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其他
房地产企业分立涉税实务分析
房地产企业分立涉税实务分析
1
案例
A地产公司是一家以房地产为主业的境内民营集团公司，名下有11处在运营的商业资产及2个地产开发项目，集团公司股东会决定，将11处商业资产分立出来成立1个全资控股的商业管理公司，独立经营，单独核算。该集团公司注册资本5亿元，分立后商业管理公司注册资本1亿元，分立日11处商业对应抵押银行贷款1.2亿元尚未偿还，被分立的11处商业资产账面价值3.6亿元，市场评估7亿元。
2
案例分析
上述案例在地产企业实务中比较常见，一些地产企业在开发过程中将住宅部分销售完毕后，剩余大量商业资产选择了自持，这些自持的商业资产与后续开发的在建项目在同一个开发主体名下，出现了一些管理混乱、融资受限、不利于形成统一商业品牌的情况，企业从长期经营管理角度需要对不同类型的资产进行分类管理，企业分立就成了部分企业的实操选项。本案例中集团公司将商业资产分立出来成立商业管理公司，原集团公司继续存在需要做变更登记，商业管理公司需要做新设登记。下面将结合案例从分立的分类、审批程序、涉税情况予以分析。
一
分立分类
分立按照被分立主体是否存续分为派生分立和新设分立，派生分立是指从被分立企业分立出来一个新企业，原企业继续存在；新设分立是从被分立企业分立出来二个及以上的新企业，原企业注销。无论是派生分立还是新设分立，不改变分立前后股东人数及持股比例。
二
审批主体
1、股份有限公司
按照《公司法》规定，股份有限公司合并或者分立，必须经国务院授权的部门或者省级人民政府批准。因此，股份有限公司的分立需要国务院授权部门或省级人民政府，如商务部、国资委等批准，除此之外还需要按照工商部门要求办理工商登记和税务登记。
2、有限责任公司
公司法未对有限责任公司的审批主体进行明确，但有限责任公司依然需要履行工商登记和税务登记手续。本案例中为境内民营集团有限公司，分立审批主体为工商登记部门和税务部门。
三
涉税情况
1、增值税
按照财税〔2016〕36号规定，在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为不征收增值税。
本案例中被分立企业涉及到11处商业资产与该资产对应的1.2亿商业银行贷款同时剥离，符合36号文件的规定，不征收增值税。
2、土地增值税
按照财税2018年57号文件，按照法律规定或者合同约定，企业分设为两个或两个以上与原企业投资主体相同的企业，对原企业将房地产转移、变更到分立后的企业，暂不征土地增值税。但是上述政策不适用房地产转移任意一方为房地产开发企业的情形。因此，该企业集团的分立行为应该按照市场评估价7亿元扣除计税成本3.6亿元来计算缴纳土地增值税。
3、契税
财税2018年17号文件，公司依照法律规定、合同约定分立为两个或两个以上与原公司投资主体相同的公司，对分立后公司承受原公司土地、房屋权属，免征契税。对于分立后的商业管理公司可以享受免征契税优惠政策。
4、印花税
财税2003年183号文件，以合并或分立方式成立的新企业，其新启用的资金帐簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。
5、企业所得税
财税2009年59号文件规定，企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：
（一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。 （二）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。
（三）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
（四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。
（五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。
满足以上5个条件，可以享受特殊性重组优惠政策，分立企业以被分立企业的原有计税基础确定，不确认重组所得。案例中，该企业集团通过分立安排，满足特殊性重组的各项条件，可以享受不交企业所得税的优惠政策。
❖
－房地产企业分立优化税务成本常用税收政策梳理－
房地产企业在经营过程中因种种原因涉及企业分立情形较多，并且分立过程中多涉及不动产转让，因相关标的额大，方案设计不当的话就会给企业带来高额的税收负担。如何在企业分立在分立过程中实现税收负担最低，自然就是广大财务人员非常关注。
本文对企业分立过程中优化税务成本的税收政策进行梳理，希望对您有所帮助。
一、流转税政策
优化税务成本最典型的政策就是符合整体转让条件不征增值税政策，主要政策依据是财税（2016）36号文件附件二：
“一……（二）不征收增值税项目……5.在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为”。
二、企业所得税政策
优化税务成本的政策主要体现为特殊性税务重组的政策，主要有：
1、国家税务总局发布《关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第40号），相关规定是：
（1）100%直接控制的母子公司之间的资产转让
①母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,母公司获得子公司100%的股权支付。
母公司获得子公司股权的计税基础以划转股权或资产的原计税基础确定。母公司按增加长期股权投资处理，子公司按接受投资（包括资本公积，下同）处理。
②100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,母公司没有获得任何股权或非股权支付。
母公司按冲减实收资本（包括资本公积，下同）处理，子公司按接受投资处理。
③100%直接控制的母子公司之间，子公司向母公司按账面净值划转其持有的股权或资产，子公司没有获得任何股权或非股权支付。
母公司按收回投资处理，或按接受投资处理，子公司按冲减实收资本处理。母公司应按被划转股权或资产的原计税基础，相应调减持有子公司股权的计税基础。
④受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之间，在母公司主导下，一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，划出方没有获得任何股权或非股权支付。
划出方按冲减所有者权益处理，划入方按接受投资处理。
2、《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知 》（财税〔2009〕59号），规定了特殊性税务重组的条件，相关内容为：
企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：
① 具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
② 被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。
③ 企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
④ 重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。
⑤ 企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。
3、《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2014]109号），进一步放宽了企业适用特殊性税务处理的条件：
对于股权收购，收购方购买的股权只要不低于被收购企业全部股权的50%，即可证明该项重组行为具备经济实质，并可选择适用特殊性税务处理；对于资产收购，受让方收购的资产只要不低于转让方全部资产的50%，即可证明该项重组行为具备经济实质，并可选择适用特殊性税务处理。
三、行为税政策
优化税务成本的主要政策资产划转免征契税。
依据为《财政部 税务总局关于继续支持企业 事业单位改制重组有关契税政策的通知》（财税〔2018〕17号）第六条
……同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。母公司以土地、房屋权属向其全资子公司增资，视同划转，免征契税。
【纳税实务】房企异地项目，预缴税款归属地的辨析
来源：莲税观
原标题：增值税提前确认纳税义务时预缴税款如何处理
预收款方式销售自行开发的房地产项目，如果提前开具应税发票的，笔者分析后得出的结论是：在预收款环节，如果提前开具应税发票，纳税义务提前实现，就应当跨过预缴税款义务，直达应缴税款义务。
但是作为项目地，是否会表示反对？不要着急，我们继续梳理。
政策规定一：
《财政部 税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知 》（财税〔2017〕58号）
三、纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，按照本条第三款规定的预征率预缴增值税。
按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在建筑服务发生地预缴增值税。按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在机构所在地预缴增值税。 适用一般计税方法计税的项目预征率为2%，适用简易计税方法计税的项目预征率为3%。
收到预收款时，预缴义务发生。本地项目在机构地预缴，跨区域项目在项目地预缴。此时的预缴税款义务，不仅承担财政收入在项目地和机构地之间的分配的责任，而且承担着保证税款及时足额入库的责任，属于应缴税款的前置预备。
特别注意：此时只能612开头的不征税发票。如果提前开具应税发票，纳税义务提前实现，转入下一条款。
政策规定二：
《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号 ）
第三条纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，应按照财税〔2016〕36号文件规定的纳税义务发生时间和计税方法，向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。
也就是说，此时的跨区域建筑安装工程的异地预缴税款义务，仅仅承担着财政收入在项目地和机构地之间的分配的责任。所以，即使提前实现纳税义务，也应该在项目地预缴。只不过，这个预缴和应缴在同一所属期内完成。
但是需要注意的是，如果属于分包工程，总包方收到预收款时直接提前向甲方开具应税发票的话，此时分包款的扣除凭据大概率是没有取得的。所以导致的直接结果是，总包需要按照票面开具的金额全额预缴增值税，不仅不能适用差额预缴，而且也不能适用差额计税。
政策规定三：
第十条 一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。
上篇已经说到，预收款方式销售自行开发的房地产项目预缴义务，是为了保证税款的及时足额入库，属于应缴税款的前置预备。
所以，在本地开发房地产项目预售环节，未开具应税发票情形下，需要在机构地预缴税款。
特别注意此时只能开具602“销售自行开发的房地产项目预收款”不征税发票。如果开具应税发票，预缴税款义务因应缴税款义务而自动消弭。
但是问题来了。如果属于异地开发房地产项目呢？
政策规定四：
财税【2016】36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（十）项第三款：
房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目，以及一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用，按照3%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。
该规定仅仅对房地产老项目一般计税方式下应当在项目所在地预缴做了明确规定。对于常见的老项目简易计税和新项目一般计税方式下，是否需要在项目所在地预缴，并未做明确。实务中两家税务机关常常因此出现纠纷，实在令人遗憾。
根据“第三只眼”的统计，目前全国各省份对异地房地产开发老项目简易计税和新项目一般计税项目，是否需要异地预缴或者如何预缴，执行口径并不一致。
河南省的意见是：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税[2016]36号文件附件2）第一条第十款规定：“房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目，以及一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用，按照3%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。”
可见，对于房地产企业老项目适用一般计税的预征问题，政策是明确的。但是目前总局文件未对适用一般计税方法的新项目，以及适用简易计税方法的老项目的跨县（市、区）开发房产预缴税款问题作出规定。
本着不影响现有地方财政利益格局和便于加强税收管理的原则，参照房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目应在项目所在地预缴税款的有关规定，房地产企业可按以下处理原则申报缴纳增值税：
1、项目所在地与机构所在地在同一县（市、区）的，房地产企业直接在机构所在地按规定申报纳税；收取预收款的，按规定预交增值税。
2、项目所在地与机构所在地不在同一县（市、区）的，适用一般计税方法的房地产企业，应在项目所在地以取得的全部价款和价外费用按3%预征率预缴税款后，回机构所在地按一般计税方式申报纳税；适用简易计税方法的房地产企业，应在项目所在地以取得的全部价款和价外费用按3%预征率预缴税款后，回机构所在地按简易计税方法申报纳税。
所以，如果属于异地开发房地产项目，收到预收款时，在纳税义务发生之前，在何处预缴税款，要根据当地主管税务机关的口径，在项目地和机构地之间分配利益。
如果因为提前开具发票，引发纳税义务提前实现，还应当按照当地的口径，在纳税义务发生当期，在机构地或者项目地预缴税款，然后在机构地纳税申报。此时预缴和应缴在同一纳税属期完成。
综上，不管纳税义务正常实现，还是提前实现，对于项目地来说，不会因此产生影响，不会因此造成税款流失。
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118篇房地产建安财税实操文章汇编
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87、土地增值税中的公共配套税务处理问题
88、房企销售在建项目时土地价款何去何从？
89、案例解析：房地产企业开发项目各种费用，在进行土地增值税清算时，到底该如何列支？
90、融资宝典！一文读懂房地产企业的融资方式！
91、浅析房地产信托贷款利息税务问题！
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98、税收筹划：房地产母公司将其土地变更到其全资子公司名下开发的合同节税签订技巧
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100、房地产企业向不同的主体借款，开发费用咋扣除？
101、案例解析 | 房地产企业所得税和土地增值税的八个差异
102、房地产企业出售地下车库(车位)土地增值税问题
103、财务核算环节、工程结算环节中“甲供材”的涉税问题处理
来算账！土地增值税的计算方法有哪些?
104、看这边，我告诉你"个人所得税筹划"方案，别"偷税"了！
105、建筑业营改增后涉税问题全面梳理
106、企业以土地投资入股如何交税？
107、拆迁补偿费的税务处理及思考
108、销售地下车位税务处理的纷争，需要终结者
109、【专家剖析】开发项目地下车库到底要不要分摊土地成本？
110、房地产企业土地增值税清算流程及注意事项！
111、“甲供材”财税问题处理系列之工程概算环节、招投标环节、合同签订环节中“甲供材”的涉税问题处理
112、房企回迁房的会计处理和涉税事项分析
113、“投资性房地产”会计科目的税法适用分析
114、房地产开发企业如何管控配建保障房的税务风险
115、母公司拿地/项目公司开发模式中股权变动对土地价款在增值税前扣除的风险解析与规避！
116、专家呕血原创：企业股权转让涉税处理全攻略，书上学不到的干货！
117、山东青岛发布2018版土地增值税清算政策
118、房地产开发之关联方借款的财税处理技巧