旧面临着项目管理协调机制待完善、政企合作模式待深化、跨部门系统数据联动待加强等一系列困难和挑战。期待上海形成具有自身特色的数字化转型“方法论”和“技术路线”，为世界贡献数字化转型的上海案例，引领长三角地区乃至更大范围的数字化协同发展。一是建立城市数字化牵头委办小组加强整体指导，设立平台公司承接项目开发。可在市级层面设立牵头委办小组，统筹考虑智慧城市系统的各方面、各层次、各要素。协调多方利益诉求，结合上海市各区、各部门自身特色和基础，明确及制定合理有效的实施路径。二是兼顾资金与运营，依托国资力量，构建政企合作互动有机闭环。可设立智慧城市发展引导基金，撬动社会资本投入上海城市数字化转型建设中，用国资力量推动一系列智慧城市项目落地和配套发展。三是持续深化上海城市数字一体化，增强跨区、跨部门的数字协同融合。可通过搭建数字化应用场景，形成以城市有机整体运行的视角，形成数字的汇聚沉淀，并利用大数据、云计算、机器学习等先进技术手段对其进行整合和重新利用。02打造双核驱动的“碳服务”生态圈去年10月公布的《上海加快打造国际绿色金融枢纽服务碳达峰碳中和目标的实施意见》提出，上海到2025年基本建成具有国际影响力的碳交易、定价、创新中心，基本确立国际绿色金融枢纽地位。这彰显了上海作为国际一流城市的责任心和行动力。作为改革先行区，上海在保障经济发展和完成碳达峰目标的过程中，具备创新和先行优势。赵柏基认为上海可以结合产业基础和资源优势，构建碳产业生态，在碳领域占据更为权威的国际地位，形成一套可复制、可推广的“上海经验”。一是构筑“碳服务”生态圈。上海可以凭借服务业龙头的集聚优势，率先建立中国“碳服务商”联盟，链接全球“双碳”目标的关键利益群体，打造“双碳”一站式服务中心。同时探索设立“碳服务”产业的全球服务标准，建设综合性的“碳服务”平台。二是重点布局金融、科创领域，解决绿色发展核心问题。鼓励发展例如第三方碳委托交易、碳排放权交易成本收益核算、碳金融审计、ESG（环境、社会及治理）信息披露等碳市场配套服务；打造全国领先的绿色全要素交易市场，拓展绿色金融衍生品市场。建议上海可结合“全球科创中心”的功能定位，重点关注和培育储能、能源互联网、“负碳”这三大核心技术，打造专业化、规模化、前沿化的“负碳”技术示范城市。三是关注数字化赋能，丰富服务场景。可建立数字化“碳账户”，将公众日常生活行为当中的减碳量，换算成“碳积分”，建立碳普惠运营机制。应尽早建立绿色金融数据库，完善数据的认证、评级、监控流程和信息披露机制。四是标准规则双管齐下，实现国内外“碳服务”话语权提升。上海可参考欧盟“2026碳关税”等重大规则变化来提前布局，探索例如在自贸区内开展“碳关税出口退税”的试点改革，逐步形成可复制、可推广的经验。03健全数据资产确权、入表、估值方面的法规及细化标准数据要素市场化已成为建设数字中国不可或缺的一部分，其核心价值的释放离不开数据的交易与流通。2021年11月，上海成立数据交易所，并发布《上海市数据条例》，走在数据资产交易与流通的前列。但从当前数据资产确权、入表和估值方面来看，其在法规健全、标准建立与落地实践层面仍任重道远。赵柏基指出上海可以率先建立开源的数据可携带平台与生态、鼓励企业进行数据资产披露、开展数据资产评估试点，抢占数据交易先机。一是先试先行，探索如何有效实现和监管数据可携带权。上海可率先建立开源的数据可携带平台与生态，实现用户在不同平台之间的个人数据迁移。明晰个人数据可携权和政府及企业层面的数据使用权、收益权的内涵与外延，积极探索数据可携带权的落地和有效监管。二是鼓励企业进行数据资产披露。可率先鼓励企业进行数据资产披露，对于表内、表外资产分别予以确认并进行分析。可以对国内、国际数据资产入表的表率进行分阶段、分步骤的试点。三是率先开展数据资产评估试点，对特定行业的数据资产进行评估。上海可以考虑从特定领域的国有企业开始试点，进行数据资产评估。通过集中、系统、有组织地引入各方专家资源，对估值方法中的新点、难点进行研究分析，为相关政策的细化和落地实践提供指引。04明确数据安全审计、评估机制的标准和规范2021年是我国互联网法制进程中具有里程碑意义的一年。目前，《网络安全法》《数据安全法》和《个人信息保护法》形成了我国网络空间治理的三驾马车，共同构建起一个强大的法律体系。但相关安全审计、评估的行业准则和执行规范尚有待探讨和明确。赵柏基认为上海作为数字化转型的排头兵以及首批落地数据交易所的城市之一，可率先在数据安全和数据流通之间建立信任机制，尽快制定并出台与安全审计、评估相关的配套措施，为全国带来有益的、可借鉴推广的经验。一是尽快明确第三方安全审计、评估机构的资质和准入要求。二是制定安全审计、评估的范围与标准。三是明确安全审计、评估报告的内容、使用方式和时效。05推动数字经济与绿色低碳协同发展数字技术与实体经济的融合带来了新市场和新业态，为经济增长带来活力。既能有效应对人口红利减少、传统经济调控手段效果递减等挑战，又能助力传统企业转型升级，提高资源利用率，更好地响应“碳达峰、碳中和”的发展要求。赵柏基提出上海在深化“五个中心”、做优“五型经济”、强化“四大功能”的建设过程中，可以发挥自身优势，联合长三角地区，推动数字经济与绿色低碳协同发展，共构新发展格局。一是聚焦重点产业和产业链关键环节。建议上海充分发掘和利用长三角地区一体化发展的平台促进效应，在人工智能领域、汽车产业领域、高端装备产业领域，实现平台化赋能。二是发挥引领作用，打造数字经济创新高地。上海可以发挥在完善数据条例方面的引领和示范作用，通过上海数据交易所，联合签约数商将公共数据授权运营范围扩大至长三角地区，形成区域辐射、共享开放的运营模式。三是利用数字技术助推碳市场发展，加快产业绿色转型升级。建立绿色金融线上交易系统，探索碳金融衍生品线上交易，加强与绿色金融国际组织的交流与合作，确立上海国际绿色金融枢纽的地位，保障“碳达峰、碳中和”目标的顺利实现。06统筹、共享，提供“人才全生命周期”管理，推动上海人才一体化发展作为上海打造未来发展的重要增长极和服务辐射长三角的战略支撑点，五大新城亟需在产业链、价值链等重要环节取得突破。相较于上海中心城区的人才密度，五大新城的人才基础相对薄弱，需要加强与中心城区的人才协同，推动上海市人才一体化发展，打造全球人才高地。赵柏基提出当务之急是，推动上海市的人才一体化发展，打造全球人才高地。一是完善人才的统筹及规划。可在完成人才数量及类型的预估和规划的基础上，加强对人才质量和能力素质模型的打造。二是推动人才的共享合作和有序流动。应尽快打破各区的行政壁垒，构建人才合作和共享平台，针对培养周期长的核心稀缺人才，通过资源共享、聚力协作来实现共赢。三是提供“人才全生命周期”管理。建议从“人才全生命周期”的视角出发，理解人才的诉求，针对行业领军人才、战略科技人才等，除了户口、薪酬等传统手段，关注制定更加人性化、差异化的吸引政策和措施。四是建立人才数据库，共享数字化看板。可充分整合企业、高校以及专业机构的力量，进一步优化上海人才数据库，推动上海各区之间人才数据的互联互通与共享共用。赵柏基先生担任上海市政协委员以来，持续为上海的发展建言献策，致力于让绿色成为城市高质量发展的底色，让数据成为城市高质量发展的基石，让人才成为城市高质量发展的动能。普华永道正以新方程战略开启新时代新征程，助力上海建设全球卓越城市。©

随着越来越多企业应用财政部发布的新租赁准则，普华永道推出【新租赁准则应用锦囊】，以案例或问答形式阐明新收入准则的相关会计处理。引言租赁期的判断决定了什么期间内的租金应被纳入承租人的租赁负债，影响承租人能否适用短期租赁的简化处理，亦是出租人对租赁分类的判断及后续处理的重要因素。因此，确定租赁期非常关键。若租赁合同中包含承租人续租选择权或终止租赁选择权，承租人合理确定是否将行使该等权利直接影响租赁期的确定。案例1承租人甲公司签订了一份建筑租赁合同，包括4年不可撤销期限和2年按照市价行使的续租选择权。在搬入该建筑之前，承租人花费了大量资金对租赁建筑进行了改良，预计在4年结束时租赁资产改良仍将具有重大价值，且该价值仅可通过继续使用租赁资产实现。案例2承租人乙公司租入某办公楼的一层楼，为期10年。乙公司有权选择在第5年末提前终止租赁，并以相当于6个月的租赁作为罚金。每年的租赁付款额为固定金额为120,000元。该办公楼是全新的，并且在周边商业园区的办公楼中处于技术领先水平。上述租赁付款额与市场租赁水平相符。问题：如何分析上述两个案例中的租赁期？会计处理相关考虑事项要点解析在租赁期开始日评估承租人是否合理确定将行使续租选择权或将不行使终止租赁选择权时，企业应当考虑对承租人行使续租选择权或不行使终止租赁选择权带来经济利益的所有相关事实和情况，包括自租赁期开始日至选择权行使日之间的事实和情况的预期变化。案例1的核心问题是：在租赁期开始日，评估甲公司合理确定于第4年末是否将行使续租选择权？鉴于甲公司已花费了大量资金对租赁建筑进行改良，且预计在4年结束时租赁资产改良仍将具有重大价值，在此情况下，甲公司合理确定将行使续租选择权，因为如果在4年结束时放弃该租赁资产改良，甲公司将蒙受重大经济损失。因此，在租赁开始日，应确定租赁期为6年。案例2的核心问题是：在租赁期开始日，评估乙公司合理确定于第5年末是否将行使选择权提前终止租赁？如果在租赁期开始日，乙公司评估后认为，6个月的租金对于乙公司而言金额重大，同等条件下，也难以按更优惠的价格租入其他办公楼，则可以合理确定不会选择提前终止租赁，因此租赁期确定为10年，其租赁负债不应包括提前终止租赁时需支付的罚金。会计准则及相关规定速递《企业会计准则第21号—租赁》第十五条租赁期，是指承租人有权使用租赁资产且不可撤销的期间。承租人有续租选择权，即有权选择续租该资产，且合理确定将行使该选择权的，租赁期还应当包含续租选择权涵盖的期间。承租人有终止租赁选择权，即有权选择终止租赁该资产，但合理确定将不会行使该选择权的，租赁期应当包含终止租赁选择权涵盖的期间。《企业会计准则第21号——租赁》应用指南在租赁期开始日，企业应当评估承租人是否合理确定将行使续租或购买标的资产的选择权，或者将不行使终止租赁选择权。在评估时，企业应当考虑对承租人行使续租选择权或不行使终止租赁选择权带来经济利益的所有相关事实和情况，包括自租赁期开始日至选择权行使日之间的事实和情况的预期变化。需考虑的因素包括但不限于以下方面：（1）与市价相比，选择权期间的合同条款和条件。例如：选择权期间内为使用租赁资产而需支付的租金；可变租赁付款额或其他或有款项，如因终止租赁罚款和余值担保导致的应付款项；初始选择权期间后可行使的其他选择权的条款和条件，如续租期结束可按低于市价的价格行使购买选择权。（2）在合同期内，承租人进行或预期进行重大租赁资产改良的，在可行使续租选择权、终止租赁选择权或者购买租赁资产选择权时，预期能为承租人带来的重大经济利益。（3）与终止租赁相关的成本。例如，谈判成本、搬迁成本、寻找与选择适合承租人需求的替代资产所发生的成本、将新资产融入运营所发生的整合成本、终止租赁的罚款、将租赁资产恢复至租赁条款约定状态的成本、将租赁资产归还至租赁条款约定地点的成本等。（4）租赁资产对承租人运营的重要程度。例如，租赁资产是否为一项专门资产，租赁资产位于何地以及是否可获得合适的替换资产等。（5）与行使选择权相关的条件及满足相关条件的可能性。例如，租赁条款约定仅在满足一项或多项条件时方可行使选择权，此时还应考虑相关条件及满足相关条件的可能性。往期回顾【CAS聚焦】新租赁准则应用锦囊：新冠疫情下的欠付租金或租金减让下期预告【CAS聚焦】新租赁准则应用锦囊：对租赁期和购买选择权的重新评估对本文有任何问题，请联系：唐昆普华永道中国会计专业技术部合伙人邮箱：kun.tang@cn.pwc.com陆晓华普华永道中国会计专业技术部合伙人邮箱：frida.lu@cn.pwc.com张宇晖普华永道中国会计专业技术部总监邮箱：lisa.yh.zhang@cn.pwc.com张宏敏普华永道中国会计专业技术部高级经理邮箱：april.hm.zhang@cn.pwc.com卢翊楠普华永道中国会计专业技术部高级经理邮箱：yinan.lu@cn.pwc.com国际准则|中国准则|美国准则

随着越来越多企业应用财政部发布的新租赁准则，普华永道推出【新租赁准则应用锦囊】，将以案例或问答形式阐明新租赁准则相关会计处理。受新冠疫情（以下简称“疫情”）影响，部分承租人出现欠付租金、或取得出租人租金减让的情况。财政部于2020年和2021年分别发布了《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》（财会〔2020〕10

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随着企业逐渐开始应用财政部发布的新租赁准则，普华永道推出【新租赁准则应用锦囊】，以案例或问答形式阐明新租赁准则相关会计处理。以租赁期开始日为起点，承租人和出租人开始进行租赁的会计处理。承租人应当在租赁开始日确认使用权资产和租赁负债，除非应用短期租赁和低价值资产租赁简化处理。出租人应当对融资租赁在租赁期开始日确认应收融资租赁款，并终止确认融资租赁资产；对经营租赁从租赁期开始日的租赁期内确认租金收入。因此，确定租赁期开始日非常关键。案例某商场作为出租人，与承租人商户就一个特定商铺签订了租赁合同，出租人于20X1年1月1日将商铺钥匙交付给承租人，承租人在收到钥匙后，就可以自主安排对商铺的装修布置，并安排搬迁。合同约定有6个月的免租期，承租人自20X1年7月1日起才开始按照合同约定每个月支付租金。

11月25日，2021全球数商大会及上海数据交易所揭牌暨系统发布仪式于上海举行。普华永道受上海市经济和信息化委员会（以下简称“上海经信委”）与上海数据交易所委托，主办本届大会的数据资产化分论坛，邀请业界知名专家学者共同交流分享经验、探讨数据资产化的前进之路。本次大会以“数联全球，商通未来”为主题，首次提出“数商”

随着企业逐渐开始应用财政部发布的新租赁准则，普华永道推出【新租赁准则应用锦囊】，以案例或问答形式阐明新租赁准则相关会计处理。案例很多公司在日常经营活动中都可能会使用服务器进行数据处理、传输及存储等。实际操作中与服务器相关的协议约定各有不同，本文采用决策树对不同服务器的使用协议是否包含租赁进行评估。案例一：甲公司为了满足不断增长的数据处理及存储需求，同电信公司（供应商）签订了为期三年的网络服务合同。合同约定，由电信公司提供符合特定质量要求的网络服务。供应商使用服务器在网络中进行数据传输，对网络服务的速度和质量提供保证。为了更好地提供该项服务，供应商在甲公司的场所安装和配置服务器，仅供甲公司使用。必要时，供应商可以重新配置或更换服务器，以保证持续提供符合要求的网络服务。甲公司并不直接操作服务器，也不对服务器的使用做出任何重大决定。案例二：乙公司与信息技术公司（供应商）签订合同，在3年内使用指定服务器。供应商根据乙公司指示在其场所交付和安装服务器，并在整个使用期间根据需要为服务器提供维修和维护服务。供应商仅在出现故障时更换服务器。乙公司可以决定在服务器上存储哪些数据，以及如何使用该服务器支持其运营。乙公司可以在整个使用期间主导服务器的使用。问题：上述两个案例中是否包含租赁？案例一：不包含租赁（1）供应商在甲公司场所安装和配置服务器，由于服务器已经安装在甲公司，供应商一般很难转移，因此存在已识别资产；（2）由于服务器仅供甲公司使用，因此甲公司可以获得几乎所有的经济利益；（3）供应商可在需要时重新配置或更换服务器，以保证持续提供符合要求的网络服务。甲公司不直接操作服务器，也不对服务器的使用做出任何重大决定，因此不能决定资产的使用，也不存在预先决定。因此，案例一中不包含租赁，是一项服务合同。案例二：包含租赁（1）供应商根据乙公司指示在其场所交付和安装服务器，由于服务器已经安装在乙公司，供应商一般很难转移，因此存在已识别资产；（2）乙公司有权获得在3年内使用服务器所产生的几乎全部经济利益，因此，乙公司在整个使用期间拥有服务器的独家使用权；（3）乙公司有权决定在服务器上存储哪些数据，以及如何使用该服务器支持其运营，乙公司可就服务器的使用目的和使用方式作出相关决定。同时，乙公司也是使用期内唯一可对服务器的使用作出决定的一方，因此乙公司有权主导服务器的使用。结论：案例一中不包含租赁，是一个服务合同。案例二中包含租赁。会计准则及相关规定速递《企业会计准则第21号——租赁》（2018年修订）第五条为确定合同是否让渡了在一定期间内控制已识别资产使用的权利，企业应当评估合同中的客户是否有权获得在使用期间内因使用已识别资产所产生的几乎全部经济利益，并有权在该使用期间主导已识别资产的使用。《企业会计准则第21号——租赁》（2018年修订）第六条已识别资产通常由合同明确指定，也可以在资产可供客户使用时隐性指定。但是，即使合同已对资产进行指定，如果资产的供应方在整个使用期间拥有对该资产的实质性替换权，则该资产不属于已识别资产。同时符合下列条件时，表明供应方拥有资产的实质性替换权：（一）资产供应方拥有在整个使用期间替换资产的实际能力；（二）资产供应方通过行使替换资产的权利将获得经济利益。企业难以确定供应方是否拥有对该资产的实质性替换权的，应当视为供应方没有对该资产的实质性替换权。如果资产的某部分产能或其他部分在物理上不可区分，则该部分不属于已识别资产，除非其实质上代表该资产的全部产能，从而使客户获得因使用该资产所产生的几乎全部经济利益。《企业会计准则第21号——租赁》（2018年修订）第七条在评估是否有权获得因使用已识别资产所产生的几乎全部经济利益时，企业应当在约定的客户可使用资产的权利范围内考虑其所产生的经济利益。《企业会计准则第21号——租赁》（2018年修订）第八条存在下列情况之一的，可视为客户有权主导对已识别资产在整个使用期间内的使用：（一）客户有权在整个使用期间主导已识别资产的使用目的和使用方式。（二）已识别资产的使用目的和使用方式在使用期开始前已预先确定，并且客户有权在整个使用期间自行或主导他人按照其确定的方式运营该资产，或者客户设计了已识别资产并在设计时已预先确定了该资产在整个使用期间的使用目的和使用方式。往期回顾【CAS聚焦】新租赁准则应用锦囊：资产使用的主导权下期预告【CAS聚焦】新租赁准则应用锦囊：租赁期开始日的确定对本文有任何问题，请联系：唐昆普华永道中国会计专业技术部合伙人邮箱：kun.tang@cn.pwc.com陆晓华普华永道中国会计专业技术部合伙人邮箱：frida.lu@cn.pwc.com张宇晖普华永道中国会计专业技术部总监邮箱：lisa.yh.zhang@cn.pwc.com王洁普华永道中国会计专业技术部高级经理邮箱：sarah.j.wang@cn.pwc.com袁蓓敏普华永道中国会计专业技术部高级经理邮箱：phoebe.yuan@cn.pwc.com国际准则|中国准则|美国准则

前言随着数字经济迅速发展，对数据资产进行确权、估值、计量，制定数据战略，充分释放数据资产的价值，成为越来越紧迫的课题。作为以“解决重要问题，营造社会诚信”为使命的专业服务机构，普华永道近期联合业界进行上述课题研究，并在本次进博会的数据专场发布三项重要研究成果，分别为《数据资产化前瞻性研究白皮书》《商业银行数据战略白皮书》和《从生产资料到生产力-商业银行数据资产及业务价值实现白皮书》。衷心希望这些报告对中国数据资产生态圈的建设有所裨益，也欢迎更多的专家学者及相关从业者参与进来，共同打造多元、开放、完善的数据资产市场。11月7日下午进博会数据专场活动，上海市经济和信息化委员会副主任张英，白皮书联合发布方光大银行副行长杨兵兵（视频参会）和南京银行副行长周文凯，以及普华永道中国区域经济及金融业主管合伙人张立钧和普华永道中国金融业管理咨询主管合伙人王建平共同出席。上海数据交易中心副总裁、上海大数据应用创新中心主任卢勇，和普华永道中国会计专业技术部合伙人符文娟、普华永道中国并购交易服务合伙人詹睿各位专家领导在主旨发言和圆桌讨论环节，就数据资产相关议题展开了充分讨论。《商业银行数据战略白皮书》发布会现场上海市经济和信息化委员会副主任张英在发布会现场发表讲话光大银行副行长杨兵兵在发布会现场发表视频讲话南京银行副行长周文凯在发布会现场发表讲话南京银行数字银行管理部总经理丁晓平在发布会现场发表讲话>数据资产化的三个重要命题数据作为五大生产要素之一，其资产化已成为必然趋势。然而，实现该目标仍需要克服三个重要且极具挑战的命题：法律角度的数据资产确权、市场角度的数据资产估值与交易、会计角度的数据资产入表。普华永道在《数据资产化前瞻性研究白皮书》（以下简称《数据资产白皮书》）中对该三个命题进行了深入具体的阐述。关于数据确权，《数据资产白皮书》分析总结了我国现行的数据权属规制框架——全国级法律立法缺失、地方法律法规的创新及初步实践、司法实践中普遍依据《反不正当竞争法》做出裁判的现状。在此背景下，对数据权属的剖析和讨论更有助于推动数据资产化。但这一过程任重道远。平衡数字经济与隐私保护与数据安全、完善数据交易基础设施、推动数据资产入市，是助推数据资产化的重中之重。数据资产估值体系的设计和构建，对促进数据资产的交易与流通至关重要。《数据资产白皮书》在《资产评估专家指引第9号——数据资产评估》相关理论的基础上，结合普华永道首创的数据势能模型及数据资产化之路长期实践研究，对数据资产特征、发展阶段和主要价值驱动因素等做了进一步梳理与剖析，推出基于不同发展阶段的数据资产估值体系框架。关于数据资产在财务报表上体现的问题，《数据资产白皮书》从现有会计准则体系有关资产的定义出发，分析数据资产化的技术考量、可能的资产分类路径及不同分类下确认和计量的思路。本研究还结合当前学术界和准则制定机构的成果，进一步探索了无形资产确认方法及后续计量模式的改进思路，区分表内和表外资产及相应的列报和披露方式。数据是未来社会重要的生产要素和基础性资源。如何在厘清法律权属的基础上论证数据资产化、探索合理的数据定价和估值机制、推动数据在市场上进行有序交易，是实现数据价值最大化、推动数字经济高质量发展的关键。——普华永道中国区域经济及金融业主管合伙人张立钧商业银行的数据战略数字经济时代，如何更好地应用数据资产？针对该问题，普华永道与中国光大银行合作，对各大商业银行多年的数字化转型规划及实践经验进行总结，并于今日共同发布《商业银行数据战略白皮书》（以下简称《数据战略白皮书》），深度分析数据战略规划的重要性，探索未来发展路径。该《数据战略白皮书》基于双方在数据领域的研究及沉淀，结合外部趋势及银行业特点，提出数据战略框架，旨在为商业银行数据战略规划提供参考。为保障数据战略顺利落地，该报告还提出了配套路径与评估体系，涵盖数据用户平民化、应用数智化、数据能力评估等热点内容，为商业银行数据战略提供行之有效的借鉴，推动数字经济向更深层次演进。商业银行的数据资产管理明确数据战略后，日常工作中进行数据资产管理是又一个难点。作为银行业数据资产管理实践的先行者，在中国互联网金融协会互联网银行专业委员会的指导下，普华永道与南京银行联合发布《从生产资料到生产力-商业银行数据资产及业务价值实现白皮书》（以下简称《数据资产管理白皮书》），全面分析商业银行数据价值实现面临的挑战，探索应对策略与数据资产化建设的实施路径。《数据资产管理白皮书》提到的商业银行实施数据资产管理要点包括三方面：一是建立价值驱动的闭环数据资产运营体系，提升数据资产供给水平，实现数据从资源向资产形态转变。具体包括开展数据资产全生命周期管理、数据资产评价与估值、数据资产确权、流通与安全机制等。通过持续的数据资产价值运营，让中、高价值的数据资产持续触达商业银行全条线、全场景、全机构和全用户，让数据治理从监管驱动转向价值驱动。二是建立面向业务的数据资产目录和工具体系，提升数据资产应用效能，实现数据资产价值最大化。具体包括构建统一的数据资产目录与标签，实施数据资产管理平台与各个分析工具联动，彻底打通数据与业务之间的壁垒。通过打造全行数据资产服务生态，全面提升数据分析的效能，实现真正的数据驱动金融服务。三是培育数据价值文化，健全组织架构和机制，助力数字化转型。主要涉及银行内数据资产文化走向从被动治理到主动创造价值的转变，释放数据价值潜能。商业银行数据资产管理是赋能业务和用户实现数据价值最大化的必经之路。——普华永道中国金融业管理咨询主管合伙人王建平数据资产的生态圈建设、战略制定与管理是一个系统工程，需要长期主义的心态与多方合作的思维。普华永道在本次进博会发布三份白皮书，希望以抛砖引玉的作用，带动更多专业人士投身中国数据资产体系建设，为我国数字经济高质量发展添砖加瓦。扫描下方二维码，了解更多普华永道数据资产生态圈报告。《数据资产化前瞻性研究白皮书》《商业银行数据战略白皮书》《从生产资料到生产力-商业银行数据资产及业务价值实现白皮书》相关阅读：普华永道发布《开放数据资产估值白皮书》，首创“数据势能”估值模型【相约进博】普华永道《数据资产生态白皮书》重磅发布联系我们：张立钧普华永道中国区域经济及金融业主管合伙人电话：+86

随着企业逐渐开始应用财政部发布的新租赁准则，普华永道推出【新租赁准则应用锦囊】，以案例或问答形式阐明新租赁准则相关会计处理。案例在实务中，企业经常需要判断资产使用的主导权从而决定是否包含租赁。本案例将讨论，在已识别资产使用目的和使用方式预先确定的情形下，应当如何判断企业是否有权主导已识别资产的使用？案例：甲公司与乙公司签订协议，向乙公司购买其在建A风力电厂未来25年内生产的全部电力。A风力发电厂的产权归乙公司所有。合同明确指定由A风力发电厂向甲公司提供电力，且乙公司对发电厂没有替换权，乙公司不能通过其他电厂向甲公司供电。A风力发电厂在建造前由甲公司负责设计，甲公司聘请了风能专家协助其确定电厂的选址和设备工程。乙公司则负责按照甲公司的设计建造风能电厂，并负责风电厂的后期运营和维护。由于该电厂在设计时已经预先确定了是否风力发电、发电时间及发电量等，此后无需再进行相关决策。问题：上述案例中风电厂的使用权由谁主导？在已识别资产的使用目的和使用方式预先确定的情形下，客户有权在整个使用期间自行或主导他人按照其确定的方式运营该资产，或客户在设计时已预先确定了该资产在整个使用期间的使用目的和使用方式，则可视为客户有权主导对已识别资产在整个使用期间内的使用。分析：1）存在已识别资产：甲乙双方签订的合同中明确指定，由A风力电厂提供风力发电，且乙公司无权替换该风力发电厂，因此合同中存在已识别资产。2）由于A风力电厂仅供甲公司使用，因此甲公司可以获得几乎所有的经济利益。3）客户有权主导资产的使用：A风力电厂的使用目的、使用方式等相关决策由甲公司在风力电厂设计时已预先确定。在资产使用期间，尽管风力电厂的运营和维护由乙公司负责，但是该电厂由甲公司设计这一事实赋予了甲公司主导电厂使用的权利：即决定电厂的使用目的和使用方式。因此，甲公司在整个25年使用期内有权主导风力电厂的使用，则该合同中包含租赁。如果电厂由乙公司在合同签订前自行设计，电厂的使用权又由谁主导呢?合同明确指定了电厂，且乙公司无权替换该电厂，因此合同中存在已识别资产。由于A风力电厂仅供甲公司使用，因此甲公司可以获得几乎所有的经济利益。但是，由于双方在合同中预先确定了电厂的使用目的和使用方式（包括是否风力发电、发电时间和发电量等），甲公司在使用期间无权改变电厂的使用目的和使用方式，且甲公司不参与电厂后期的运营和维护，因而没有关于使用电厂的其他决策权，甲公司也未参与电厂的设计，因此甲公司在使用期间无权主导电厂的使用，则该合同中不包含租赁。《企业会计准则第21号——租赁》（2018年修订）第八条存在下列情况之一的，可视为客户有权主导对已识别资产在整个使用期间内的使用：（一）客户有权在整个使用期间主导已识别资产的使用目的和使用方式。（二）已识别资产的使用目的和使用方式在使用期开始前已预先确定，并且客户有权在整个使用期间自行或主导他人按照其确定的方式运营该资产，或者客户设计了已识别资产并在设计时已预先确定了该资产在整个使用期间的使用目的和使用方式。《企业会计准则第21号——租赁》应用指南，四、租赁的识别于上述第一种情况，如果客户有权在整个使用期间在合同界定的使用权范围内改变资产的使用目的和使用方式，则视为客户有权在该使用期间主导资产的使用目的和使用方式。在判断客户是否有权在整个使用期间主导已识别资产的使用目的和使用方式时，企业应当考虑在该使用期间与改变资产的使用目的和使用方式最为相关的决策权。相关决策权是指对使用资产所产生的经济利益产生影响的决策权。最为相关的决策权可能因资产性质、合同条款和条件的不同而不同。此类例子包括：变更资产产出类型的权利。例如，决定将集装箱用于运输商品还是储存商品，或者决定在零售区域销售的产品组合。变更资产的产出时间的权利。例如，决定机器或发电厂的运行时间。变更资产的产出地点的权利。例如，决定卡车或船舶的目的地、或者决定设备的使用地点。变更资产是否产出及产出数量的权利。例如，决定是否使用发电厂发电以及发电量的多少。某些决策权并未授予客户改变资产的使用目的和使用方式的权利，例如，在资产的使用目的和使用方式未预先确定的情况下，客户仅拥有运行或维护资产的权利。这些决策权对于资产的高效使用通常是必要的，但它们往往取决于有关于资产使用目的和使用方式来决定，而并非主导资产的使用目的和使用方式的权利。关于上述第二种情况，与资产使用目的和使用方式相关的决策可以通过很多方式预先确定，例如，通过设计资产或在合同中对资产的使用做出限制来预先确定相关决策。在评估客户是否有权主导资产的使用时，除非资产（或资产的特定方面）由客户设计，企业应当仅考虑在使用期间对资产使用作出决策的权利。例如，如果客户仅能在使用期间之前指定资产的产出而没有与资产使用相关的任何其他决策权，则该客户享有的权利与任何购买该项商品或服务的其他客户享有的权利并无不同。往期回顾：【CAS聚焦】新租赁准则应用锦囊：资产供应方是否具有实质性替换权下期预告：【CAS聚焦】新租赁准则应用锦囊：服务器租赁对本文有任何问题，请联系：唐昆普华永道中国会计专业技术部合伙人邮箱：kun.tang@cn.pwc.com陆晓华普华永道中国会计专业技术部合伙人邮箱：frida.lu@cn.pwc.com张宇晖普华永道中国会计专业技术部总监邮箱：lisa.yh.zhang@cn.pwc.com王洁普华永道中国会计专业技术部高级经理邮箱：sarah.j.wang@cn.pwc.com姚默普华永道中国会计专业技术部经理邮箱：joy.m.yao@cn.pwc.com国际准则|中国准则|美国准则

随着企业逐渐开始应用财政部发布的新租赁准则，普华永道推出【新租赁准则应用锦囊】，以案例或问答形式阐明新租赁准则相关会计处理。根据租赁的定义，一项合同要被分类为租赁必须满足三要素，其中之一就是存在已识别资产，已识别资产又需要考虑对资产的指定、物理可区分及出租方是否对该资产有实质性替换权。本期【新租赁准则应用锦囊】将分享实质性替换权相关案例。案例资产供应方在下列情形下是否具有实质性替换权？案例一：甲公司是一家咖啡销售企业，为了拓展业务与某商场乙公司签订了在商场1楼商业区域销售咖啡的2年期合同。合同规定，甲公司可以使用的商业区域面积为3平方米，乙公司有权在2年内随时调整分配给甲公司的商业区域位置，位置调整发生的成本将由乙公司承担。甲公司使用易于移动的自有咖啡车销售咖啡。商场内有很多符合合同规定的区域可供甲公司使用。案例二：甲公司（承租方）与乙公司（供应方）签订了一份使用一艘指定的全新邮轮的5年期租赁合同。按照甲公司的定制要求，合同详细规定了该邮轮的外部规格和内饰标准。同时，合同约定乙公司在租赁期内可以随时替换邮轮，但所替换的邮轮都必须符合合同中规定的外部规格和内饰标准。在乙公司的其他邮轮中配备符合甲公司要求的邮轮所需成本高昂。问题：上述两个案例中资产供应方是否具有实质性替换权？上述案例中的实质性替换权要点解析同时符合下列条件时，表明供应方拥有资产的实质性替换权：资产供应方拥有在整个使用期间替换资产的实际能力，例如，客户无法阻止供应方替换资产，且用于替换的资产对于资产供应方而言易于获得或者可以在合理期间内获得；资产供应方通过行使替换资产的权利将获得经济利益，即替换资产的预期经济利益将超过替换资产所需成本。情形一：（1）甲公司控制的是自有咖啡车，而合同约定的是商场内1楼的商业区域，商场内有许多区域与合同规定的可供甲公司使用的商业区域符合，乙公司有权随时将甲公司使用的商业区域的位置变更至其他区域，而无需甲公司批准，因此资产供应方乙公司在合同期内拥有替换资产的实际能力。（2）因为咖啡车易于移动，所以乙公司变更甲公司所使用商业区域的成本极小。乙公司能够根据自身需要最有效地利用商场内区域，因此乙公司能够通过替换商业区域获益。综上所述，乙公司对甲公司所使用的商业区域具有实质性替换权。情形二：合同明确指定了邮轮，虽然合同允许乙公司在租赁期内随时替换邮轮，但对于资产供应方乙公司而言，配备另一艘符合甲公司要求和规格的邮轮会发生高昂的成本，乙公司不太可能因替换邮轮而获益，因此乙公司的替换权不具有实质性。结论：案例一中资产供应方乙公司具有实质性替换权，因此合同中不存在已识别资产。案例二中由于乙公司实施替换权会发生昂贵的成本，不会因替换而获益，因此乙公司不具有实质性替换权，因此合同中存在已识别资产。会计准则及相关规定速递《企业会计准则第21号——租赁》（2018年修订）第五条为确定合同是否让渡了在一定期间内控制已识别资产使用的权利，企业应当评估合同中的客户是否有权获得在使用期间内因使用已识别资产所产生的几乎全部经济利益，并有权在该使用期间主导已识别资产的使用。《企业会计准则第21号——租赁》（2018年修订）第六条已识别资产通常由合同明确指定，也可以在资产可供客户使用时隐性指定。但是，即使合同已对资产进行指定，如果资产的供应方在整个使用期间拥有对该资产的实质性替换权，则该资产不属于已识别资产。同时符合下列条件时，表明供应方拥有资产的实质性替换权：（一）资产供应方拥有在整个使用期间替换资产的实际能力；（二）资产供应方通过行使替换资产的权利将获得经济利益。企业难以确定供应方是否拥有对该资产的实质性替换权的，应当视为供应方没有对该资产的实质性替换权。如果资产的某部分产能或其他部分在物理上不可区分，则该部分不属于已识别资产，除非其实质上代表该资产的全部产能，从而使客户获得因使用该资产所产生的几乎全部经济利益。往期回顾【CAS聚焦】新租赁准则应用锦囊：识别租赁资产之光缆使用合同下期预告【CAS聚焦】新租赁准则应用锦囊：资产使用的主导权对本文有任何问题，请联系：唐昆普华永道中国会计专业技术部合伙人邮箱：kun.tang@cn.pwc.com陆晓华普华永道中国会计专业技术部合伙人邮箱：frida.lu@cn.pwc.com张宇晖普华永道中国会计专业技术部总监邮箱：lisa.yh.zhang@cn.pwc.com王洁普华永道中国会计专业技术部高级经理邮箱：sarah.j.wang@cn.pwc.com袁蓓敏普华永道中国会计专业技术部高级经理邮箱：phoebe.yuan@cn.pwc.com国际准则

2021年是新租赁准则全面实施的第一年，为协助企业应用财政部发布的新租赁准则，普华永道继【新收入准则应用锦囊】系列后再次推出【新租赁准则应用锦囊】系列，以案例或问答形式阐明新租赁准则的相关会计处理。案例情形一：甲公司与某公用设施公司签订了一份为期两年的光缆使用合同，具体为：使用总传输容量为10根光纤的光缆中的部分容量，该部分容量相当于该光缆内3根光纤的全部传输容量；同时，合同约定，公用设施公司负责决定使用哪些光纤来传输客户的流量，并决定如何将光纤连接到电子设备等事宜。情形二：甲公司与某公用设施公司签订了一份为期两年的光缆使用合同，与情形一不同的是，合同约定：甲公司有权在一根较大的电缆中独家使用三根特定的物理上可区分的光纤用于数据传输；甲公司通过将该等三根光纤端口连接到其自有的电子设备来决定如何使用这些光纤传输流量，包括传输哪些数据以及传输多少数据等；公用设施公司的光缆中有额外的光纤，但只能出于维修、维护或故障的原因替换甲公司使用的光纤。问：情形一和情形二中的光缆使用合同中包含租赁吗？要点解析一项合同要被分类为租赁，必须要满足三要素：一是存在一定期间二是存在已识别资产三是资产供应方向客户转移对已识别资产使用权的控制分析：情形一：甲公司与公用设施公司签订了为期两年的光缆使用合同，符合“存在一定期间”要素；但合同中约定，甲公司仅可使用光缆中总传输容量为10根光纤的部分传输容量（相当于3根光纤的容量），且提供给甲公司使用的光纤容量与其余光纤容量在物理上不可区分，亦不代表该光缆的几乎全部容量，因此在情形一中不存在已识别资产，该合同中不包含租赁。情形二：首先，甲公司与公用设施公司签订了为期两年的光缆使用合同，符合“存在一定期间”要素；其次，合同明确指定甲公司有权独家使用三根特定的且物理上可区分的光纤，公用设施公司不可因修理、维护或故障以外的原因替换光纤，这表明在情形二中存在三根已识别的光纤，即存在可识别资产；最后，由于甲公司有权独家使用并自主决定如何使用这些光纤来传输流量，包括传输哪些数据以及传输多少数据，表明甲公司有权获得使用期间内这三根光纤所产生的所有经济利益并有权主导其使用，即公用设施公司向甲公司让渡了使用期间内控制这三根光纤使用的权利。因此，在情形二中，该合同包含租赁。企业会计准则及相关规定速递《企业会计准则第21号——租赁》（2018年修订）第四条：在合同开始日，企业应当评估合同是否为租赁或者包含租赁。如果合同中一方让渡了在一定期间内控制一项或多项已识别资产使用的权利以换取对价，则该合同为租赁或者包含租赁。除非合同条款和条件发生变化，企业无需重新评估合同是否为租赁或者包含租赁。第五条：为确定合同是否让渡了在一定期间内控制已识别资产使用的权利，企业应当评估合同中的客户是否有权获得在使用期间内，因使用已识别资产所产生的几乎全部经济利益，并有权在该使用期间主导已识别资产的使用。第六条：已识别资产通常由合同明确指定，也可以在资产可供客户使用时隐性指定。但是，即使合同已对资产进行指定，如果资产的供应方在整个使用期间拥有对该资产的实质性替换权，则该资产不属于已识别资产。《企业会计准则第21号——租赁》应用指南（2019年修订）如果资产的部分产能在物理上可区分（例如，建筑物的一层），则该部分产能属于已识别资产。如果资产的某部分产能与其他部分在物理上不可区分（例如，光缆的部分容量），则该部分不属于已识别资产，除非其实质上代表该资产的全部产能，从而使客户获得因使用该资产所产生的几乎全部经济利益的权利。下期预告【CAS聚焦】新租赁准则应用锦囊：资产供应方是否具有实质性替换权对本文有任何问题，请联系：唐昆普华永道中国会计专业技术部合伙人邮箱：kun.tang@cn.pwc.com陆晓华普华永道中国会计专业技术部合伙人邮箱：frida.lu@cn.pwc.com张宇晖普华永道中国会计专业技术部总监邮箱：lisa.yh.zhang@cn.pwc.com张宏敏普华永道中国会计专业技术部高级经理邮箱：april.hm.zhang@cn.pwc.com张炳琪普华永道中国会计专业技术部经理邮箱：becky.bq.zhang@cn.pwc.com长按二维码查看更多热门专栏文章

2021年8月27日，证监会发布了《2020年上市公司年报会计监管报告》（以下简称“会计监管报告”）。该会计监管报告涵盖了证监会在对上市公司2020年年度财务报告的抽样审阅中的重点关注问题。普华永道对会计监管报告中提及的重点问题进行了归纳和梳理，提炼以下包括与收入、金融工具及公允价值计量、股份支付、债务重组、列报与披露以及非经常损益相关的问题。收入监管发现重点提示1以存货抵债的方式进行债务重组，是否可以确认销售收入？不可以。债务重组不属于企业的日常活动，以存货清偿债务的方式进行债务重组，不适用收入准则，相关差额应计入“其他收益”。2应收账款与合同负债是否可以抵销？不可以。根据收入准则的相关规定，同一合同下的合同资产和合同负债应当以净额列示，但是企业拥有的、无条件向客户收取对价的权利应当作为应收款项单独列示。3预收的款项是否应全部计入合同负债？需要区分。对于适用收入准则而收到的款项：若收到款项时公司已承担未来需向客户转让商品的义务，应将该款项计入合同负债；若收到款项时尚未承担向客户转让商品的义务，通常应先计入预收账款。4已销售产品的审定价与暂定价存在差异，是否属于应收账款的信用减值损失？不应当。该情形属于可变对价，变动额应调整当期收入和应收账款。因客户信用风险变化导致应收款项预计无法收回的相关损失才应计入信用减值损失。5向客户支付的用于陈列其商品或进行广告营销的款项，是否应当直接冲减销售收入？需要区分。企业应依据合同约定分析其向客户支付对价的目的，如果客户向企业提供了一项可明确区分的商品，且企业取得了该商品的控制权，则通常将其作为购买商品处理，而不直接冲减销售收入。6运输费用是否应当全部计入销售费用？需要区分。符合存货资本化条件的运输费用，应计入存货成本；与履行合同相关的运输费用：不构成单项履约义务的，属于合同履约成本，计入商品销售成本，构成单项履约义务的，在确认运输服务收入的同时确认运输服务成本；

前言在全球气候变暖的大环境下，各国纷纷作出减碳承诺，探寻低碳发展之路。强有力的气候变化政策推动了资本市场相关产品和服务的发展，责任投资理念盛行，ESG评级机构亦逐步加强对企业气候变化表现的关注。企业的气候变化管理意识与行动、积极履行减碳义务的能力，成为有效提升ESG评级表现及资本市场认可的新竞争领域。自1990年开始，国际社会开始了关于应对气候变化的相关谈判。从《联合国气候变化框架公约》到《京都议定书》再到《巴黎协定》，发达国家和发展中国家的温室气体减排义务得以确认。截止至2020年底，全球已经有超过40个国家对碳中和作出了相关承诺。2020年9月22日，习近平主席在第七十五届联合国大会一般性辩论上发表重要讲话，承诺中国将提高国家自主贡献力度，采取更加有力的政策和措施，二氧化碳排放力争于2030年前达到峰值，努力争取2060年前实现碳中和。由此可见，应对气候变化已成为人类命运共同体的共同责任，全球气候治理之路势在必行。自上而下的气候变化政策有力推动了资本市场相关产品和服务的衍生，具体表现为：碳中和相关研究和金融产品频频发布，相关指数和个股超额收益明显；环境、社会及治理（ESG）1评级机构将气候变化纳入企业ESG表现的评估范畴，部分机构甚至将其设为独立评估维度，评分占比逐步提升；投资机构将气候变化风险纳入投资组合及投资决策框架，责任投资原则成为市场主流。从短期来看，这是由政策利好驱动的市场关注；从长期来看，碳中和背景下产业结构、能源结构和生活方式的变革，将对企业带来长久且深远的影响。投资者及ESG评级机构对气候变化的关注和影响2021年2月18日，明晟指数（MSCI）2发布《2021年全球机构投资者调查》，调查覆盖全球200家资产管理机构，其中有70家来自亚太地区，管理资产总额约18万亿美元。调查结果显示，在资产规模超过2000亿美元的机构投资者中，近三分之一表示未来三至五年气候风险是对机构投资方式产生最大影响的因素。投资者期望评估气候变化带来的实质风险和转型风险将对其投资的公司产生何种影响，了解每家公司是否采取气候风险减缓战略措施，并通过资本力量推动被投企业在气候变化问题上采取积极行动。随着投资机构对气候变化的关注与责任意识逐步加强，气候变化相关的负责任投资倡议也应运而生。其中“气候行动100+”（Climate

2021年，普华永道推出品牌全生态赋能计划“品牌力计划”，旨在基于普华永道强大的全球资源网络和对市场的深入理解及洞察，从企业、品牌、资本市场三个维度全方位全周期地为品牌赋能，助力普华永道全球网络中的优质品牌，在快速变革的时代中更好地把握市场机遇、提升品牌力。《欣漾SuperELLE》作为赫斯特集团下立足年轻群体、连接娱乐与青年消费的新兴媒体平台，聚焦于蓬勃发展的中国青年群体与潮流文化。此次普华永道与《欣漾SuperELLE》以年轻力中国为契机，实现了两个不同领域的机构的跨界合作，重磅发布年度白皮书《年轻力中国2021文化洞察与商业启示报告》，将中国青年作为调查对象，以青年消费为切入点，记录其生活动态，深度挖掘其生活方式，展现新一代中国青年具有的巨大能量——“年轻力”。“

在现今快速发展的数字经济新时代，中国作为数据生产大国，明确将数据确立为五大生产要素之一，奠定了数据在我国社会经济发展中的重要战略意义。然而，这随之也带来了诸多挑战。如同空气和水面临污染威胁，数据也同样面临权属不清、估值不明、垄断使用等社会经济难题，导致这一拥有无限价值潜力的资源难以真正实现以市场化为主导的平衡。在全球数据开放的大背景下，中国公共数据开放的步伐在近年来进一步提速。公共开放数据在数据资产生态中起到基础性的作用，为建设“数字中国”提供支撑。基于中国当前的公共开放数据资产现状与挑战，普华永道近日发布《开放数据资产估值白皮书》。在7月10日召开的2021世界人工智能大会“数据新要素，转型新未来”论坛上，普华永道中国区域经济主管合伙人张立钧就白皮书的主要发现进行了“开放数据资产化评估体系及实践”主题演讲。“为了能够释放数据的核心价值，数据资产估值困难是数据资产化道路上亟待解决的痛点。普华永道首创的‘数据势能’概念以及模型是我们对这一问题的最新思考与探索。本白皮书以我国公共开放数据作为切入点，取得了初步成果。我们从微观角度搭建估值体系，并且成功的从宏观角度进行验证。下一步的研究是将‘数据势能’模型持续优化，并尝试应用到更多不同类型的数据资产估值中，值得期待。”——普华永道中国区域经济主管合伙人张立钧以创新“数据势能”概念探索数据资产估值《开放数据资产估值白皮书》发表了一整套创新的数据资产估值方法论，首次开创性的借用物理学“势能”概念，提出创新的“数据势能”模型，并且以我国18个省级政府公共开放平台上所提供的公共开放数据为切入点，进行实证探究。旨在呼吁各方认识到数据资产估值所面临的主要挑战，并且积极参与到数据资产估值的探索之中，为“数字中国”建设尽绵薄之力。此方法论目前仍处在尝试探索阶段，虽取得了初步成果，但仍需进一步深入研究与论证。普华永道欢迎学术界、科研单位以及业内人士与我们开展深度交流探讨，携手助推我国数据资产化发展的步伐。建立全新估值体系，撬动公共开放数据潜在价值目前，数据资产这一相对前沿的概念，在全球范围内均尚未形成较为成熟的数据资产估值体系。本次研究所聚焦的政府公共开放数据资产，由于具有较强的普惠性，且短期内不以商业化为目标，以传统的估值思路对其进行评价，往往无法完全反映其包括社会价值以及经济价值在内的潜在价值，普华永道提出的“数据势能”估值体系，一定程度上解决了传统估值思路的局限，为开发数据资产潜在价值、完善其评估体系提供了全新的思路。基于物理学概念推演“数据势能”估值模型首先，该估值体系从公共开放数据资产的特性及构成提炼关键价值驱动因素。公共开放数据价值包含开发价值与潜在价值。前者由全系构建成本与公共开放数据质量调整系数组成。后者则由公共开放数据的潜在社会价值以及潜在经济价值组成。其次，该估值体系以微观角度搭建体系，以宏观角度进行验证。针对微观角度，普华永道尝试借用物理学中的“重力势能”（具体公式为Ep=MgH），首次提出“数据势能”概念，对应的“数据势能”估值模型应运而生。物理学中的势能（Potential

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前言近年来，在全国数字化和智能设备的普及趋势下，我国互联网企业已逐渐走向世界。回顾历史，从最初以百度、猎豹、360为代表的工具类产品，到手机移动游戏和社交应用程序，再到迅猛增长的各类跨境电商、供应链分销商等电商企业，均已走向海外市场。从全球版图来看，印度、印尼、俄罗斯、马来西亚、越南、巴西等东南亚及中东地区，由于人口众多，潜在流量充足，移动互联网渗透率高，成为了互联网公司出海的重点市场。而随着个人信息隐私保护成为当下全球网络发展的主议题，许多国家对数据隐私安全进行严格监管。普华永道认为，互联网企业在出海过程中，应充分识别其服务所涉及国家的法律法规要求，全面了解各国的差异化要求，从而建立有效的个人信息安全合规保障机制。全球隐私保护现状全球个人隐私监管愈发严格，互联网公司在海外发展业务时，势必会受到不同国家法律法规的影响。数据隐私安全监管在各国之间的差异仍十分明显，以下简单介绍几项全球重要市场针对数据隐私安全的最新法律法规，更多详细内容可参考文末完整报告。中国：我国《个人信息保护法（草案）》于2020年10月13日正式提请十三届全国人大常委会第二十二次会议审议。在2021年1月1日起施行的《民法典》等现行法律法规的基础上，强化了对个人信息的保护，明确了个人信息保护的监管职责并设置严格的法律责任。欧盟：2018年5月25日，《通用数据保护条例》在欧盟范围内生效。此条例被广泛认为是有史以来最严格的网络数据隐私保护法规。美国：美国个人信息立法保护旨在强调信息的隐私性保护，采取公、私有别的分散式立法模式，形成个人信息保护的多元格局。美国除确立联邦的法律法规之外，对个人数据持积极利用态度。联邦颁布的各项法案相对而言较为宽松，而近年来，各州政府愈加重视隐私保护。印度：新出台的《2019

百年征程波澜壮阔，百年初心历久弥坚。为庆祝中国共产党成立一百周年，普华永道中天会计师事务所（特殊普通合伙）北京分所党委（以下简称“普华永道中天北京分所党委”），举办党史学习教育辅导讲座。

中国国家税务总局（以下简称：税务总局）于2021年3月19日在官网发布《关于单边预约定价安排适用简易程序有关事项的公告（征求意见稿）》（以下简称：《征求意见稿》）1。本文以问答的形式总结了《征求意见稿》的主要内容。问1.

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随着越来越多企业应用财政部发布的新收入准则，普华永道推出【新收入准则应用锦囊】，以案例或问答形式为大家阐明新收入准则的相关会计处理。案例某邮轮造船厂订立了一项合同，为邮轮公司定制一艘邮轮，并根据邮轮公司的要求进行设计和制造。邮轮造船厂只有在花费大量成本重新配置船只的情况下,才能将该船只转让给另一客户。同时，假设存在如下情况：该船只在建造时，邮轮公司并未实际占有或以其他方式控制该船只；该合同仅包含一项履约义务；若邮轮公司撤销了合同，则其有义务向邮轮造船厂支付等价于发生的成本加约定毛利率的金额。会计处理相关考虑事项Q问题：该邮轮造船厂应当如何确认该合同收入？要点解析本例的核心问题是，邮轮造船厂与邮轮公司签订的合同是否属于“企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项”？首先，需要重温一下新收入准则关于在某一时段内或者在某一时点履行履约义务的规定：在新收入准则下，满足图中三个条件之一的，则属于在某一时段内履行履约义务。邮轮造船厂在建造邮轮时，邮轮公司无法取得并消耗生产过程中所带来的经济利益，因此不满足条件1；同时，本例中已假设该船只在建造时，邮轮公司并未实际占有或以其他方式控制该船只，即邮轮公司在建造过程中没有邮轮的控制权，因此也不满足条件2。条件3则包含两层含义，即是否具有不可替代用途以及是否有合格收款权。在本例中，邮轮根据邮轮公司的要求建造，且需要进行大量返工才能使其用于另一客户。邮轮造船厂无法在不花费重大成本的情况下将船只出售给另一客户，因此该船只不具有可替代用途。邮轮造船厂也有权利就迄今为止已经完成的履约义务获得相应付款，满足一段时间内履行履约义务的标准。综上，邮轮造船厂应在建造船只的一段时间内确认收入。A会计准则及相关规定速递《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第十一条满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行履约义务；否则，属于在某一时点履行履约义务：（一）客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。（二）客户能够控制企业履约过程中在建的商品。（三）企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。具有不可替代用途，是指因合同限制或实际可行性限制，企业不能轻易地将商品用于其他用途。《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）应用指南

随着越来越多企业应用财政部发布的新收入准则，普华永道推出【新收入准则应用锦囊】，以案例或问答形式为大家阐明新收入准则相关会计处理。案例甲公司是一家销售精品茶叶和茶具的公司，其业务包括单独售卖茶叶、茶壶、茶杯等，也有组合出售的茶具套装。公司的价目表显示产品的单独售价为：茶叶：每罐3,000元茶壶：每把2,000元茶杯：每个200元组合出售的茶具套装价格为2,600元（含一把茶壶和5个茶杯），茶叶通常不参与折扣销售。2020年，顾客A与甲公司签订采购合同，以5,600元的折扣价格从甲公司购买了一罐茶叶、一把茶壶和5个茶杯。会计处理相关考虑事项Q甲公司应如何将5,600元的收入在各商品之间分摊？当合同中包含两项或多项履约义务时，需要将交易价格分摊至各单项履约义务，以使企业分摊至各单项履约义务（或可明确区分的商品）的交易价格能够反映其因向客户转让已承诺的相关商品而预期有权收取的对价金额。要点解析要点一：分摊交易价格合同中包含茶叶、茶壶和茶杯三项履约义务，甲公司应当按照各单项履约义务所承诺商品单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。要点二：分摊合同折扣顾客A购买了一罐茶叶、一把茶壶和5个茶杯，按价目表显示的单独售价简单相加累计为6,000元，而顾客A实际支付5,600元，表明顾客因为购买商品组合而取得了合同折扣，甲公司应当在各单项履约义务之间分摊该合同折扣。要点三：合同折扣的部分分摊甲公司通常以组合的方式出售茶壶和茶杯构成的茶具套装，茶具组合售价为2,600元（一把茶壶和5个茶杯的原价为3,000元），茶叶通常不参与折扣销售。A顾客以5,600元的价格销售了一罐茶叶和一组茶具，其折扣金额与茶具的组合售价折扣金额相同，因此甲公司拥有可观察的证据显示400元的折扣应当仅分摊给茶壶和茶杯。分摊后的交易价格为：茶壶和5个茶杯2,600元，茶叶3,000元。需要注意的是，若本案例中甲公司通常也在配套出售茶叶和茶壶时提供折扣，则将该折扣分摊至任意两件产品的组合是不恰当的。相反，折扣将按比例分配至该三件产品。A会计准则及相关规定速递《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第二十条合同中包含两项或多项履约义务的，企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。企业不得因合同开始日之后单独售价的变动而重新分摊交易价格。《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第二十三条对于合同折扣，企业应当在各单项履约义务之间按比例分摊。有确凿证据表明合同折扣仅与合同中一项或多项（而非全部）履约义务相关的，企业应当将该合同折扣分摊至相关一项或多项履约义务。合同折扣仅与合同中一项或多项（而非全部）履约义务相关，且企业采用余值法估计单独售价的，应当首先按照前款规定在该一项或多项（而非全部）履约义务之间分摊合同折扣，然后采用余值法估计单独售价。合同折扣，是指合同中各单项履约义务所承诺商品的单独售价之和高于合同交易价格的金额。对本文有任何问题，请联系：唐昆普华永道中国会计专业咨询服务部合伙人邮箱：kun.tang@cn.pwc.com陆晓华普华永道中国会计专业咨询服务部总监邮箱：frida.lu@cn.pwc.com张炳琪普华永道中国会计专业咨询服务部经理邮箱：becky.bq.zhang@cn.pwc.com往期回顾【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：数量折扣对收入确认金额的影响【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：可变对价之价格保护【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：向终端消费者发放优惠券应如何计量？【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：向零售商支付的广告费是抵减收入还是计入费用？【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：是否取得了可明确区分的商品更多往期回顾，请点击文末“阅读原文”浏览【CAS聚焦】网页。下期预告【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：如何理解具有不可替代用途©

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确定交易价格是新收入准则五步法模型中的一个重要步骤，因为交易价格是企业分摊至合同履约义务并最终确认为收入的金额。企业在确定交易价格时，不能简单地将其等同于合同价格。在前期案例分享中，提及确定交易价格时，应当考虑的因素包括可变对价及应付客户对价。本期【新收入准则应用锦囊】将以某饮料公司为案例，进一步探讨如何判断应付客户对价是否取得了可明确区分商品。案例某饮料公司在2021年围绕“春节限定”主题，推出2月限定口味饮料并与某知名卖场签署销售合同。合同正文约定，饮料公司向卖场销售限定款饮料5000箱，每箱批发价200元，合同总价100万元。由于春节期间货架紧俏，双方另在合同附件一约定，饮料公司需支付给卖场春节当月上架费1万元。同时，为契合此次限定款营销，合同附件二约定，饮料公司向卖场租赁春节当月“卖场外墙广告位”，广告费用10万元。卖场负责外墙广告制作、安装和维护。饮料公司也可通过其他品牌卖场的外墙广告位进行宣传，广告费用同样为10万元。会计处理相关考虑事项Q如何确定上述销售交易中的交易价格？要点解析本例中，饮料公司与卖场签订的合同中包含三个价格：向卖场收取饮料销售款100万元；向卖场支付上架费1万元；以及向卖场支付广告费10万元。上述第二项和第三项为应付客户对价。应付客户对价的总体会计处理原则企业应付客户对价，应当将该应付对价冲减交易价格，但应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的除外。由此可见，应付客户对价会计处理的要点在于：该商品是否可明确区分。注：商品是广义的概念，包含商品及服务。新收入准则第十条对如何判断商品可明确区分提出过指引，在进行应付客户对价的判断时可以作为参考。第十条

背景2020年至今，外部商业环境变化及其他不可控因素（如新冠疫情爆发）可能会导致跨国企业的转让定价执行结果与政策发生偏离。对此，跨国企业可以考虑通过转让定价调整来对实际执行结果进行修正。关于转让定价调整的详细介绍，请参考普华永道往期文章【TP知·道】《转让定价年末调整——走合规之路，免无妄之失》。近年来，各地外汇管理部门及银行在对交易进行真实性、合规性审核的基础上，对境内公司从境外收取转让定价补偿的安排进行了便利化试点。国家外汇管理局于2021年1月19日发布了《服务贸易外汇管理政策问答（二）》（以下简称：《政策问答》）。通过问题1“银行如何办理特别纳税调整下的跨国公司利润补偿外汇收支业务”的解答，国家外汇管理局首次从政策角度对跨国公司转让定价调整款的外汇收支业务进行了明确，为今后企业办理相关业务提供了操作指引。《政策问答》解读《政策问答》援引国家外汇管理局于2020年8月31日发布的《国家外汇管理局关于印发的通知》（汇发[2020]14号，以下简称：14号文），强调了银行在为企业办理此类外汇收支业务时，应当按照展业原则，对交易的真实性、合规性及其与外汇收支的一致性进行合理审核，并对以下三种转让定价调整方式的银行审单和申报进行了说明：企业按转让定价方式办理利润补偿外汇收支业务企业按成本分摊方式办理利润补偿外汇收支业务企业按其他方式办理利润补偿外汇收支业务方式一14号文第四十七条规定：“服务贸易外汇收支应具有真实、合法的交易基础”。在方式一中，为了对转让定价调整的真实性、合规性及其与外汇收支的一致性进行审核，银行需要审核的文书包括：“税务部门或海关部门相关书面文件、利润调整协议、发票”等资料，按原贸易方式（货物贸易或服务贸易）办理相关外汇收支业务。《政策问答》并未进一步明确“税务部门或海关部门相关书面文件”的具体格式与内容要求，同时，各地税务部门及海关部门如何出具该书面文件有待确认。相对于税务机关，企业通过海关实施转让定价调整时取得的“海关部门相关书面文件”（如针对转让定价调整的海关报关单）更为明确。根据目前我国的转让定价法规，税务部门能够针对关联交易转让定价调整出具“相关书面文件”的情形非常有限，主要包括（1）预约定价安排文本，或者（2）针对转让定价调查调整、由税务机关向企业送达的《特别纳税调查调整通知书》。方式一明确了在预约定价执行/续签期间，或者转让定价立案调查结案之后，企业可以采取的转让定价调整外汇收支方式。需要注意的是，根据企业自身的内部管理要求、或者根据税务机关发出的《税务事项通知书》、《税务风险提示函/反馈表》，企业可能会对历史年度的关联交易做出自行调整。在该过程中，税务机关并未做出任何具体行政行为，因此主管税务机关不会出具《特别纳税调查调整通知书》等法律文书；企业也无法使用方式一实现外汇收支。实践中，外汇管理部门能否将由税务机关加盖业务章的《特别纳税调整自行缴纳税款表》视为“税务部门相关书面文件”，而允许企业根据方式一完成外汇收支，仍需要时间观察。方式二《政策问答》指出，“企业按成本分摊方式办理外汇收支业务……审核具有相关权责条款的分销协议、财务报告以及发票等材料……并按照‘与保险无关的赔偿’申报在‘424000其他二次收入（经常转移）’项下。”根据我们的理解，此处的“成本分摊方式”主要反映出于业务需要，由集团企业代表相关成员实体，根据共享收益、共担成本与风险的原则，统一与外部第三方或关联方签订业务往来安排。因此，“成本分摊方式”并不完全等同于我国特别纳税调整制度下的“成本分摊协议”。我们建议使用方式二进行转让定价外汇收支的企业，仍然需要准备相应文件，证明成本分摊方式符合独立交易原则，以及各关联方之间功能风险与收益的配比原则。方式三方式三属于兜底条款。考虑到企业的业务模式与转让定价安排各有不同，引入兜底条款有利于各地外汇管理部门能够以更为灵活与开放的态度，处理企业在具体经营中发生的转让定价调整外汇收支问题。根据我们的实际经验，企业需要准备完善的分析资料，以证明其关联交易转让定价政策的合理性、开展转让定价调整的必要性、以及拟申请转让定价调整收付汇金额的正确性。普华永道观察2020年至今，新冠疫情的爆发对跨国企业转让定价安排的合规性带来重大挑战，使得跨国企业更加重视通过转让定价年末调整的方法来提高本地关联企业的转让定价合规水平。我们认为国家外汇管理局颁布的《政策问答》，首次从外汇管理角度认可企业的转让定价调整诉求，提供外汇业务操作指引，旨在进一步优化营商环境，便利市场主体办理经常项目外汇业务。我们同时期待外汇、税务和海关管理部门在今后以更为开放灵活的方式，开展更多的跨部门合作与协调，帮助企业降低转让定价合规性风险，以及潜在的国际重复征税问题。实践中，转让定价调整会影响企业所得税、间接税、关税、外汇管理及会计入账等诸多方面，我们建议跨国企业在进行转让定价调整之时，必须重视相关监管当局（如外汇、税务、海关等部门）的最新程序要求，并与银行、审计师、税务师等密切沟通，以确保合规、适时地实现转让定价调整。而对于企业自发的转让定价调整所产生的外汇收支业务，企业仍需根据实际情况与当地主管外汇管理局及银行进行沟通，探讨如何按照《政策问答》的精神和要求办理外汇收支业务。注释国家外汇管理局门户网站：http://www.safe.gov.cn/相关阅读：【TP知•道】经济不确定时期，如何运用第三方数据支持关联交易业务决策【TP知•道】经合组织发布《关于新冠疫情的转让定价分析指引》【TP知•道】跨国企业在经济不确定时期如何开展转让定价分析联系作者：原遵华普华永道亚太区转让定价服务主管合伙人电话：+86

随着越来越多企业应用财政部发布的新收入准则，普华永道推出【新收入准则应用锦囊】，以案例或问答形式为大家阐明新收入准则相关会计处理。案例向零售商支付的广告费，是否属于获取可明确区分服务？A公司向零售商B出售1,000台手机，对价为100,000元。销售合同中同时包含一份广告合同，A公司需要向零售商B支付10,000元广告费，用于零售商B开展特定的广告促销活动。零售商B需要开展的特定广告促销活动，包括在重要位置的广告牌及当地媒体上投放广告。A公司也可以委托第三方提供类似广告服务。情景一如果A公司委托第三方提供类似广告服务，价格为10,000元。情景二如果A公司委托第三方提供类似广告服务，价格为8,000元。会计处理相关考虑事项Q在情景一和情景二下，向零售商支付的广告费应该如何计量？要点解析应付客户的对价----决策树：在本例中，零售商B很明显是A公司的客户。由决策树向下出发可看到，零售商B提供给A公司的广告服务和A公司向B零售商出售手机是明确可区分的，因为A公司也可以委托第三方提供类似广告服务。A公司支付给零售商B的广告费用会计处理应与购买其他广告服务所产生费用的会计处理一致。值得注意，收入准则的应用指南规定，企业应付客户对价超过向客户取得可明确区分商品公允价值的，超过金额应当冲减交易价格。向客户取得的可明确区分商品公允价值不能合理估计的，企业应当将应付客户对价全额冲减交易价格。所以，对于案例中的两个情景，会有以下不同考虑：情景一A公司委托第三方提供类似广告服务而发生的价格，与A公司支付给零售商B的广告费用10,000元一致，反映了服务的公允价值，所以手机销售的交易价格100,000元并不会受到向零售商B支付广告费用的影响。因此A公司手机销售应确认的收入为100,000元，另外支付给零售商B的10,000元应记为广告费。情景二A公司委托第三方提供类似广告服务的价格为8,000元，而A公司支付给零售商B广告费用10,000元，其中超过广告服务公允价值的2,000元为应付客户的对价，应视为对手机销售价格的抵减，因此A公司手机销售应确认的收入为98,000元（即100,000元-2,000元）。A会计准则及相关规定速递《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第十九条企业应付客户（或向客户购买本企业商品的第三方，本条下同）对价的，应当将该应付对价冲减交易价格，并在确认相关收入与支付（或承诺支付）客户对价二者孰晚的时点冲减当期收入，但应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的除外。企业应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的，应当采用与本企业其他采购相一致的方式确认所购买的商品。企业应付客户对价超过向客户取得可明确区分商品公允价值的，超过金额应当冲减交易价格。向客户取得的可明确区分商品公允价值不能合理估计的，企业应当将应付客户对价全额冲减交易价格。对本文有任何问题，请联系：唐昆普华永道中国会计专业咨询服务部合伙人邮箱：kun.tang@cn.pwc.com陆晓华普华永道中国会计专业咨询服务部总监邮箱：frida.lu@cn.pwc.com祁金佳普华永道中国会计专业咨询服务部高级经理邮箱：tracy.qi@cn.pwc.com往期回顾【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：识别使用权许可安排中的履约义务【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：质保服务是否应识别为单独履约义务？【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：数量折扣对收入确认金额的影响【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：可变对价之价格保护【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：向终端消费者发放优惠券应如何计量？更多往期回顾，请点击文末“阅读原文”浏览【CAS聚焦】网页。下期预告【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：如何确定应付客户对价是否取得了可明确区分的商品©

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随着越来越多企业应用财政部发布的新收入准则，普华永道推出【新收入准则应用锦囊】，以案例或问答形式为大家阐明新收入准则相关会计处理。案例向终端消费者提供现金抵扣券，是否属于应付客户对价？A公司通过直营店和零售商B公司分别向终端消费者销售巧克力。情景一2020年10月开始，A公司向终端消费者提供无门槛现金抵扣券，消费者在A公司的直营店每购买一袋巧克力即可当场使用10元现金抵扣券。A公司通过此方式促进巧克力销量从而提高销售额。情景二零售商B是向终端消费者销售巧克力的主要责任人。2020年10月开始，A公司通过广告平台直接向终端消费者发放无门槛现金抵扣券，消费者在零售商B的门店每购买一袋巧克力即可使用10元现金抵扣券。A公司过去曾提供过类似的优惠券。在2020年10月，A公司向零售商B交付1000袋巧克力，合同价格共计5万元。A公司将针对终端消费者兑换的抵扣券向零售商B进行补偿。情景三零售商B公司是A公司的销售代理人，B公司按照最终销售额的10%向A公司收取佣金。2020年10月开始，B公司向终端消费者提供无门槛现金抵扣券，消费者在B公司的门店每购买一袋巧克力即可使用10元现金抵扣券。B公司通过此方式促进巧克力销量从而从A公司赚取更多佣金。会计处理相关考虑事项Q在情景一、情景二和情景三下发放的优惠券应该如何计量？要点解析情景一终端消费者是A公司的客户，A公司向客户发放的现金抵扣券属于应付客户的对价，直接抵扣消费者应支付的对价。A公司在2020年10月由其直营店向终端消费者交付巧克力而确认收入时，应根据消费者实际支付的对价确认收入金额，即交易价格扣除使用现金抵扣券后的金额。情景二零售商B是A公司的“客户”，终端消费者是零售商B的客户，因而终端消费者是A公司的“客户的客户”，A公司向“客户的客户”发放的现金抵扣券也属于应付客户的对价，除非该对价是为获得任何可明确区分的商品或服务。A公司在2020年10月向零售商B交付巧克力而确认收入时，A公司因为消费者来使用现金抵扣券而需给予零售商B的补偿金额此时是不确定的，A公司应根据可变对价指引对优惠券的预计补偿金额进行估计。A公司应根据历史经验估计优惠券的使用情况并相应抵减出售巧克力予零售商B的交易价格。例如：A公司历史上发放优惠券的使用率为80%，即A公司出售给零售商B的1,000袋巧克力中，预计有800袋消费者会使用优惠券，即A公司预计会因为消费者使用优惠券而需补偿零售商B共8000元（800x10）；所以在2020年10月A公司应根据交易金额并扣除估计的优惠券补偿金额后确认收入42,000元（即50,000元-8000元）。情景三零售商B需要识别其客户，以便判断优惠券是否代表应付客户的对价。下列情形都会表明优惠券是应付给客户的对价：零售商B判断终端消费者为其客户；或零售商B判断终端消费者并非其客户，但是其发放的优惠券实质上是支付给客户的对价，例如零售商有义务代替A公司发放给终端客户（如根据与A公司的合同约定）。如果符合上述任何一种情形，零售商B就应将优惠券抵减其代理佣金的收入，因为零售商B并未因此从客户获得任何可明确区分的商品或服务。相反，如果优惠券不是应付客户的对价，在此情形下则通常应确认为销售费用。A会计准则及相关规定速递《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第十九条企业应付客户（或向客户购买本企业商品的第三方，本条下同）对价的，应当将该应付对价冲减交易价格，并在确认相关收入与支付（或承诺支付）客户对价二者孰晚的时点冲减当期收入，但应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的除外。企业应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的，应当采用与本企业其他采购相一致的方式确认所购买的商品。企业应付客户对价超过向客户取得可明确区分商品公允价值的，超过金额应当冲减交易价格。向客户取得的可明确区分商品公允价值不能合理估计的，企业应当将应付客户对价全额冲减交易价格。《企业会计准则第14号——收入》应用指南（2018年修订）企业在向客户转让商品的同时，需要向客户或第三方支付对价的，应当将该应付对价冲减交易价格，但应付客户对价是为了自客户取得其他可明确区分商品的除外。这里的应付客户对价还包括可以抵减应付企业金额的相关项目金额，如优惠券、兑换券等。这里的第三方通常指向企业的客户购买本企业商品的一方，即处于企业分销链上的“客户的客户”，企业有义务向该第三方支付款项，则企业向该第三方支付的款项也应被视为应付客户对价进行会计处理。应付客户对价中包含可变金额的，企业应当根据本准则有关可变对价的相关规定对其进行估计。对本文有任何问题，请联系：唐昆普华永道中国会计专业咨询服务部合伙人邮箱：kun.tang@cn.pwc.com陆晓华普华永道中国会计专业咨询服务部总监邮箱：frida.lu@cn.pwc.com祁金佳普华永道中国会计专业咨询服务部高级经理邮箱：tracy.qi@cn.pwc.com往期回顾【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：合同合并【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：如何确定合同期【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：送货上门——运输是否算单独履约义务？【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：识别使用权许可安排中的履约义务【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：质保服务是否应识别为单独履约义务？【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：可变对价之价格保护更多往期回顾，请点击文末“阅读原文””浏览【CAS聚焦】网页。下期预告【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：向零售商支付广告费应如何计量？©

随着越来越多企业应用财政部发布的新收入准则，普华永道推出【新收入准则应用锦囊】，将以案例或问答形式阐明新收入准则相关会计处理。案例制造商为零售商提供价格保护时应该如何确认收入？制造商签订一项合同，以1000元的价格向零售商出售商品。制造商同时提供价格保护，即若该价格与其在随后六个月内向任何客户提供的最低价格之间存在差额，制造商将向零售商退还该部分差额。该条款与制造商过去提供的其他价格保护条款一致，制造商认为其拥有预测差额退还金额的经验。由于竞争压力以及市场策略安排，管理层预计在价格保护期间内，出售给零售商的价格很可能降低5%。管理层经评估认为，若后续估计发生变动，累计收入极可能不会发生重大转回。会计处理相关考虑事项Q制造商的该笔交易应该如何确认收入？包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时，累计已确认的收入极可能不会发生重大转回的金额。可变对价的要点解析企业与客户合同中约定的对价金额可能是固定的，也可能会因折扣、价格折让、返利、退款、奖励积分、激励措施、业绩奖金、索赔、价格保护等因素而变化。可变对价是实务中比较常见的安排，由于其包含于与客户的合同（可以是书面合同或商业惯例等），且其金额取决于制造商后续销售价格的变化，因此其构成可变对价。根据新收入准则，包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时，累计已确认收入极可能不会发生重大转回的金额。因此，在合同成立日，制造商应该评估价格保护对交易价格的影响，并且在后续每个资产负债表日重新评估可变对价的金额（包括重新评估对可变对价的估计是否受到限制），以如实反映报告期末存在的情况以及报告期内发生的情况变化。合同开始时的交易价格应反映制造商因转让商品而享有的对价，所以应包括价格保护机制下主体预计向零售商支付的金额，该金额为制造商在提供价格保护之后预计有权获得的对价金额。根据制造商的商业惯例，制造商预计退还50元，因此该项交易的价格为950元。制造商将账单价格与交易价格之间的差额确认为负债，该差额代表着制造商预计返还零售商的现金。制造商将在每个报告日对预计返还金额的估计进行更新，直至相关不确定性消除。结论：该制造商应当在商品的控制权转移时，确认收入950元。A会计准则及相关规定速递《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第十五条企业应当根据合同条款，并结合其以往的习惯做法确定交易价格。在确定交易价格时，企业应当考虑可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价、应付客户对价等因素的影响。《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第十六条合同中存在可变对价的，企业应当按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数，但包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时累计已确认收入极可能不会发生重大转回的金额。企业在评估累计已确认收入是否极可能不会发生重大转回时，应当同时考虑收入转回的可能性及其比重。每一资产负债表日，企业应当重新估计应计入交易价格的可变对价金额。可变对价金额发生变动的，按照本准则第二十四条和第二十五条规定进行会计处理。《企业会计准则第14号——收入》应用指南（2018年修订）第五章（一）企业与客户的合同中约定的对价金额可能是固定的，也可能会因折扣、价格折让、返利、退款、奖励积分、激励措施、业绩奖金、索赔等因素而变化。此外，企业有权收取的对价金额，将根据一项或多项或有事项的发生有所不同的情况，也属于可变对价的情形，例如，企业售出商品但允许客户退货时，由于企业有权收取的对价金额将取决于客户是否退货，因此该合同的交易价格是可变的。企业在判断交易价格是否为可变对价时，应当考虑各种相关因素（如企业已公开宣布的政策、特定声明、以往的习惯做法、销售战略以及客户所处的环境等），以确定其是否会接受一个低于合同标价的金额，即企业向客户提供一定的价格折让。企业按照期望值或最可能发生金额确定可变对价金额之后，计入交易价格的可变对价金额还应该满足限制条件，即包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时，累计已确认的收入极可能不会发生重大转回的金额。企业在评估与可变对价相关的不确定性消除时，累计已确认的收入金额是否极可能不会发生重大转回，同时应当考虑收入转回的可能性及转回金额的比重。其中，“极可能”是一个比较高的门槛，其发生的概率应远高于“很可能（即，可能性超过50%）”，但不要求达到“基本确定（即，可能性超过95%）”，其目的是避免因为一些不确定性因素的发生导致之前已经确认的收入发生转回；在评估收入转回金额的比重时，应同时考虑合同中包含的固定对价和可变对价，也就是说，企业应当评估可能发生的收入回金额相对于合同总对价（包括固定对价和可变对价）而言的比重。企业应当将满足上述限制条件的可变对价的金额，计入交易价格。对本文有任何问题，请联系：唐昆普华永道中国会计专业咨询服务部合伙人邮箱：kun.tang@cn.pwc.com陆晓华普华永道中国会计专业咨询服务部总监邮箱：frida.lu@cn.pwc.com王东普华永道中国会计专业咨询服务部高级经理邮箱：sunny.d.wang@cn.pwc.com往期回顾【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：如何确定合同期限【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：送货上门——运输服务是否算单独履约义务？【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：识别使用权许可安排中的履约义务【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：质保服务是不是单独的履约义务【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：数量折扣对收入确认金额的影响更多往期回顾，请点击文末“阅读原文”浏览【CAS聚焦】网页。下期预告【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：向终端消费者发放的优惠券是抵减收入还是计入费用？©

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随着越来越多企业应用财政部发布的新收入准则，普华永道推出【新收入准则应用锦囊】，以案例或问答形式阐明新收入准则相关会计处理。案例食品销售公司所给予客户的数量折扣如何影响收入确认金额？某食品销售公司与甲客户签订一年期的食品采购合同框架。双方于框架合同中约定，在一年合同期内，客户的采购价格会随着采购量进行调整。具体条款如下：商品单价采购量10元/件1-100万件9元/件100万-300万件8.5元/件300万件以上例如，若客户当年的采购量仅为40万件，商品单价为每件10元；而若客户当年的采购量达到400万件，其所有采购商品的单价将均调整至每件8.5元。第一季度，甲客户的商品采购量为80万件，并支付采购价款800万元（80万件*10元/件）。第一季度末，销售公司基于过往期间与客户合作，预测其全年采购量很可能达约250万件。第二季度，甲客户再采购90万件。由于已累计达到170万件，故甲客户按照每件9元支付货款，共支付730万元（170万件*9元/件-800万）。此时，销售公司更新预测，预计甲公司全年采购量将很可能达约350万件。销售公司每季度末编制财务报表时，应如何确认第一季度与第二季度的营业收入（假设不考虑相关税费）？会计处理相关考虑事项Q新收入准则下，上述数量折扣是否属于可变对价？可变对价通常需要如何考虑？新收入准则下，可变对价的范围较为广泛，例如价格折让、返利、退款、业绩奖金、保价赔款等均属于可变对价，本案例中的数量折扣也属于可变对价一种。企业在估计可变对价时，应当按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数；同时也需要考虑计入交易价格的可变对价金额应当不超过在相关不确定性消除时，累计已确认收入极可能不会发生重大转回的金额。AQ在本案例中，销售公司在编制一季度季报时，是否可将已收取的800万元直接确认为第一季度营业收入？甲公司虽然第一季度按照每件10元的单价采购了80万件商品，但是销售公司根据以往经验估计甲公司全年采购量约为250万件，故预计最终销售单价会调整至每件9元，所以销售公司应当按照每件9元的单价确认收入，即考虑满足在不确定性消除之后（即甲公司全年采购量确定之后），累计己确认收入极可能不会发生重大转回的要求，因此，销售公司在第一季度确认的收入金额应为720万元（80万件*9元/件）。AQ在本案例中，销售公司在编制二季度季报时，按实际收到的款项于第二季度确认730万元的营业收入是否合理？根据新收入准则的要求，企业应当于每一资产负债表日重新估计可变对价金额（包括重新评估对可变对价的估计是否受到限制），以如实反映报告期末存在的情况以及报告期内发生的情况变化。根据准则的要求，销售公司于第二季度应重新考虑甲公司的全年采购量，因预测其全年采购量将达到350万件，故其产品销售价格最终将会调整至每件8.5元，才能满足准则中极可能不会导致累计已确认收入发生重大转回的要求。因此，销售公司需将第一季度和第二季度累计已经发生的销售数量调整为按每件8.5元确认收入。在此基础上，销售公司按照最新估算累计至第二季度末公司应确认的收入，并扣除第一季度已确认的收入金额（即将已发生交易的对价变动调整在第二季度当期），故第二季度销售公司应确认的收入金额为725万元（170万件*8.5元/件-720万）。A会计准则及相关规定速递《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第十六条合同中存在可变对价的，企业应当按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数，但包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时累计已确认收入极可能不会发生重大转回的金额。企业在评估累计已确认收入是否极可能不会发生重大转回时，应当同时考虑收入转回的可能性及其比重。每一资产负债表日，企业应当重新估计应计入交易价格的可变对价金额。可变对价金额发生变动的，按照本准则第二十四条和第二十五条规定进行会计处理。《企业会计准则第14号——收入》应用指南（2018年修订）企业按照期望值或最可能发生金额确定可变对价金额之后，计入交易价格的可变对价金额还应该满足限制条件，即包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时，累计已确认的收入极可能不会发生重大转回的金额。企业在评估与可变对价相关的不确定性消除时，累计已确认的收入金额是否极可能不会发生重大转回时伞，应当同时考虑收入转回的可能性及转回金额的比重。其中，“极可能”是一个比较高的门槛，其发生的概率应远高于“很可能（即，可能性超过50%）”，但不要求达到“基本确定（即，可能性超过95%）”，其目的是避免因为一些不确定性因素的发生导致之前已经确认的收入发生转回；在评估收入转回金额的比重时，应同时考虑合同中包含的固定对价和可变对价，也就是说，企业应当评估可能发生的收入回金额相对于合同总对价（包括固定对价和可变对价）而言的比重。企业应当将满足上述限制条件的可变对价的金额，计入交易价格。对本文有任何问题，请联系：唐昆普华永道中国会计专业咨询服务部合伙人邮箱：kun.tang@cn.pwc.com陆晓华普华永道中国会计专业咨询服务部总监邮箱：frida.lu@cn.pwc.com张娴婕普华永道中国会计专业咨询服务部高级经理邮箱：joanna.xj.zhang@cn.pwc.com往期回顾【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：合同合并【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：如何确定合同期【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：送货上门——运输是否算单独履约义务？【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：识别使用权许可安排中的履约义务【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：质保服务是否应识别为单独履约义务?更多往期回顾，请点击文末“阅读原文”浏览【CAS聚焦】网页。下期预告【CAS聚焦】新收入准则应用锦囊：可变对价之价格保护©