完善网络货运平台税务监管的思考
作者：
邓齐月（海南大学管理学院）
网络货运平台是依托互联网技术开发的车货匹配平台，借助互联网平台加数字化技术应用，促使货运全网互联互通，并通过智慧物流模式进行行业升级的新业态形式。伴随数字经济与网络货运的快速发展，近年来网络货运平台企业和经济规模迅速发展壮大，在促进经济发展、推动技术进步、带动就业创业、提高全社会资源配置效率、贯通国民经济循环等方面发挥了重要作用。为了促进网络货运平台持续健康发展，我国在2020年出台了《网络平台道路货物运输经营管理暂行办法》，对网络货运经营者有关承运车辆及驾驶员运单数据传输、税收缴纳等方面作了系统规定，合理界定平台责任，规范平台经营行为。2022年7月28日，中共中央政治局召开会议部署下半年经济工作时，再次强调要推动平台经济规范健康持续发展，对平台经济实施常态化监管。
网络货运平台是以数据为驱动，以网络货运为核心业务，以互联网、物联网、区块链等技术为手段，为货主企业提供智慧物流管理、车货智能匹配、车货全方位监管等全流程一站式服务的平台新业态。它在纵向上，可贯通多个产业打造商品数字物流产业链；在横向上，可跨界连通金融、保险、油气、车辆维修等相关行业，利用智慧物流模式促使货运全网互联互通，推动产业链标准化、数字化、智能化。网络货运平台可去除中间环节，不再层层转包，缩短交易链条，降低物流成本，同时通过大数据人工智能算法提升运力组织效率，提升找货、找车效率，降低车辆空驶率。
网络货运平台企业在具备平台经济企业的共性特点的同时，其运行模式又具有个性特点。网络货运平台的运行主要由网络货物运输托运人、网络货运平台和实际承运人（即货运司机）三方组成。网络货运平台大多不仅提供居间撮合服务，还会与托运方以及货运司机建立直接的运输服务关系。网络货运平台企业收取托运方的运输费用，并开具相应的全额发票给托运方。网络货运平台和货运司机之间形成独立的运输关系，并自行结算相应的运输费用。
二、网络货运平台企业适用的税收政策
税务机关对网络货运平台企业的税务监管主要以申报管理、信用管理、风险管理、欠税追征等为主要内容。网络货运平台企业须依法自主办理纳税申报，向主管税务机关报送纳税申报表、财务会计报告、法律法规要求报送的纳税资料，自行计算应纳税额后，在规定期限内完成税款缴纳。目前，我国网络货运平台企业适用的税收政策如下。
（一）增值税方面
纳税人自行采购用于委托实际承运人完成运输服务的成品油和支付的道路、桥、闸通行费，可在销项税额中抵扣进项税额。《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号）规定：增值税一般纳税人，原适用16%税率的，税率调整为13%；原适用10%税率的，税率调整为9%。网络货运企业作为承运人，可按此税率调整，为托运人开具9%运输服务增值税发票。
（二）个体司机个人所得税方面
《国家税务总局关于落实支持小型微利企业和个体工商户发展所得税优惠政策有关事项的公告》（国家税务总局公告2021年第8号，以下简称“8号公告”）规定：对个体工商户、个人独资企业、合伙企业和个人，代开货物运输业增值税发票时，不再预征个人所得税；个体工商户业主、个人独资企业投资者、合伙企业个人合伙人和其他从事货物运输经营活动的个人，应依法自行申报缴纳经营所得个人所得税。
（三）个体司机小微企业税收优惠方面
根据《财政部 税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》（财税〔2019〕13号）和《财政部 税务总局关于明确增值税小规模纳税人免征增值税政策的公告》（财政部 税务总局公告2021年第11号），自2021年4月1日至2022年12月31日，对月销售额15万元以下（含本数）的增值税小规模纳税人，免征增值税；省、自治区、直辖市人民政府根据本地区实际情况，对增值税小规模纳税人可以在50%的税额幅度内减征城市维护建设税、印花税、教育费附加、地方教育附加等。即网络货运实际承运人个体司机办理个体工商户登记后，通过税务机关代开运输增值税发票时，在2022年12月31日前可享受销售额每月15万元以下免征增值税，并按规定享受附加税费减半征收的政策优惠。
（四）网络货运平台发票开具方面
根据国家税务总局发布的《国家税务总局关于开展网络平台道路货物运输企业代开增值税专用发票试点工作的通知》（税总函〔2019〕405号），办理了工商登记和税务登记、符合条件的货物运输业小规模纳税人可在税务登记地、货物起运地、货物到达地或运输业务承揽地（含互联网物流平台所在地）中任何一地，就近向税务机关申请代开增值税专用发票。根据《国家税务总局关于跨境应税行为免税备案等增值税问题的公告》（国家税务总局公告2017年第30号），纳入代开试点的网络货运企业，经各省、自治区、直辖市和计划单列市税务局批准，可为符合条件的货物运输业小规模纳税人（须注册为该平台会员）撮合代开3%货物运输业增值税专用发票，并代办相关涉税事项。
与新兴网络货运平台行业快速发展相比，传统市场主体登记、财税管理模式、税收征管方式在网络货运新业态方面的配套政策尚未完全跟进，传统税费服务管理模式与网络货运平台发展尚未完全相适应，使得网络货运平台税务监管中存在一些难点和潜在风险。
（一）税收征管中存在的难点
1.货运司机办理税务登记存在困难。《网络交易监督管理办法》第八条规定，网络交易经营者不得违反法律、法规、国务院决定的规定，从事无证无照经营。除《电子商务法》第十条规定的不需要进行登记的情形外，网络交易经营者应当依法办理市场主体登记。但对网络货运平台而言，参与其经营活动的货运司机遍布全国且十分分散，如何进行个体工商户注册等问题仍然不够明确。目前网络货运平台大部分司机并未进行市场主体登记，给税务机关准确确认税收管辖权、税收归属地带来较大难度。而且由司机自行刷脸认证进行个体工商户登记、定期税务申报、工商年报等手动操作方式，也明显不适用于网络平台行业，几十万、上百万数量级的司机进行手动操作执行，效率偏低。
2.网络货运业务发票开具存在困难。根据55号公告和税总函〔2019〕405号文件，网络货运平台企业可以代替货运司机向主管税务机关申请代开增值税专用发票。但在实际操作层面仍存在两个难点。一是代开增值税专用发票不能采用批量汇总代开的方式。规模较大的平台企业活跃用户达到百万级别，代开发票数量巨大，代开窗口难以负荷。二是55号公告规定，代开增值税专用发票的货运司机至少需要办理临时税务登记。几十万甚至上百万需要代开发票的货运司机集体进行临时税务登记可能导致税务信息系统的运行负担短期大幅增加，并且拖慢整个税务信息系统的运行速度。同时，频繁的临时税务登记，也会在税务信息系统里累积大量难以合并处理的信息和记录，给税务登记管理造成较大负担。
如果采取货运司机自行申领并开具增值税发票方式，除办理市场主体登记或临时税务登记外，还需要向每一名货运司机发放税务Ukey，实操难度极大。且单一货运司机可能在多个网络货运平台承接订单并运输货物，需要向多地税务机关申领发票，税务Ukey很难统一保管和使用。如采用由货运司机以自然人身份申请代开增值税普通发票的方式，则增值税税金不能抵扣进项税额。由此增加的税金，只能由网络货运平台企业自行承担。在行业毛利较低的情况下，这可能加重网络货运平台企业税收负担，也不利于网络货运行业增值税抵扣链条的完善。
3.平台内经营者申报纳税的难点。
（1）增值税方面。按照增值税起征点优惠政策规定，自然人持续开展经营业务的，如办理了税务登记，并选择按期纳税，履行按期申报纳税义务，则可以按规定享受小规模纳税人月销售额起征点以下免税政策；自然人不经常发生应税行为的，如未办理税务登记，或只选择了按次纳税，则应按规定享受按次纳税的起征点优惠政策。目前存在的问题主要是，网络货运平台内的大量自然人货运司机分布在全国各地，经常发生应税行为，多数未办理市场主体登记，无法享受增值税相关税费优惠政策。
（2）企业所得税方面。我国企业所得税政策允许网络平台企业以收款凭证或内部凭证为依据进行税前扣除。这在一定程度上解决了网络货运平台企业难以从数量众多的自然人货运司机处取得正规发票，难以进行企业所得税税前扣除的问题。但现行企业所得税相关政策仅要求收款凭证列明收款单位名称、支出项目等相关信息，内部凭证填制和使用应当符合国家会计法律、法规等相关规定，并未对收款凭证和内部凭证的格式和种类作出明确要求，给税务机关鉴别税前扣除凭证的真实性和合规性带来了不小的困难。
（3）个人所得税方面。在工作实践中，由于对货运司机如何计征个人所得税依然较为模糊，对未注册个体工商户的货运司机个人所得性质的确认、货运行业个人所得税应税所得率等问题，各地仍存在政策执行标准不一致的情况。
（二）税务监管中存在的风险
1.税费流失的风险。由于网络货运平台内货运司机人数众多且十分零散，通常不是税法定义下的固定业户，网络货运平台企业在购进货运司机的劳务、服务时，大多难以获得合规票据，所购进应税服务的税款抵扣和所得税税前成本费用列支凭证无法保障。为了降低企业所得税税负，部分网络货运平台企业会将全国零散税源汇集到本地代开发票，以作为平台企业自身所得税成本列支的凭证，这就有可能发生虚列成本的情况。部分网络货运平台企业存在代扣代缴个人所得税不到位的问题，也为货运司机个人所得税征管带来漏洞。
2.虚开增值税发票的风险。由于网络货运平台交易双方业务发生地可能遍布全国各地，实践中部分网络货运平台企业通过虚增业务量甚至直接虚构交易对外开票，形成虚开发票行为，以此获取非法利益。特别是存在的大量“两头在外”的情况，即销售地不在本地、结算地也不在本地，导致企业业务真实性很难把控。税务机关在信息化监管手段相对有限的情况下，对网络货运普通企业业务真实性的监管可能存在漏洞。
根据支持平台经济规范健康持续发展的精神，按照鼓励创新、包容审慎、严守底线、加强监管的原则，我们要深入把握网络货运平台行业发展规律，以深化“放管服”改革为引领，以加强税收服务与监管为突破口，以实践探索和制度创新为切入点，针对平台企业面临的涉税难点，以创造性解决办法推动精细化服务；针对平台企业存在的涉税风险，建立健全以信用评价、监控预警、风险应对为核心的新型税收征管制度机制，强化事中事后管理，实施常态化监管，坚决打击涉税违法犯罪行为，推动平台企业规范健康有序发展。
（一）完善市场登记模式，推进登记注册便利化
目前除法律法规明确的前置许可事项外，包括道路普通货物运输经营许可在内的各项许可事项均为后置许可事项，即经营者先行办理营业执照，再到相关行业主管部门办理许可。网络货运平台内经营者均应按照上述规定办理市场主体登记。
建议针对网络货运平台内的自然人货运司机的特点，持续深化“证照分离”改革，优化一照一码实现批量登记，在保障安全的前提下，探索开展货运司机“集群注册”登记管理，允许将平台企业所在地及其网络经营场所作为经营场所，统一由平台企业为货运司机集中、批量办理个体工商户登记注册，破解自由职业者住所登记难题。同时将司机群体设置为免年报，解决司机群体无法及时准确全部完成市场主体年报的问题。“集群注册”登记重点在于落实网络交易实名管理制度。平台企业要完善企业运营系统的身份认证、活体检测功能，为进入平台提供服务的司机建立登记档案，核验身份、地址、联系方式、行政许可等真实信息。
货运司机在完成市场主体登记后，税务机关可通过信息共享方式获得市场主体登记信息，并在登记信息中标注为网络货运平台内经营者。对未按规定办理市场主体登记的平台内经营者，可由主管税务机关依据《税务登记管理办法》等相关规定，根据货运司机的遵从意愿在网络货运平台登记信息办理临时税务登记或自然人信息登记，同时将相关信息回传市场监管部门，由市场监管机关督促平台企业落实《电子商务法》《网络交易监督管理办法》中有关信息公示、零星小额交易等规定。
（二）完善发票开具方式，促进平台企业规范经营
税总函〔2019〕405号文件规定，试点企业接受会员提供的货物运输服务，不得为会员代开专用发票，可以代会员向试点企业主管税务机关申请代开专用发票。鉴于目前网络货运平台会员暂不具备自行开具发票能力，参照网络货运平台代开专用发票模式，平台企业可与货运司机签订涉税业务代理协议，在向会员支付费用时，代会员统一向主管税务机关申请代开专用发票或普通发票。
为适应网络货运平台企业数量较大的代开发票需求，可逐步对平台企业经营系统和税务机关电子税务局进行智能化改造。平台企业在经营系统货运交易处理流程中增加发票代开申请功能，货运司机申请结算运费时可同步申请代开发票，货运平台将运单数据、轨迹信息和代开发票申请电子信息自动批量传递到税务机关电子税务局，电子税务局自动进行比对审核，对审核通过的，批量代开增值税电子专用发票或电子普通发票。通过税务内部系统将平台企业申报数据与司机成本发票进行比对，实现申报数据与发票数据的相互印证，保证网络货运平台企业纳税申报的真实性、准确性。
（三）完善申报征收方式，提供政策确定性服务
1.进一步明确货运司机享受增值税优惠政策的问题。税务机关可根据货运司机实际业务情况进行判断，对持续开展经营业务且办理了市场主体登记（含临时税务登记），并选择按期纳税、能够履行按期申报纳税义务的，可按规定允许其享受小规模纳税人月销售额15万元以下免税政策；对未办理税务登记、不经常发生应税行为的自然人货运司机，则应按规定允许其享受按次纳税的起征点政策。
2.进一步加强网络货运平台企业用以列支成本费用的内部凭证管理。为解决鉴别网络货运平台企业采用的多种税前扣除凭证时面临的困难，应当及时研究出台相关配套措施，对网络货运平台企业用以进行税前扣除的收款凭证和内部凭证的种类或格式作出明确要求，同时加大对伪造、变造凭证等违法违规行为的打击力度，促使网络货运平台企业使用真实凭证依法依规进行税前扣除。
3.进一步明确货运司机个人所得税代征代缴问题。货运司机代开货物运输业增值税发票时，税务机关应严格执行8号公告，不再要求网络货运平台企业向货运司机预征个人所得税，而由货运司机依法自行申报缴纳经营所得个人所得税，不再把个人所得税征收作为增值税发票开具前提条件；或由网络货运平台企业根据与会员签订的涉税业务代理协议，为货运司机代办个人所得税自行申报事项。这样有利于简化增值税发票开具流程，也有利于降低货运司机的经济负担，同时能减轻网络货运平台企业的税收法律风险。
（四）完善税务监管方式，防范平台企业涉税风险
1.加强税收风险管理。税务机关应与网络货运平台企业加强沟通，提醒网络货运司机依法办理市场主体登记或税务登记，如实申报收入，依法履行纳税义务。加强对网络货运平台企业业务真实性的监管，利用核心征管、增值税发票管理、电子税务局等系统数据，制定相应的税费风险分析指标，实现发票疑点数据智能化分析，对存在申报、开票异常的纳税人进行及时监控管理和处置。持续开展打击虚开骗税违法犯罪活动，精准有效打击“假平台企业”虚开发票、虚抵进项等行为，保障国家税收安全。
2.强化网络货运平台数据监管。网络货运平台企业应落实国家网络安全责任和网络安全等级保护制度，确保平台经营数据的完整性、准确性、可追溯性和不可无痕修改。税务机关在确保网络货运平台涉税涉费数据安全流通的前提下，可按照法定职责和相关技术规范要求，建立开放数据接口等形式的自动化信息报送机制，定期采集网络货运平台企业及平台内经营者身份信息、服务信息、支付记录、物流快递、退换货以及售后等交易信息。同时可依照法定权限对网络货运平台企业使用系统及数据进行抽查，运用企业资金流、发票流、数据流进行风险分析评估，防止网络货运平台虚构交易、虚开增值税发票等风险隐患。
3.推行信用分类监管。税务机关可加大纳税信用信息的共享力度，依法将可公开信用信息与相关平台共享，支持和引导网络货运平台企业加强内部信用建设。还应加强对平台内失信主体的约束和惩戒，根据平台企业信用等级和风险类型，实施差别化管理措施，对风险较低、信用较好的可适当减少检查频次，对风险较高、信用较差的应加大检查频次和力度。对情节轻微、负面影响较小的苗头性问题，采取约谈、警告、责令改正等措施。对涉嫌虚开发票、偷逃税款的平台企业，依法依规停供发票、追征其不缴少缴税款及滞纳金，作出行政处罚，并提请相关部门停止互联网接入服务、行业经营许可、银行账户服务等。对涉嫌犯罪的，应及时移送司法机关，依法追究刑事责任。
4.深化跨部门协同监管。税务、交通运输、市场监管、公安、人民银行等部门应根据工作需要，建立常态化、制度化的数据共享协调机制。探索运用交通部门卫星定位、GIS地理信息系统等现代信息技术，对货运司机的运输轨迹、交易全量全过程进行实时监控和动态管理，防范平台企业伪造、变造运输轨迹信息。充分利用现有的网络市场监管联席会议机制，对行使职权过程中发现的网络货运疑点信息，及时在部门间相互通报，强化线索移交、信息共享、会商研判、教育培训和执法联动，提高监管效能。同时要加大对跨区域网络案件查办协调力度，加强地区间信息互换、执法互助，形成监管合力。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2023年第1期。）
欢迎按以下格式引用：
邓齐月.完善网络货运平台税务监管的思考[J].税务研究，2023（1）：123-128.
-END-
●税收核定的性质厘定与结果应用限制——以偷税行政处罚案件类型化研究为出发点